政府财政审计制度的经济学分析(1)

1、政府财政审计制度的经济学分析(1)政府财政审计是现代政府审计制度的重要内容，无论是审计理论界还是政府审计部门，一直都非常重视对这一问题的研究，探究政府财政审计中的一些深层次理论问题，这些问题归纳起来有三个方面，即为什么要施行政府财政审计、怎样认识政府财政审计的根本功能以及政府财政审计政策的选择标准是什么等。上述三个方面的问题都与政府财政活动中会计信息配置特征有关。本文在分析政府财政活动中会计信息配置特征的根底上，运用政府经济学的根本观点分析上述三个根本理论问题。一、不公平性：政府财政活动中会计信息配置的根本特征政府财政活动中会计信息配置的不公平性unequity主要指政府财政活动的相关人获取相

2、关会计信息的时机不平等。与不公平性相对应的概念是“公平equity概念，其根本含义是时机平等。这里的“公平概念不同于会计理论中的“公正justice概念，前者是一种事前概念，后者是指实际结果的公平性，是一种事后概念。当然，这两个概念并非完全无关，增强时机的平等性可能会导致结果均等，但是，时机平等比结果均等更少具有平均主义色彩，从而可以刺激人们进步效率。在考察政府财政活动中饿会计信息配置问题时，政府部门的结果均等机制不仅消除了相关人搜集会计信息的动因，而且会破坏政府财政活动中公平与效率之间的平衡关系，因为，按照平均主义观念，风险承担者不可能获得额外风险溢酬。因此，时机平等可以使公平与效率更好地统

3、一起来。在政府财政活动中，当相关人对相关财政活动享有不同会计信息时，我们定义政府财政活动在会计信息配置上具有“时机不平等的特征，即不公平性特征；反之，假设所有相关人都有同等时机享有相关政府财政活动的会计信息，那么政府财政活动在会计信息配置上具有“时机平等特征，即公平性特征，在这种状态下，相关人之间的风险预期报酬都是相等的。我们知道，会计信息是资产定价分工和专业化的结果，从本质上讲来源于资产的所有权。只有首先占有资产包括公共占有和私人占有，才有可能对资产定价和考核，才会出现遵照所有者意愿确实认原那么和计量属性表达的财务会计信息。“企业的出现导致资产定价的第一次分工，出现了对资产定价的企业定价制度

4、。为什么会有企业呢？因为，企业可以发现市场定价制度无法直接发现的资产价格，并且可以以有效的方式节约考核和定价费用。企业的定价过程就是企业搜集、评价和提供有关资产信息的过程。假设市场可以直接对资产定价和考核，且没有任何本钱，就不会有企业，市场就会到达帕累托最优状态Parato Optimality，财务会计信息处于完全状态。“企业家的出现改变了资产所有者的收益实现方式，进一步导致资产定价的分工和专业化。资产所有者将对企业交易的定价权让渡给“企业家，代之以对“企业家效劳的考核，他们关心的不再是投入要素怎样获得报酬，而是通过谁获得报酬以及如何在委托代理构造中实现长期收益最大化。正是由于企业财务会计信

5、息不对称，才使得资产所有者觉得有必要建立一种会计制度，连续地对“企业家考核，于是，企业中就出现了专门向资产所有者提供的、用于实现其长期收益最大化的财务会计信息。因此，财务会计信息实际上是企业向资产所有者提供的一种财务信息，是资产所有者对“企业家连续考核的结果。“企业家享有资产所有者让渡的资产定价权，并且负责消费和提供财务会计信息，如何提供、什么时候提供、提供多少财务会计信息等，完全取决于“企业家的理性行为，这进一步加剧了会计信息配置的不公平状况。因此，只要资产所有权分布不均匀，只要企业组织存在，只要存在“企业家与资产所有者在委托代理构造中的利益冲突，财务会计信息配置就一定具有不公平性特征。政府

6、在市场经济活动中的功能增强，进一步强化了会计信息配置的“天然不平等性。会计信息主要由从事财政活动的“内部人提供和控制，而制定政府财政政策但远离财政活动的政府部门，以及其他利益相关的利害关系人，只能获得由“内部人提供的会计信息，如何提供、什么时候提供、以及提供多少会计信息等，完全取决于“内部人的理性行为。这样，会计信息在政府财政活动的“内部人和“外部人之间的配置上有“天然的不平等性。有人认为，只要政府部门愿意，它们可以搜集相关会计信息，所以，政府部门之间的会计信息差异不应该看作会计信息配置不平等inequitable。信息经济学理论认为，每个相关者都会主动地搜集信息，直到信息的边际收益等于其边际

7、本钱为止。R. Wilson(1975)证明，在信息消费过程中确实存在着报酬递增效应，即随着信息规模增加，单位信息的本钱下降，而其价值保持不变，结果是信息的预期报酬递增，因此，一定会出现大规模信息消费者和使用者的垄断行为。很明显，弱势相关人不可能公正地获取信息，而强势相关人总是可以经济地获得信息，并因此获取超额报酬。Baruch Lev1988证明，假设投资规模大的投资者可以经济地获取信息，且这类信息具有报酬递增的特征，他们预期获得较高的超额报酬。由此可见，只要在政府财政活动中相关人在资源占有上是有差异的，会计信息配置总是不公平的，强势相关人总是可以经济地搜集并应用会计信息，并因此获得超额收益

8、。总之，根据现有的理论分析，我们可以得出结论，政府财政活动中会计信息配置“天然地具有不平等性，会计信息配置越不平等，政府支出效率就越低，政府活动的负外部效应就越强，政府的再分配功能会不断减弱，政府在社会资源配置上的作用不断下降，从而对整个市场形成负效应。施行政府财政审计就是为了减缓会计信息配置不公平性所导致的这种负效应。二、帕累托改进：政府财政审计的根本目的政府财政活动中会计信息不公平的根本原因是信息完备者拥有信息优势the informational advantage，按照会计准那么定期公开披露相关会计信息和施行政府财政审计，就是为了抵减信息完备者的信息优势。根据政府经济学的根本理论，政府

9、财政审计的根本目的并不是以信息完备者的损失为代价保护信息不完备者，从而使整个社会的损失为零；相反，其根本目的应该是减少信息不完备者的理性行为所导致的社会负效应，从而增进社会福利，这就是政府经济学中公共政策选择所遵循的“帕累托改进原理。D. Friedman 1980说：“在我们的社会中那种政府工程应该帮助贫困者的要求是合理的，但是，这并不意味着贫困者受益以其别人的牺牲为代价，而是说，通过帮助贫困者而使社会上每个人都更好，帮助贫困者并不仅仅是使贫困者幸福的一种途径，而是一种消除犯罪，使我们城市更适宜住住的一种途径，等等，从财富的观点来看，从效用的观点来看，它是一种帕累托改进Pareto impr

10、ovement的再分配。政府财政审计会降低会计信息供给效率，但是，假设不对会计信息施行审计监视，会进一步加剧会计信息配置的不公平性。这就涉及到这样一个问题，即松散的、自我约束的会计信息披露是否可以实现会计信息配置的公平性？Baruch lew1988认为，假设会计信息非对称性状态只在较小的范围中存在，会计信息的自愿披露voluntary release可以消除信息的非对称性；假设在资本市场中广泛地存在会计信息非对称性状态，自愿披露无法消除信息的非对称性，因为，信息完备者从专有信息中获得的私人利得远远地大于市场中信息非对称性所造成的损失。按照S.A.Ross 1979的信息披露原那么，会计信息的

11、提供者只有在自身利益驱使下才会自愿地披露会计信息，私人动机只会使信息披露处于一种次优程度suboptimal level。B. Lew和Penman1987的研究进一步验证了上述分析，他们认为，除非投资者知道管理者拥有所需要的信息，否那么，管理者没有动机主动地披露相关会计信息，因此，依靠信息披露者自律并自动地披露会计信息，不可能实现会计信息配置的公平性。三、公平导向的利益标准：政府财政审计标准的根本导向会计信息供给具有非惟一性特征，即按照不同定价标准对同一资产定价，会形成不同的会计信息。会计信息的质量特征，即相关性relevence、可计量性measurability和可靠性reliabili

12、ty，是会计政策选择的结果。同时，在政府财政活动中会计信息使用者具有多样化的特征，他们的才能和偏好各不一样，拥有的信息也不一样。更重要的是，会计信息披露涉及到不同利益团体的利益。因此，合理地确定政府财政审计标准，是有效施行政府财政审计的根本前提。在会计信息使用者具有多样化特征的条件下，政府财政审计标准的选择导向是什么呢？我们知道，政府财政审计的根本目的是为了消除相关人在分享会计信息上的不公平性，以改进全体参与人的整体福利，因此，政府财政审计的根本标准应该是公平导向equity-oriented的利益标准，即政府财政审计应该有利于信息不完备者的利益，不应该仅仅局限于信息完备者的利益。公平导向的利

13、益标准是政府公共政策选择的根本标准，在政府财政审计中应用这一标准，可以降低政府财政活动中会计信息的非对称性，减缓会计信息配置不公平带来的负效应。 政府财政审计中的公平导向利益标准是投资者权益保护理论的进一步深化，它要求政府审计部门在财政审计中把相关人者分为信息完备者和信息不完备者两大类，政府财政审计应该侧重于保护信息不完备者的权益，同时不以牺牲信息完备者的权益为代价。或许有人认为，信息完备者获取信息总是有本钱的，他们应该利用这些信息获得超额补偿。根据投资决策的本钱-收益分析，信息完备者的超额补偿要求是合理的，但是，公平导向的利益标准认为，任何信息都有直接或间接本钱，不管信息的本钱和来源如何，只

14、要这些信息分布是非对称的，就一定会导致社会负效应。公平导向的利益标准主要是为减缓这种社会负效应而设计的，可以在总体上使市场的超额预期报酬逐渐变小，改进全体投资者的福利，并且不会抑制相关人搜集会计信息的动机。四、结语本文运用经济学的平衡分析方法和信息经济学的有关原理，考察了政府财政审计涉及到的根本理论问题，得到如下结论：1在政府财政活动中会计信息配置“天然地具有不公平性特征，只有在帕累托最优的经济状态中，其不公平性特征才会消失。2在政府财政活动中，会计信息配置越不平等，政府支出效率就越低，政府活动的负外部效应就越强，政府的再分配功能会不断减弱，政府在社会资源配置上的作用不断下降，从而对整个市场形成负效