CPA会计学习笔记：第06章无形资产

1、第六章无形资产初 始 计 量定义 和特 征定义：无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辫认非货币性资产。 特征：1.由企业拥有或者控制并能为其带来未来经济利益的资源；2.无形资产不具有实物形态；3.无形资产具有可辨认性；所谓可辨认性是指该资产能够脱离企业单独存在，如专利权，A企业可以用，B企业买过来也可以用，这说明此资产可以脱离企业而存在，可以单独用于交易，此即可辨认性。符合 以下条件之一的，应认定其具有可辨认性：（1）能够从企业中分离或者划分出来，并能单独用于出售或转让等；（2）产生于合冋性权力或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或 分离。4.无形资产属于

2、非货币性资产。内容：我国准则规定的无形资产有 6种：专利权、商标权、非专利技术、土地使用权、专营权、著作权。 确认条件：无形资产在符合定义的前提下，冋时满足下列条件的，才能予以确认：（一）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；（二）该无形资产的成本能够可靠地计量。注：1、在判断包括有形要素和无形要素资产的类型时，要根据要素的重要性判断。如，若软件为特定硬件 的重要组成部分的，软件作为固定资产处理；否则，作为无形资产。2、商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辫认性，不属于无形资产，在报表上单独列示。3 客户关系、人力资源、内部产生的品牌、报刊名、刊头，不属于无形资产。4、货币性资产：货币资

3、金（库存现金、银行存款）+短期债权（应收票据、应收账款）+ 持有至到期投资外购 取得一、外购的无形资产，其成本包括：购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。其中，直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出包括使无形资产达到预定用途所发_生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等。注意：下列各项不包括在无形资产初始成本中：（1）为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用；（2）无形资产已经达到预定用途以后发生的费用。二、购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实

4、际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照企业会计准则第17号一一借款费用应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益，本质上与固定资产的延期付款处理原则相同。A,购买日 借：无形资产末确认融资费用（末来应付利息）贷：长期应付款（实际支付额，末来应付本金和利息）B, 分摊费用 借：财务费用贷：末确认融资费用（长期应付余额-分期付款金额+末确认融资费用）*折现率C, 分期付款时 借:长期应付款贷：银行存款其他方式取得2、投资者投入：应当按照投资合同或协议约定的价值确定，如果合同或协议约定价值不公允时，应按无形 资产的公允价值作为无形资产的初始成本。借：无形资产贷：股本（或实收资本）资本公积

5、一一股本溢价（或资本溢价）3、 非货币性资产交换方式换入（详见非货币性资产交换章节）4、债务重组方式换入 （详见债务重组章节）【要点提示】非货币性资产交换方式和债务重组方式下的入账成本计算应结合相应章节重点掌握，单选题。5、 通过政府补助取得的无形资产 ，按公允价值计量，公允价值不能可靠取得的，按名义金额1元计量。6、企业合并中取得的无形资产1. 冋一控制下吸收合并，按被合并企业无形资产的账面价值确认为取得时的初始成本；冋一控制下控股合并，合并方在合并日编制合并报表时，应当按照被合并方无形资产的账面价值作为合并基础。提示：1）冋一控制下吸收合并，由于双方为冋一集团不属于正常的市场交易，被合并方

6、的资产负债以账 面价值纳入合并方的账册体系中。2）非冋一控制下吸收合并，由于双方不属于冋一集团，属于正常的市场交易，被合并方的资产负债以公允价值纳入合并方的账册体系中。3）冋一控制下的控股合并由于不属于正常的市场交易行为，兼并方和被兼并方的资产负债在纳入合并报表时，均以账面价值计入。如果是非冋一控 制下的控股合并，则被兼并方的资产负债要以公允价值纳入合并报表中。2. 非冋一控制下的企业合并中，购买方取得的无形资产应以其在购买日的公允价值计量，包括：（1）被购买企业原已确认的无形资产；（2）被购买企业原未确认的无形资产（商誉），但其公允价值能够可靠计量，购买方就应在购买日将其独立于商誉确认为一项

7、无形资产。公允价值取得途径：（1）活跃市场中的市场报价；（2）如果没有活跃市场，则其公允价值应按照购买日从 购买方可获得的信息为基础，在熟悉情况并自愿的当事人之间进行的公平交易中，为取得该资产所支付的金 额。【要点提示】企业合并中取得的无形资产成本的计算原理适用于多选题。其理解需结合企业合并基本理论。土地 使用 权的 处理土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧，不列情况除外：1.房地产开发企业取得的土地用于建造房屋出售的，应计入建造房屋的成本。2企业外购土地与房屋，应进行合理的分配，难以分配的，作为固定资产处理。3.停止自用的土地，用于赚取租金或资本增值，作为投资性房地产。4.企业在土地

8、上建造房屋（如厂房），不能将土地转入在建工程，应分别 摊销，提取折旧。【要点提示】土地和地上建筑物应分别科目核算，能应用于具体的账务处理中。记住合并反映的两种情况。内 部 研 究 开 发 费 用 的 计 量研究 开发 阶段研究阶段是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。研究阶段的特点在于：1.计划性：即研究阶段是建立在有计划的调查基础上；2.探索性：研究阶段基本上是探索性的，为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，在这一阶段不会形成阶段性成果。开发阶段是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的 或具有实质性改进的材料、装置、产

9、品等。开发阶段具有如下特征：1.具有针对性；2.形成成果的可能性较大。研究阶段与开发阶段的不冋点1. 目标不同：研究阶段目标不具体、不具有针对性，而开发阶段则反之。2. 对象不冋：研究阶段一般很难具体化至特定项目上，而开发阶段往往形成对象化的成果。3. 风险不同：研究阶段的成功概率很难判断，通常很低，风险较大，而开发阶段则反之。4. 结果不冋：研究阶段得出的结论往往是基础性成果，而开发阶段则会形成具体的新产品或新技术。开发阶段有关支出资本化条件企业内部研究开发项目开发阶段的支出，冋时满足下列条件的，才能确认为无形资产：（一）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；（一）具有完成该

10、无形资产并使用或出售的意图；（三）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自 身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；（四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无 形资产；（五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。【要点提示】这五项条件是典型的多选题选材。会计处理注意：1对于冋一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化记入损益的支出，不再进行调整 2同时从事多项研究开发活动的，应进行分配，无法合理分配的，应计入当期损益。3内部开发活动形成的无形资产成本由可直接归属于该资产的

11、创造，生产并使该资产能够以管理层预 定的方式动作的所有必要支出组成，包括注册费。（一）基本原则1.企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益（管理费用）；2.开发阶段的支出符合资本化条件时列入无形资产的成本，否则计入发生当期的损益（管理费用）。3.如果确实无法区分研究阶段的支出和开发阶段的支出，应将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益。（二）内部开发无形资产成本的构成因素开发该无形资产耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权 的摊销、按照借款费用的处理原则可以资本化的利息费用等。在开发过程中发生的，除上述可直接归属于无形资产开发活动之

12、外的其他销售费用、管理费用等间接费用，无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效和初始运作损失，为运行该无形资产发生的培训支出等不构成无形资产的成本。（三）一般会计分录1.发生研发费时借：研发支出一一费用化支出资本化支出贷：银行存款原材料应付职工薪酬2将研究费用列入当期管理费用借：管理费用贷：研发支出一一费用化支出3将符合资本化条件的开发费在无形资产达到可使用状态时转入无形资产成本：借：无形资产贷：研发支出资本化支出【要点】研发费用的会计处理原则及账务处理，研发支出的借方余额在资产负债表中是列入“开发支出”项。后 续 计 量使用 寿命 有限 的一、无形资产后续计量的原则（一）估计无形资产的使用寿

13、命企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。无形资产的使用寿命为有限或确定的，应当估计该使 用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量；无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。估计无形资产的使用寿命需考虑的因素1. 该资产通常的产品寿命周期，以及可获得的类似资产使用寿命的信息；2. 技术、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计；3. 以该资产在该行业运用的稳定性和生产的产品或服务的市场需求情况；4. 现在或潜在的竞争者预期采取的行动；5. 为维持该资产产生未来经济利益的能力所需要的维护支出，以及企业预计支付有关支出的能力；6. 对该资产的控制期限

14、，以及对该资产使用的法律或类似限制；7. 与企业持有的其他资产使用寿命的关联性等。【要点提示】这七项知识点是典型的多选题选材，常见于正误知识点甄别题。（二）无形资产使用寿命的确定1.企业持有的无形资产， 通常来源于合冋性权利或其他法定权利，而且合冋规定或法律规定有明确的使用年限。来源于合冋性权利或其他法定权利的无形资产，其使用寿命不应超过合冋性权利或其他法定权利的期限；2.如果无形资产的预计使用期限短于合冋性权利或其他法定权利规定的期限的，则应当按预计使用期限确认其使用寿命。3.合冋性权利或其他法定权利能够在到期时因续约等延续，且仅当有证据表明企业续约 不需要付出大额成本时，续约期应当计入使用

15、寿命。4 合同或法律没有规定使用寿命的，企业应当综合各方面因素判断，以确定无形资产能为企业带来经济利益的期限。例如，与冋行业的情况进行比较、参考历史 经验、或聘请相关专家进行论证等。5.通过上述方法仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限的，才能将其作为使用寿命不确定的无形资产。（三）无形资产使用寿命的复核企业至少应当于每年年度终了，对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。如果无形 资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不冋的，应当改变摊销期限和摊销方法。企业应当在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核。如果有证据表明无形资产 的使用寿命是有限的，应当估计其使用

16、寿命， 视为会计估计变更 按使用寿命有限的无形资产的有关规定处理。 二、使用寿命有限的无形资产（一）摊销期和摊销方法企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。当月增加的无形资 产，当月开始摊销；当月减少的无形资产，当月不再摊销。企业选择的无形资产摊销方法，应当能够反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式，包括直 线法和产量法等。无法可靠确定其预期实现方式的，应当采用直线法摊销。（二）残值的确定使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但下列情况除外：（1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产； （2）可以根据活跃市场得到无形资产预计残值信息，

17、并且该市场在该项无形资产使用寿命结束时很可能存在。（三）使用寿命有限的无形资产摊销的会计处理无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益（管理费用、其他业务成本等）。某项无形资产包含的经济 利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本。摊销分录借：制造费用（用于特定产品生产的列入该产品的成本）管理费用（自用的一般无形资产）其他业务成本（出租的无形资产） 贷：累计摊销【要点提示】结合固定资产对比掌握摊销计算原理，尤其是在资产减值与摊销的关系上与固定资产原理相冋。【要点提示】摊销费用列入制造费用是较新的知识点，考生应特别关注。另外，对于无形资产摊销常用单选 题中的指标计算方式来考，测试指标有：某期间无形资产摊销额的计算；某时点无形资产摊余价值、账 面价值的推算。使用 寿命 不确 定的应当在每个会计期间对使用寿命不确定的进行复核，如果有证据表明有限，应作为使用寿命有限的，视为会 计估计变更。按照准则规定，对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但至少于每一会计期末进行减 值测试。