房地产开发企业的场地使用费、土地使用费和土地使用税

1、房地产开发企业的场地使用费、土地使用费和土地 使用税前一阵子在修改一个外商投企业租赁厂房的租赁合同过程中，遇 到一个问题，出租方要求承租方承担有关的土地使用费、土地使 用税和房产税。房产税很清楚，因为有相应规定，土地使用费倒 是很少接触，很容易和土地使用税混淆，于是这两天作了一下研 究，其间发现还有一个名词，场地使用费，于是一并作为学习内 容。今天总算是有了个结论，具体如下：1、土地使用费对于内资企业而言，土地使用费是个历史概念，因为自1988年11 月1日起施行的城镇土地使用税暂行条例第十四条明确规定， 自该条例施行之日起，各地制定的土地使用费办法同时停止执行， 也就是说以土地使用税代替了土

2、地使用费。不过，关于外商投资 企业是否也缴纳土地使用税，而不再缴纳土地使用费的问题，该 暂行条例并未明确。为解决这个问题，财政部于1988年11月2日发布财政部关于对外商投资企业和外国企业在华机构的用地 不征收土地使用税的通知明确规定，城镇土地使用税暂行条 例第十四条中关于各地制定的土地使用费办法同时停止执行的 规定，是指各地制定的对内资企业以及单位和个人的用地计收土 地使用费的办法，但不影响各地依照国家法律和国务院有关规定 制定和对外商投资企业和外国企业在华机构用地计收土地使用费 办法的执行。也就是说，外商投资企业仍须缴纳土地使用费，但 无需缴纳土地使用税。同时，1997年3月27日国家税务

3、总局关 于外商投资企业征免土地使用税问题的批复也明确外商投资企 业不适用城镇土地使用税暂行条例的规定，即外商投资企业 不用缴纳土地使用税。由此，土地使用费成为只对外商投资企业收取的费用。2、场地使用费场地使用费是专门针对外商投资企业在中国使用土地收取的一种 费用。中外合资经营企业法实施条例第七章对土地使用费有 专章规定；外资企业法实施细则第三十六条规定，外资企业在领取土地证书时，应当向其所在地土地管理部门缴纳土地使用 费。根据国家土地管理局关于缴纳土地使用费问题的批复，场地 使用费包括场地开发费和土地使用费。场地开发费是外商投资企业必须支付的一次性缴纳的土地开发费用，包括征地拆迁费用和 基础设

4、施建设费用。土地使用费是外商投资企业有偿使用土地资 源的费用，在使用土地的期限内都要缴纳。目前，各地都有关于外商投资企业场地使用费方面的规定。2008年8月21日，财政部发布关于外商投资企业场地使用费征收问 题的意见（财企2008166号），对场地使用费的征收作出了 明确规定，主要内容如下：（一）以划拨方式取得土地使用权的，外商投资企业由于没有支 付土地出让金，应当按规定缴纳场地使用费。（二）以出让方式取得土地使用权的，外商投资企业由于已支付 了土地出让金，不再缴纳场地使用费。（三）以租赁方式取得土地使用权的，如租金计算时已考虑场地 开发和土地使用费因素，则不需缴纳场地使用费；如租金中未予 考

5、虑场地开发和土地使用费因素，则由承租人即外商投资企业缴 纳场地使用费。（四）在中外合资合作经营中，外商投资企业的中方以土地使用权作价出资或提供合作条件的，应当由中方投资者区别以上情况 缴纳场地使用费。可见，外商投资企业出以出让方式去的土地使用权无须缴纳场地 使用费外，以其他方式取得土地使用权都须缴纳。这里面有个概 念需要澄清，即土地使用权。根据物权法的规定，土地使用权是 一种用益物权，即对土地进行占有、使用、收益的权利，其中的 使用，根据土地的性质，应该是对土地进行开发、利用和经营。实践当中，很多外商投资企业并不享有土地使用权，而只是因为 租赁办公地和厂房而实际使用土地，在此情形下，外商有权使

6、用 土地，但并不是使用权人，是否应缴纳场地使用费。关于这个问 题，财政部的财企2008166号文件并未明确，其他文件规定的 也比较混乱。财政部1993年9月21日关于外商投资企业租用 场地如何缴纳土地使用费问题的答复（1993财工便字第39号） 规定，外商投资企业租用厂房、场地、饭店；宾馆、招待所等做 为生产、经营场所的，其土地使用费由出租方依法缴纳，但租金 计算时，应包含土地费因素。若租金计算未考虑土地使用费因素， 则应由承租人缴纳。然而，1997年11月04日财政部关于外商 投资企业交纳场地使用费有关问题的批复又规定，外商投资企 业以租赁方式取得土地使用权的，场地使用费的交纳按照财政部关于

7、外商投资企业租用场地如何缴纳土地使用费问题的答复（1993财工便字第39号）的规定执行。但对于出租方已依法缴 纳城镇土地使用税的，可不再交纳场地使用费。在实践中，除依 法免交土地使用税的部分情况外，大部分企业都需要缴纳土地使 用税。如此，在大部分情况下，租赁办公地和厂房的外商投资企 业都不需要缴纳土地使用费。此外，由于场地使用费是有地方征 收，有些地方的规定也不尽相同。比如，北京市规定由承租方或 由租赁合同规定的一方缴纳土地使用费（北京市征收外商投资 企业土地使用费规定第一条），而上海市则规定由出租人缴 纳，但租赁合同可另行约定（上海市外商投资企业土地使用管 理办法第九条），可见，北京和上海两

8、地的规定截然相反。3、土地使用税如前所述，自1988年城镇土地使用税暂行条例实施之日起， 内资企业的土地使用费就被土地使用税所替代，但外商投资企业 无须缴纳土地使用税，而只是缴纳土地使用费。内资企业和外商 投资企业适用的是两种不同的土地使用税费制度。2007年1月1日，国务院修订后的城镇土地使用税暂行条例开始实施，新 条例将外商投资企业和外国企业纳入土地使用税的计征范围。根 据该条例，在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的外 商投资企业应缴纳土地使用税。1988年国家税务总局颁发的关 于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定对土地使用税的 纳税主体作了详细解释，土地使用税由拥有土地使用权的单位或 个人缴纳。拥有土地使用权的纳税人不在土地所在地的，由代管 人或实际使用人纳税；土地使用权未确定或权属纠纷未解决的， 由实际使用人纳税；土地使用权共有的，由共有各方分