第七篇营改增对试点行业税负影响的分析

1、第七篇营改增对试点行业税负影响的分析 本篇内容：第一讲营改增对全行业的税负影响分析第二讲对交通运输业的税负影响分析第三讲对有形动产租赁业的税负影响分析第四讲对广告业的税负影响分析 第一讲营改增对全行业的税负影响分析一、小规模纳税人成为此次营业税改征增值税改革的最大受益者征收率3% 相当于价内税2.91%（3%/1+3%）原营业税税率3% 税负下降3%（3%-2.91%）/3%原营业税税率5% 税负下降41.8%二、增值税一般纳税人的税负受进项税额抵扣规模的影响较大对纳税人税负的影响因素：1.价内税形式调整为价外税形式在不考虑其他因素下；销售方的利润不变，（但由于减税导致城建税教育费附

2、加减少，相应利润会增加）购买方的成本降低，利润会增加（净增利润=抵扣的进项税款-抵扣的进项税×所得税税率）2.纳税人可抵扣增值税进项税额的支出占所取得收入的比重增值税=销售额×税率1 购进金额×税率23.纳税人取得增值税抵扣凭证的情况4.供应商情况5.客户情况【案例7-1】某电子公司月销售收入（不含税）100元，支付运费（含税）20元，支付服务费（含税）15元，则营改增前后的比较如下： 项目栏次营改增前营改增后备注收入额1 100 100 增值税税率3 17% 17% 增值税销项税额6 17 17 增值税进项税额7 1.4020×7% 2.8318.02

3、×11%+14.15×6% 应纳增值税8 15.6 14.17 -1.43应纳城建税及附加9 1.87 1.7 -0.17 缴纳流转税及附加合计10 17.47 15.87 -1.6支付运费11 18.6020-1.4 18.0220÷（1+11%） -0.58 支付服务费12 15 14.1515÷（1+6%） -0.85 支付其他成本费用13 55 55 假设无进项成本55 税前利润=1-9-11-12-13 14 9.53 11.13 1.6 三、营业税改征增值税一般纳税人企业税负临界点分析企业税负临界点是指营改增前后税负相等时的抵扣率（购进金额/

4、销售额，特别注意：“购进金额”是指可抵扣进项税额的购进金额）以交通运输业为例：营改增前：营业税=营业额×3%营改增后：增值税=营业额/1.11 ×11%-购进金额×17% （企业收入价格不调整）营业额×3%=营业额/1.11 ×11%-购进金额×17%假设抵扣率为D：3%=1/1.11 ×11%-D ×17%，D=40.65%T营改增的增值税税率t原营业税税率结论：抵扣率越大，增值税税负轻企业实际抵扣率抵扣率临界点，税负降低企业实际抵扣率抵扣率临界点，税负上升企业实际抵扣率抵扣率临界点，税负不变表8-1 营业税改征

5、增值税企业税负临界点分析表行业明细税目t T D 交通运输业陆路运输3.00% 11.00% 40.65% 水路运输航空运输管道运输现 代 服 务 业物流辅助服务装卸搬运3%6%15.65%其他研发和技术服务5%6%3.88%信息技术服务文化创意服务鉴证咨询服务有形动产租赁服务17%56.06%分析结论：（1）取得可以抵扣的进项税额的成本比例是企业税负增加或减少的关键。（2）可选择纳税人身份时,企业预计抵扣率抵扣率临界点时，选择一般纳税人税负轻企业预计抵扣率抵扣率临界点时，选择小规模纳税人税负轻 第二讲交通运输业一、营业税改征增值税后对交通运输业纳税人的影响从上海交通运输业试点结果来看交通运输

6、业纳税人整体的税负上升明显，税负上升最主要的原因还是企业无法取得可抵扣的进项税额，具体分为以下几点：1.不同企业由于资本结构及投入时间存在差异，进项税额与销项税额在一定时段上不匹配。2.由于改革尚未全面推开，影响到交通运输企业进项税额抵扣不充分。3.一些交通运输企业发生的车辆加油费支出，因取得增值税专用发票不方便或不及时，也带来了进项税额抵扣不足的矛盾。【案例7-2】某物流公司每月取得运输收入100元，则营业税改征增值税前后的税负、利润情况对比如下：项目 栏次 营改增前 营改增后 备注 含税收入额1 100 100 营业税税率2 3% 增值税税率3 11% 会计报表收入4 100 90.09

7、100÷（1+11%） 应缴营业税5 3 增值税销项税额6 9.91 90.09×11% 增值税进项税额7 5.1 30×17% 应纳增值税8 4.81 9.91-5.1 应纳城建税及附加9 0.36 0.58 营业税、增值税×12% 缴纳流转税及附加合计10 3.36 5.39 差额2.03 可获得进项抵扣的成本11 35.1 30 假设收入30%可获得抵扣无进项抵扣的成本12 45 45 假设无进项的成本45元税前利润=4-10/9-11-1213 16.54 14.51 差额2.03 二、营业税改征增值税后对下游纳税人（服务接受方）的影响交通运输业

8、营业税改征增值税后最大的受益者就是交通运输业的下游客户群体，特别是对于制造业、商品流通企业。【案例7-3】试点地区的某增值税一般纳税人支付某交通运输业一般纳税人10000元运输费用，营业税改征增值税前增值税一般纳税人收到交通运输企业开具（自开或代开）运输发票按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额的7%进行抵扣。那么企业可以计算抵扣增值税进项税额为700 元（10000×7%=700元）；营业税改征增值税后增值税一般纳税人收到交通运输企业开具的货物运输业增值税专用发票按照发票费用项目及金额的 11% 进行抵扣运输费用增值税进项税额。该纳税人同样支付10000 元（含税）运费，请分析其

9、营改增后增值税和流转税和所得税税负变化情况。【案例分析和计算】其可以抵扣的进项税额计算如下 : 可抵扣的增值税进项税额=10000÷（1+11%）×11%=990.99（元）接受运输服务的企业可以少纳以下税款：少纳增值税=990.99-700=290.99（元）少纳城市维护建设税=209.99×7%=20.37（元） 少纳教育费附加=290.99×3%=8.73（元）少纳地方教育费附加=290.99×2%=5.82元 合计少纳各项税费为=290.99+20.37+8.73+5.82=325.91（元）同时由于因将价内税的营业税改为价外税的增值税

10、造成企业成本的减少会使得企业所得税负担有所上升，同样支付10000元运输费用，新政实施后成本及费用减少额为：290.99+20.37+7.73+5.82=325.91（元），假定企业其他运营数据不变，则接受运输服务企业需多缴企业所得税为：325.91×25%=81.48（元）；多缴企业所得税与少缴其他税费相抵后企业实际减少税费负担：325.91-81.48=244.43（元）。【案例直击一】基本资料顺安公司为设在上海的海洋运输企业，具有增值税一般纳税人资格，其主要业务是货物的海洋及内河运输。顺安公司外购货物的内容主要包括：燃料、备品备件、船舶等；外购劳务方面主要是港口费、修理费、装卸

11、费等，具体成本明细列示在下文的表格中。为了便于测算，我们首先做以下假设：1、顺安公司2011年和2012年的营业总额和成本总额不变，分别为20000万元和15000万元；2、该企业按税法规定可抵扣进项税的所有成本都是从试点地区的企业取得，并获得了合规的增值税专用发票；3、存量固定资产可以按年折旧额来计算增值税进项税额来抵扣。2011年，顺安公司的运输收入应按3%的税率计缴营业税：营业税额=20000×3%=600万元2012年，顺安公司的运输收入应按11%的税率计缴增值税，增值税销项税额=20000/（1+11%）×11%=1982万元，增值税进项税额的计算则如下表所示：顺

12、安公司成本及增值税进项税额计算一览表单位：万元成本构成金额占总成本比例增值税税率可抵扣进项税额船舶折旧及新购固定资产3402 23% 17% 494 燃料4623 31% 17% 672 修理466 3% 17% 68 水电.物料 583 4% 17% 85 港口费1220 8% 6% 69 船只租赁500 3% 17% 73 码头服务248 2% 6% 14 船舶管理118 1% 6% 7 检测/咨询290 2% 6% 16 人工成本2850 19% 其他700 5% 合计15000 100% 1498 【案例分析和计算】由上面数据，我们可以得出顺安公司应纳增值税：应纳增值税=销项税额-进项

13、税额=1982-1498=484（万元）与2011年的营业税额600万元比较少了116万元。增值税的减少伴随着城建税及教育费附加的减少。按7%的城建税率和3%的教育费附加率，顺安公司可以减少营业税金及附加11.6万元。顺安公司净利润的计算：营改增前营改增后备注收入20000 18018 营业税金及附加660 48.4 7%+3% 成本15000 13502 利润4340 4467.6 +127.6 所得税1085 1117 净利润3255 3350.6 +95.6 综合计算后，顺安公司在税改后共计节税=116+11.6-31.9=95.7万元，也就是企业增加的税后净利润。结论：1.企业税负降低

14、的变化的关键在进项税额抵扣方面。2.顺安公司可抵扣外购货物和劳务的总额占到总营业额的57.25%（40.65%临界点），取得的增值税进项税额占到总营业额的7.49%，这在生产性服务业企业中占的比例是比较高的。【案例直击二】基本资料试点地区某制造企业为增值税一般纳税人，企业主要经营各种厨房小家电，随着国内生活水平的提高，人们对高品质生活的追求，各种厨房小家电非常畅销，公司的营业收入逐年提高。下面是2012年企业部分财务数据摘要，我们来分析一下营业税改征增值税对企业的税负影响。2012年企业部分财务数据摘要 单位：万元项目2012 年 销售收入13,282.85 销项税金1,920.25 进项税金

15、1,286.67 其中 : 运费抵扣71.77 运费金额1,025.28 所得税税前扣除13,136.16 利润总额146.69 【案例分析和计算】按2012年企业部分财务数据相关的金额我们进行分析： 营业税改征增值税试点前：该企业应缴纳增值税=1920.25-1286.67=633.58 （万元） 该企业应缴纳企业所得税=146.69×25%=36.67 （万元） 营业税改征增值税试点后：我们假定企业的销售收入、支付运费保持不变。该企业增值税销项税额=1920.25（万元）该企业运费金额=71.77÷7%=1025.29（万元）运输费用可抵扣的增值税进项税额=1025.2

16、9÷（1+11%）×11%=101.61（万元）该企业增值税进项税额=（1286.67-71.77）+101.61=1316.51（万元）企业应纳增值税=1920.25-1316.51=603.74（万元）营业税改征增值税税负变化比较：营业税改征增值税后少纳增值税=633.58-603.74=29.84（万元）营业税改征增值税后少纳城市维护建设税=29.84×7%=2.09（万元）营业税改征增值税后少纳教育费附加= 29.84×3%=0.90（万元） 营业税改征增值税后少纳地方教育费附加=29.84×2%=0.6（万元）营业税改征增值税后合计少

17、纳各项税费=29.84+2.09+0.90+0.6=33.43（万元）企业成本及费用减少额=29.84+2.09+0.90+0.6=33.43（万元）假定企业其他运营数据不变，则接收运输服务企业多缴企业所得税=33.43×25%=8.36（万元）营业税改征增值税后税费减少额合计=33.41-8.35=25.06 万元 第三讲有形动产租赁业一、融资租赁有形动产业务（一）目前营业税差额征税的规定本期营业额=（应收取的全部价款和价外费用-实际成本）*（本期天数/总天数） 实际成本=货物购入原价+关税+增值税+消费税+运杂费+安装费+保险费+支付给境外的外汇借款利息支出和人民币借款利息（二）

18、营业税改征增值税后融资租赁有形动产的主要增值税政策规定1.如符合营业税差额纳税规定的，试点纳税人支付给非试点纳税人的价款，可差额确认销售额。2.增值税一般纳税人接受试点纳税人提供的应税服务，增值税进项税额可以抵扣。3.符合规定的融资租赁业务税负超3%即征即退。4.“老租赁”合同在合同到期日之前继续按照现行营业税政策规定缴纳营业税。（三）营业税改征增值税以融资租赁有形动产业务的影响分析【案例7-4】某经批准的融资租赁业务公司（增值税一般纳税人），主要经营融资租赁直租业务，标的资产购买价为900万元（CIF），关税100万元，增值税170万元，租赁期五年，承租方每年支付租赁费300万元，最终残值作

19、价5万元，另融资租赁公司此次从银行借款1200万，年利率7%。【案例分析和计算】1.营改增之前每年需缴营业税=（300×5+5-900-100-170-1200×7%）×1/5×5%=2.51（万元）2.营改增之后每年需缴增值税=（300×5+5）×17%-170 ×1/5=17.17（万元）二、经营租赁业务对于经营租赁有形动产的纳税人，由于购入的固定资产可以抵扣增值税进项税额，其税负的增减变动，关键看企业租赁业务的毛利，如果租赁业务属于高毛利的租赁行为，那么由于税率大幅上升，纳税人的税负将大幅上升。如果租赁业务属于一般利率

20、水平的租赁行为，那么购入固定资产可抵扣的进项税额可以抵消由于税率提高带来的税负上升的变化。 第四讲广告业营业税改征增值税后对于广告业的一般纳税人整体的税负没有特别大的影响。广告业纳税人想要税负不提高，关键还是供应商的选择，以及符合差额征收的相关规定。对于小规模的广告业纳税人，很直观的就是减轻税负，企业从改革中受益不少。一、试点地区内广告业一般纳税人向试点地区内一般纳税人支付费用，取得增值税专用发票【案例7-5】信和广告公司为试点地区内广告业一般纳税人，为海天有限责任公司在星光电视台发布产品广告，收取海天公司广告费103万元，支付给星光电视台广告发布费51.5万元并取得增值税专用发票，星光公司为试点地区内一般纳税人。【营业税税率为5%（或增值税率为6%）、城建税税率为7%、教育费附加为3%、地方教育费附加为2%】【案例分析和计算】（1）营业税改征增值税前：信和广告公司缴纳营业税及附加=（10351.5）×5%×（1+7%+3%+2%）=2.884（万元），实际税负率为2.8%。（2）营业税改征增值税后：信和广告公司缴纳增值税及附加=103÷（1+6%）×6%-51.5÷（1+6%）×6%×（1+7%+3%2%）=3.2649（万元），实际税负率为3.17%。【税负上升3.17%-2.8%=0.3