审计理论框架新论

1、审计理论框架新论摘要信息认证既是审计活动的 历史 起点，也是审计理论框架构建的逻辑起点。以信息认证为逻辑起点，审计理论框架由信息认证、审计本质、审计目的、审计假设、审计准那么等要素组成。审计根本理论框架的深化研究，可以防止审计理论的盲目性、无序性，大大减少注册 会计 师审计的执业风险和与注册会计师有牵连的会计舞弊案件的发生，维护资本市场的正常秩序，促进社会主义市场 经济 的安康 开展 。关键词信息认证；审计本质；审计目的；审计准那么一、审计理论框架的逻辑起点：信息认证审计理论框架逻辑起点的择定是审计理论框架构建的关键。一种学科理论的逻辑起点对该学科其他理论要素的建立和开展以及整个理论框架的构建

2、起着决定性作用。马克思在?资本论?的开篇便提出了?资本论?的逻辑起点，即“商品。然后运用历史和逻辑统一的方法以商品为起点建立起?资本论?严密的逻辑体系。“列宁一再指出，马克思是从商品交换这个最简单的现象，资本主义主义社会的这个细胞的分析中，提醒出 现代 社会的一切矛盾(或一切矛盾萌芽)。审计理论框架的逻辑起点亦应是该体系中的最抽象、最一般、最简单的要素，而且是体系中的直接存在物并包含体系内在矛盾的一切萌芽，应从具备这些特征的要素去寻找。从审计产生的历史看，审计的萌芽状态是信息认证。信息认证是审计作为一种人类活动出现之初的状态特征，它既是审计活动的历史起点，也是审计理论框架构建的逻辑起点。审计是

3、由原始的会计信息或经济信息的认证活动开展而来的。从信息认证的产生到审计的形成，经历了一个漫长的开展与演进的过程。因此，我们的研究就从会计及经济信息的认证开始。会计信息，无论是在远古还是当今，都是经济活动及其结果的记录与反映。假设会计信息不真实、不准确，就会导致管理的失误，从而损害财产或资产所有者的利益。所以会计信息的记录与反映是否正确 自然 需要检查、验证。在人类的会计行为产生之初的原始社会，实行的是以血缘关系为根底的公有制，在会计的萌芽阶段，所有者或所有者的代表是自己对其所管理的财物进展会计记录，并同时对会计记录与实物是否一致、相符进展核对。所以，此时的会计信息认证是由财产的所有者自己对自己

4、施行的，是一种自我认证。随着社会经济的开展，消费力程度不断进步，财产的数量不断增加，其形成的空间也不断扩大。所有者开始将自己的财产交由别人来管理，所有权与管理权发生了别离。所有者与管理者之间信息的非对称性，隐含着管理者操纵信息使所有者的经济利益受到损害的可能性。为了防止管理者提供虚假的经济或会计信息，加强对管理者行为的控制，所有者要对管理者提供的会计信息进展认证，以确定其真实性和可靠性。此时的会计信息认证是由财产的所有者自亲对别人即财产的管理者所提供的会计信息施行的。随着社会经济的进一步开展，一方面所有者拥有财产的数量越发增加，另一方面，经济活动的复杂程度不断增强，导致记录和反映管理活动、经济

5、活动的会计信息量越来越大、技术性要求越来越高，没有一定的专门知识和技能就无法对复杂的会计信息进展认证。在这种情况下，所有者难以掌握认证所需要的方法和技能，也不可能花费大量的时间去施行认证，便委派别人代为行使认证的权利。会计信息的认证作为社会经济监视的手段是伴随着社会经济的开展而逐渐开展为审计的。只有当会计信息的认证活动从相关活动中独立出来成为一种专门职能时，真正意义上的审计才形成了。随着社会经济的开展，经济活动的质和量都发生了很大的变化，客观上产生了设立专门的审计机构和审计人员的需要。审计是由会计信息及相关经济信息的认证开展而来的，这种信息的认证活动伴随着社会经济的开展逐渐由所有者的自身行为转

6、化为别人的行为进而演化为审计。信息认证是审计理论活动的历史起点，也是审计理论框架的逻辑起点。从信息认证这个审计的逻辑起点出发能推论出审计的终级本质，即审计是独立的会计及相关经济信息的认证活动；然后再从终级本质出发推导出审计框架的其他要素。以此为基点构建审计理论框架的根本思路如下：信息认证审计本质审计目的审计假设审计准那么。二、审计本质的再认识：信息转化的手段审计本质是审计理论构造的中心范畴，决定并制约着审计理论构造其他安素，是其他要素建立的根底。从 哲学 的角度看，所谓中心范畴是指在辩证理论体系中，居于统治地位，规定着该体系的整体性质的那个范畴。审计理论框架的逻辑起点是信息认证，信息认证是审计

7、萌芽状态。审计是从信息认证这种萌芽状态不断成长，从低级向高级、从简单到复杂长成今天这棵参天大树的。今天的审计已经不再是简单的信息认证，从本质上说是私人信息向社会信息转化的一种途径。就现代 企业 而言，会计信息是作为私人信息在企业内部由其会计信息系统生成的，这个生成的过程对企业外部来说是一个“暗箱操作的过程，会计信息是不是按照规那么生成的、是不是真实的，企业外部的人不清楚。而会计信息又与会计信息提供者的经营业绩、切身利益息息相关，因此，在会计信息形成的过程中，利益驱动的作用会更大，会计信息被扭曲的情况会更多。由会计信息的提供者自行发布的会计信息其可信性值得疑心，难以实现私人信息向社会信息的转化。

8、当今社会发生的大量会计舞弊案件充分证明了这一点。而由会计信息的使用者自己去认证会计信息真实性的个人本钱过高，对整个社会来说更是资源的浪费；况且，信息的使用者自己认证还会遇到技术、地域、 法律 等方面的障碍。会计信息记录、反映了企业在交易活动中的经营过程和经营成果，这些信息是企业外部的利益相关者最为关注、最需要的信息。会计信息实现了社会化，为社会上的各个利益相关者所信任并依赖，才能发挥引导社会资本流动的功能和作用。要实现社会化亦需要有专门的组织作为第三者给予认证，才能完成会计信息由私人信息向社会信息的转化。从在社会经济活动中的功能层面看，注册会计师审计是会计信息作为私人信息向社会信息转化的手段发

9、挥作用的。得出这样的结论，是基于注册会计师审计，其主体、根据、标准等都已为社会所认可，即实现了社会化。首先，认证的主体社会化会计师事务所是社会中介性质的组织。会计师事务所是与信息的提供者和信息的使用者均无利害关联的独立组织。其次，认证主体行为标准社会化审计准那么是社会公认的认证主体行为标准。第三，认证的根据社会化会计准那么是社会公认认证根据。第四，认证效劳的对象社会化注册会计师效劳的对象是与企业有关的各利益相关者，是社会公众，社会公众的期望决定了其审计的目的，进一步决定了审计形式和审计程序。从本质上说，从审计的社会功能来说，审计是会计信息由私人信息向社会信息转化的手段。当然，审计作为私人信息向

10、社会信息转化的制度安排也是在不断完善的过程之中，是在不断出现新问题、不断解决新问题过程中逐步完善的。三、审计目的的定位审计目的是审计活动要到达的境地和结果，整个审计活动是从其目的出发，围绕其目的的实现进展的。由于审计理论来源于审计理论，因此，研究审计目的应将视野扩展到审计系统以外的社会 政治 、 经济 、 法律 等方面，根据社会环境诸要素对审计的影响和要求来确定审计的目的。审计产生之初，由于经济业务比较简单，财产所有者对财产经营者最关心的是其老实性，在经济业务简单的情况下，审计也有才能通过详细检查使受托者更加老实。审计目的是揭露 会计 信息账户层面的舞弊，审计形式为账项根底审计。第二次世界大战

11、前后，美国及世界资本市场的 开展 ，证券市场的涌现，使越来越多的人关注收益表，社会公众对财务报表提供信息的可靠性日益重视，从而对财务报表提供的会计信息是否公允表述的审查成了审计的主要目的，这个时期的审计形式是制度根底审计形式。20世纪60年代以来，由于管理层舞弊事件越来越多，社会公众对审计人员承担揭弊查错的责任的呼声越来越强烈，社会环境的强烈要求与 自然 界适者生存的法那么使得审计人员不得不对审计目的进展重新考虑，这样审计目的表现为双重目的：揭露中低层人员会计信息舞弊行为和审查财务报表提供会计信息的公允性。这时候审计形式是传统的风险导向审计。进入上世纪90年代以来，由于审计期望差距越来越大，审

12、计人员的社会责任不断扩大，仅靠财务报表的审计已无法满足社会公众的需求，在大量诉讼的压力下，审计目的一方面是对财务报表提供的会计信息的公允性发表审计意见，同时，确认了注册会计师对财务报表提供的会计信息检查舞弊的责任。安然事件后，在社会公众的压力下，审计人员开始把目的转向非财务信息的鉴证上，审计目的同时要揭露管理层舞弊，分析管理层倾向性认定，分析经营风险对财务报表的影响，审计形式开展到 现代 风险导向形式。现代风险导向审计是以提醒财务报表提供的会计信息是否存在重大错报风险的审计。四、审计假设审计活动是一种理论活动，审计活动一般会受到一些根本因素的引导和制约，如审计目的、审计对象、审计主体等。审计有

13、既定的目的引导审计活动的开展。为此，审计假设可定义为：在审计目的的引导下，为指导和约束详细审计活动的施行而设定的前提。审计假设的形成是审计人员长期审计理论的结晶，是审计行为的“惯例。(一)存在错弊假设审计是以会计及相关信息为对象的认证活动，其目的是认定会计信息的真实性和合规性。 企业 的会计及相关信息是由企业内部的会计信息系统搜集、加工、生成和提供的，经营者的行为会直接影响生成的会计信息是否真实、合规。企业的经营管理者是理性经济人，会计信息的情况关系其个人利益。在利益驱动下，企业经营管理者会采取有利于自己的行动。主要表如今两方面：其一，有意对会计信息进展控制，使之有利于自己。如粉饰经营业绩，进

14、而增加在薪酬问题上与企业所有者博弈的砝码。其二，当经营风险、财务风险降临而又无法有效应对时，利用会计信息控制权来操纵会计信息，通过会计信息造假来掩盖经营或财务危机。另外，会计核算过程中也会因技术性过失导致会计信息错误。所以企业会计信息存在错弊是一个根本的判断，审计人员以假设企业会计信息存在错弊为前提组织施行审计工作，才会保持应有的职业慎重，细查深究，进而查出可能存在的问题，实现证实会计信息是否真实、合规的审计目的。所以存在错弊是审计首要的根本的假设。审计，特别是民间审计的产生即以会计信息存在错弊为动因，长期的审计理论亦以会计信息存在错弊为前提。(二)信息验证假设在会计信息存在错弊的假设前提下施

15、行审计，要通过审计获取错弊存在的证据来证明。审计要对已经存在的会计信息进展审查，要搜集记录企业各种经济业务的原始凭据，复原经济活动的原始面目，以验证会计报表信息、被审计事项信息是否如实地反映了经济活动的真实情况，进而作出审计结论、发表审计意见。而搜集审计证据就要以存在证据为前提，然后运用审计固有的方法获取这些证据。获得了证据，就可以根据证据所证明的事项做出审计结论。所以，审计人员是以会计信息可以验证为前提搜集审计证据的，取证是审计的根本理论活动。否那么，假设没有证据或无法获得证据，审计就无从施行。信息验证假设为搜集审计证据的范围确定了空间界限和时间界限。不可验证的内容、不能获取证据的内容，审计

16、人员不可做结论，只能放弃表示审计意见。对于尚未发生但可能发生的交易、事项，审计人员不可做肯定的结论。如盈利预测审核也是根据现实的赢利程度和赢利才能对将来利润指标实现的可能性做出评价。(三)控制局限假设企业提供的会计信息是在其内部控制制度运行下生成的，所以内部控制会对会计信息产生直接的影响。但是企业的内部控制再完善、严密，也只能对员工舞弊起到控制作用，而对管理舞弊不起作用。而且，客观地说，内部控制也不可能做到天衣无缝、滴水不漏，总会有缺陷。假设前提是企业的内部控制是完善有效的，内部控制的评价就没有必要了。所以，在理论中审计人员以内部控制有局限为前提，进而对其进展测试。由于内部控制与会计信息生成有

17、亲密的联络，内部控制有问题会影响会计信息的真实性、合规性，而内部控制的局限性是比较普遍存在的，所以审计不能仅仅审查会计信息资料，要对内部控制进展必要测试，采用相应的方法找出其缺乏和缺欠，并以相关的会计信息作为重点进展审查，进而提出完善的建议。(四)审计本钱有限假设从审计主体的角度看，审计资源和审计施行的时间都是有限的，对于一个详细的审计工程不可能无限制地投入资源和时间。所以审计活动要受到审计本钱和审计时间的约束，以审计本钱和审计施行的时间有限为前提安排审计方案，指导审计活动。本钱有限假设为在审计实务中审计方案的编制、重要性确实定、抽样方法的采用等提供前提。因为审计资源、审计时间是有限的，所以对

18、审计对象要有重点、有选择地施行审计。采用抽样的方法，以样本的审查代替总体的审查，既可以到达审计的目的，又可以节省审计本钱。五、审计准那么审计准那么是为了实现审计目的，以审计假设为前提制定的指导审计工作的标准，是审计系统的运行规那么。它是联络审计理论与实务的桥梁。20世纪以来，审计准那么建立分为两个阶段：以实用主义为指导思想的归纳法建立阶段和以理论指导理论为主题思想的演绎法建立阶段。20世纪初到60年代，是按归纳法建立审计准那么的阶段，以实用主义为指导思想的归纳法占主导地位。它是从已有的审计惯例出发，对大量的个别审计实务处理进展详细分析，从中归纳出普遍性认识，即主要采用归纳法建立审计准那么。归纳

19、法的特点是强调审计实务，认为审计实务是制定审计准那么的根底。从理论上说，这样形成的审计准那么属于描绘性范畴。在莫茨和夏拉夫出版?审计 哲学 ?之前，没有人认为可以通过演绎法建立审计准那么。莫茨和夏拉夫在其所著的被人们誉为审计理论第一座里程碑的?审计哲学?一书中，认为审计也有理论可言，在这种理论中，存在着一组根本的假设和完好的概念体系，即存在着对开展和施行审计实务有直接帮助的知识。这创始了审计准那么建立以理论指导理论为主导的演绎法建立阶段。笔者认为，单纯地运用归纳法与演绎法都不能建立 科学 的审计准那么体系。对于审计准那么的建立，我们必须遵循辩证法。归纳法要以演绎法为前导，而演绎法又要以归纳法为根底；既要防止实用主义的观点，又要反对脱离实务、空谈理论的做法，必须把两者有机结合起来。审计准那么就是在理论、认识、再理论、再认识这样的一个由低级向高级的波浪式