{财务管理财务报表}合并财务报表的编制程序

1、财务管理财务报表合并财务报表的编制程序20XX 年 XX 月精心制作您可以自由编辑第二十五章合并财务报表第一节合并财务报表概述一. 合并财务报表概念(_)合并财务报表,是指反映母公司和其全部子公司形成的企 业集回整体财务状况.经营成果和现金流量的财务报表。其中,母公司是指有_个或一个以上子公司的企业;子公司是指被母公司控制的企业。(二)合并财务报表至少应当包括下列组成部分:(1)合并资产负债表；(2)合并利润表；合并现金流量表；(4)合并所有者权益(或股东权益,下同)变动表；雌。二. 合并财务报表范围的确定(一)合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。控制,是指一个企业能够决定另一个企

2、业的财务和经营政策,并 能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。控制通常具有如 下特征：1控制的主体是唯一的,不是两方或多方。 共同控制 （多方控制） 不能纳入合并范围。2控制的内容是另一个企业的日常生产经营活动的财务和经营政 策,这些财务和经营政策一股是通过表决权来决定的。3控制的目的是为了获取经济利益,包括为了増加经济利益.维 持经济利益、保护经济利益,或者降低所分担的损失等。4控制的性质是一种权力,是一种法定权力,也可以是通过公司 章程或协议、投资者之间的协议授予的权力。母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。只要是由母公司控制的子公司,不论其规模大小.向母公司转移 资

3、金能力是否受到严格限制，也不论业务性质与母公司或企业集回内 其他子公司是否有显著差别,都应当纳入合并财务报表的合并范围。（二）母公司和子公司1.母公司是指有一个或一个以上子公司的企业（或主体下同）。 子公司是指被母公司控制的企业。从持股比例上来看，图25-1 : P公司能够控制S公司.S公司 是P公司的子公司。图252 : P对S3投资比例为70% . P对S4直接投资持股比例是30%,间接投资持股比例是60%，所以P对S4投资持股比例为30% +60% = 90%, P公司能够同时控制SI公司、S2公司.S3公司和S4公司.SI公司、S2公司.S3公司和S4公 司均为P公司的子公司。2.子公

4、司子公司是指被母公司控制的企业。三. 控制标准的具体应用（一）母公司拥有其半数以上（50% ）的表决权的被投资单位应 当纳入合并财务报表的合并范围.但是,有证据表明该种情况下母公 司不能控制被投资单位的除外。母公司拥有被投资单位半数以上表决权通常包括以下三种情1.母公司直接拥有被投资单位半数以上表决权。比如甲公司直接拥有乙公司发行的普通股总数的60%,这种 情况下乙公司就成为甲公司的子公司，甲公司编制合并财务报表时, 应将乙公司纳入其合并范围。2.母公司间接拥有被投资单位半数以上表决权。如上述甲公司拥有乙公司60%的表决权资本；如果乙公司又投 了一家子公司丙公司则丙公司也应当纳入合并范围。3.

5、母公司直接和间接方式合计拥有被投资半数以上表决权。比如甲公司拥有乙公司60%的表决权资本,乙公司拥有丁公司30%的表决权资本，甲公司直接拥有丁公司21%的表决权资本,则甲公司编制合并财务报表时，应将丁公司纳入合并范围（51% = 21%+ 30%）。（二）母公司拥有其半数以下表决权的被投资单位纳入合并财务 报表合并范围的情况。在母公司通过直接和间接方式未拥有被投资单位半数以上表决 权的情况下,如果母公司通过其他方武对被投资单位的财务和经营政 策能够实施控制时,这些被投资单位也应作为子公司纳入其合并范 围。(1)通过与被投资单位其他投资者之间的协议拥有被投资单 位半数以上表决权。(2)根据公司章

6、程或协议,有权决定被投资单位的财务和经营 政策。(3)有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。(4)在被投资单位董事会或类似机构占多数表决权。在母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权,满足上述四个条 件之一,视为母公司能够控制被投资单位,应当将该被投资单位认定 为子公司,纳入合并财务报表的合并范围。但是,如果有证据表明母 公司不能控制被投资单位的除外。(三)在确定能否控制被投资单位时对潜在表决权的考虑在确定能否控制被投资单位时,应当考虑企业和其他企业持有 的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券.当期可执行的认股权 证等潜在表决权因素。潜在表决权,是指当期可转换的可转换公司债券.当期可

7、执行的认股 权证等，不包括在将来某_日期或将来发生某一事项才能转换的可转 换公司债券或才能执行的认股权证等也不包括诸如行权价格的设定 使得在任何情况下都不可能转换为实际表决权的其他债务工具或权 益工具。（四）不纳入合并范围的公司.企业或单位。已宣告被清理整顿的原子公司；已宣告破产的原子公司;母公司不能控制的其他被投资单位,如联营企业等。母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。不论 子公司的规模大小.子公司向母公司转移资金能力是否受到严格限 制,也不论子公司的业务性质与母公司或企业集团内其他子公司是否 有显著差别,都应当纳入合并财务报表的合并范围。下列被投资单位不是母公司的子公司,不

8、应当纳入母公司的合并 财务报表的合并范围:（_）已宣告被清理整顿的原子公司（二）已宣告破产的原子公司（三）母公司不能控制的其他被投资单位母公司不能控制的其他被投资单位,是指母公司不能控制的除上 述两种情形以外的其他被投资单位如联营企业（重大影响）共同 控制形成的合营企业等。第二节编制合并财务报表的程康一. 编制合并财务报表的程序合并财务报表的编制方法采用工作底稿法。合并财务报表编制的程序,主要包括如下几个方面:（一）统一会计政策和会计期间。合并工作底稿（简例）20 x7年单位:万元P519表25一4（二） 将母公司.子公司个别资产负债表.利润表.现金流量表. 所有者权益变动表各项目的数据过入合

9、并工作底稿并在合并工 作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项项目P公司S公 m报表金额借方报表金额借方（利润表项目）营业收入营业成本 合计金额抵销分录少数合并金额贷方借方贷方股东权益 目的数据进行加 总,计算得出个别资产负债表、利润表、现金流量表.所有者权 益变动表各项目合计金额。（三） 在合并工作底稿中编制调整分录和抵销分录,将内部交易 对合并财务报表有关项目的影响进行抵销处理。1.调整子公司报表的目的是统一母子公司会计政策和将子公司的报表调整到母公司投资时以公允价值为基础进行计量。2、调整母公司报表的目的是将其由成本法编制的报表调整为按权益法编制的报表。3编制在合并工作底稿中的抵销分录,

10、将内部交易对合并财务报表有关项目的影响进行抵销处理。（四）计算合并财务报表各项目的合并金额1.资产类各项目（加借减贷）。P5212.负债类各项目和所有者权益类各项目（加贷减借）。P523 3、有关收入类各项目（加贷减借）。P519 4.有关费用类项目（加借减贷）。P519（五）填列合并财务报表。二. 合并会计报表编制的原则合并会计报表作为会计报表,必须符合会计报表编制的一般原则 和基本要求。这些基本要求包括数字真实.内容可靠.全面完整.计 算准确和编报及时。合并会计报表除了遵守基本要求外,还要遵循下面一般原则：（一）以个别会计报表为基础编制。合并会计报表不是直接根据母公司与子公司子帐簿编制,而

11、是以 纳入合并报表范围的母公司与子公司的个别报表为依据而编制的。本年的合并报表与上年的合并报表没有直接的联系,因为今年的 合并报表是根据今年的母子公司个别报表而编制的。个别报表是根据帐簿资料编制的,帐簿资料是连续的,所以个别 报表是连续的。合并报表不根据帐薄资料编制。所以合并表又称为报表的报表, 也称为衍生报表。（二）一体性原则要把纳入合并报表的母子公司看为一个整体要求集团内部计量 基础一致政策统一不一致的、不统一的要进行调整;（三）重要性原则内部交易在母子公司个别报表上的项目是否全部抵消按重要性 原则来决定,只要关系重要的要抵消。对于一些项目,从企业集团中的某一企业来说,具有重要性,但 相对

12、整个企业集回来说则不一定具有重要性。不重要的编制合并报表 时为简化手续不编制抵消分录。对于统一会计政策,并非所有的会计政策都要统_只有重要的 才要统_。三.抵消分录的规则（一） 抵消分录和调整分录是一种示意分录并非真正意义上的 会计分录,只填列在合并报表的工作底稿上。不入账,对以后年度的 报表没有影响。（二）抵消分录抵消的对象是： 内部交易在个别报表上的反映。（三）抵消分录的应借.应贷的方向,与经济业务发生时有关主体记录的方向相反。即原记在借方的现在记在贷方抵消。原记在贷方 的现在记借方抵消（四）抵消分录的应借应贷的科目是内部交易在个别报表上反映的项目名称。与平时所使用的科目不同,固定资产原价

13、项目与固定资产科目不同；年初未分配利润项目不等于未分配利润科目。(五)应借、应贷的金额是内部交易在报表上反映的金额。在资产负债表项目抵消的是余额；反映利润表抵消的是本期发生额。第三节合并资产负债表.合并利润表.合并所有者权益变动表中 调整分录和抵销分录的编制 一.编制调整分录(_)对子公司报表进行调整编制合并财务报表时,应对各子公司进行分类分为同一控制下 企业合并中取得的子公司和非同一控制下企业合并中取得的子公司 两类,分别进行调整。1.同一控制下企业合并中取得的子公司对于同一控制下企业合并中取得的子公司，其采用的会计政策.会计期间与母公司一致的情况下,编制合并财务报表时,应以有关子 公司的个

14、别财务报表为基础不需要进行调整;子公司采用的会计政策.会计期间与母公司不一致的情况下,则 需要考虑重要性原则,按照母公司的会计政策和会计期间对子公司 的个别财务报表进行调整。如香港子公司的会计年度为4月1日起到次年的3月31日应 统一为1月1日起到12月31日止。2.非同一控制下企业合并中取得的子公司对于非同一控制下企业合并中取得的子公司,除应考虑会计政 策及会计期间的差别需要对子公司的个别财务报表进行调整外,还 应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨 认资产.负债的公允价值,对子公司的个别财务报表进行调整,使子 公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认

15、资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。【例1 2007年列入合并范围的子公司管理用固定资产按账面价值3000万元计提的折旧为300万元按公允价值4000万元为基础 计提的折旧为400万元,则编制合并报表时应编制调整分录如下:借：固定资产（公允价账面价）1000贷：资本公积（公允价账面价）1000借：管理费用100贷：固定资产累计折旧100（二）对母公司报表的调整由成本法调整为权益法编制合并财务报表时需要将对子公司的长期股权投资按嬉 权益法进行调整,即调表不调账。在合并工作底稿中应编制的调整分录有三笔:1对于应享有子公司当期实现净利润的份额:借：长期股权投资贷：投资收益或按照应承担子公司当期

16、发生的亏摄:借：投资收益 贷：长期股权投资2对于当期收到子公司分派的现金股利或利润：借：投资收益贷：长期股权投资3在持股比例不变的情况下对于子公司除净摄益以外所有 者权益的其他变动,母公司按照应享有或应承担的份额。借（或贷）：长期股权投资贷（或借）：资本公积【例2 2007年1月1Hr甲公司以银行存款3000万元 取得乙公司80%的股份（假定甲公司与乙公司的企业合并属于 非同一控制下的企业合并）。甲公司备查簿中记录的乙公司在2007年1月1日可辨认资产.负债的公允价值与其账面价值相同。2007年,乙公司实现净利润1000万元.假设当年分出现金股利200万元。乙公司因持有的可供出售金融资产的公允

17、价值上 升计入当期资本公积的金额为100万元（该金额为扣除相关的 所得税影响后的净额）。甲公司在编制2007年合并报表时,因其对乙公司的长期股 权投资日常核算采用成本法，应当按照权益法进行调整在合并 工作底稿中应作的调整分录如下（单位：万元）：1对于应享有子公司当期实现净利润的份额借：长期股权投资一一乙公司800贷：投资收益（1000 x80% ） 8002对于当期收到子公司分派的现金股利或利润借：投资收益（200 x80% ） 160贷：长期股权投资1603对于子公司其他所有者权益变动借：长期股权投资一一乙公司80贷：资本公积一一其他资本公积（100 x80% ） 804按净利润10%调整盈

18、余公积借：提取盈余公积（640 x10% ） 64贷：盈余公积64在连续编制合并报表时,应编制如下抵销分录:借：长期股权投资（800 160 + 80 ） 720贷：盈余公积（640 x10% ） 64未分配利润年初（640 x90% ） 576资本公积80P514【例25一1如图261所示,假设P公司能够控制S公司.S公司为股份有限公司。20 x7年12月31日.P公司个别资产负债表中对S公司的长期股权投资的金额为3000万元拥有S公司80%的股份。P公司在 个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。20 x7年1月1H, P公司用银行存款3000万元购得S公司80%的股份 （假定P公

19、司与S公司的企业合并不属于同一控制下的企业合 并）。P公司备查簿中记录的S公司在20 x7年1月1日可辨认资产 负债及或有负债的公允价值的资料见表26 I。20 x7年1月1H, S公司股东权益总额为3500万元,其中股本为2000万元.资本公积为1500万元,盈余公积为0元,未分配利润 为0元。20 x7年fS公司实现净利润1000万元，提取法定公积金100万元r向P公司分派现金股利480万元r向其他股东分派现金股利120万元未分配利润为300万元。S公司因持有的可供出售的金融资产 的公允价值变动计入当期资本公积的金额为100万元。20 x7年12月31日.S公司股东权益总额为4000万元,

20、其中股本 为2000万元r资本公积为1600万元,盈余公积为100万元,未分 配利润为300万元。P公司与S公司个别资产负债表分别见表26 2和表26 3。表26 1P公司备查簿20 x7年1月1日单位：万元项目账目价| AM*公允价值公允、账面差额合并报表调整余额S公司0 O O O O 00 O 0O O O非流动资产19002000其中：A办公600700100(1)5695楼资产总计57005800o O OO O 0O O O资本公 0 O0 O 0O O O股东权益总计35003600负债和股东权益 总计57005800注：A办公楼的剩余折旧年限为20年r

21、采用年限平均法计提折旧(1 )根据S公司A办公楼公允价值大于账面价值的差额100万元.对S公司的个别财务报表进行调整。借：固定资产100贷：资本公积100(1 )借：管理费用(100/20 ) 5贷：固定资产累计折I日5(2)对P公司报表进行调整,由账上的成本法调整为报表的权益法根据S公司公允价值调整后的净利润:(2 )借：长期股权投资一S公司995x80%796贷：投资收益一S公司796冲销原成本法按S公司分派现金股利时确认的投资收益(3 )借：投资收益一S公司480 (冲销)贷：长朗股权投资一S公司480 （权益法处理）根据S公司所有者权益其他变动调整 （可供出售金融资产公允价 值増值）：

22、（4 ）借：长期股权投资_S公司（100 x80% ） 80贷：资本公积其他资本公积一S公司80将上述分录记入工作底稿表25 4（3）在连续编制合并财务报表的情况下,应编制如下调整分录:借：长期股权投资S公司396（796 480 + 80）贷：未分配利润年初316资本公积一他资本公积S公司80二.合并资产负债表.合并利润表编制中抵销分录的编制合并抵销分录可分为三类：内部股权投资的抵销内部债权债务的抵销内部交易的抵销（一）内部股权投资的抵销1.将母公司长期股权投资与子公司所有者权益相抵销【例3假设2007年12月31日母公司（甲公司）对其子公 司（乙公司）（非同一控制下的企业合并形成）长期股权

23、投资的 数额为30000元,拥有该子公司80%的股份。该子公司所有者 权益总额为35000元其中实收资本为20000元（年初相同）, 资本公积为8000元（年初相同）盈余公积为1000元（年初为200元.本年増加800元）.未分配利润为6000元。 则在2007年末编制合并会计报表时f抵销分录如下：P516【例25-2沿用【例25-1,表26 3资产负债表（部分项目）编制单位：s公司20 x7年12月31日单位 :万元资产负债和股东权益期末余额年初余额无形资产负债合计19601960非流动资产合计股东权益：股本20002000资本公积160016001其中:可供出售金融 资产公允价值变动100

24、盈余公积1000未分配利润3000股东权益合计40003500资产总计负债和股东权益总计59605900上标1 : S公司年初个别表上的资本公积:1500万元,办公楼公允价大于账面价值100万元,调増了资本公积100万元。20X7年12月31日（1）P公司对S公司长期股权投资经调整后的余额为:3396（万元）即：投资成本3000万元+权益法调整增加396万元）（2） P在S公司调整后股东权益中享有的金额为：3276（万元）=(4000 + (100- 5) x80%即：股东权益账面余额4000万元+A办公楼公允价高于账面价值的差额100万元A办公楼购买日公允价值高于账面价值的差额 按20年计提

25、的折旧额5万元）X80%（3）商誉为：120万元= 3396- 3276即：调整后的长期股权投资的余额3390万元P在S公司调整 后股东权益中享有的金额3276 （万元）（4 ）少数股东在S公司调整后股东权益中享有的金额为：819 （万元）=(4000 + (100- 5) x20%即：股东权益账面余额4000万元+A办公楼公允价高于账面价值的差额100万元A办公楼购买日公允价值高于账面价值的差额按20年计提的折旧额5万元）X20% 编制抵销分录如下：借:股本2000资本公积一年初1600本年（调増的）100盈余公积一年初0本年100未分配利润年末（300 - 5 ） 295商誉120贷：长期

26、股权投资3396少数股东权益819注：S公司年末未分配利润：295二本年1000净利润提100盈余公积分配给P公司480利润分给少数股东的利润120 S公司固定资产公允价大于账面差 价计提的折旧5将上述分录记入合并工作底稿如表25 4。2.将母公司内部投资收益与子公司利润分配相抵销【例4母公司（甲公司）拥有子公司（乙公司）80%的股权,子公 司2007年实现净利润8000元， 母公司对子公司本期投资收益6400元,子公司少数股东摄益为1600元；子公司期初未分配利润2600元子公司本期提取盈余公积800元,对所有者分出利润3800元f未分配利润6000元。则2007年12月31日编制抵销分录如

27、下：P540【例25 11沿用【例25 1】假设P公司和S公司20 x7年度所有者权益变动表如表26-6示S公司为非全资子公司P公司拥有其80%的股份。（1）P公司按权益法调整的S公司本期投资收益为316万元二（995万元x80% -480）（万元）P公司对S公司的投资收益二480 + 316二995x80% = 796 （万元）（2）S公司本期少数股东摄益为79万元=（995万元x20% 120万元）少数股东对S公司的投资收益=120 + 79 = 995x20% = 199 （万元）（3）S公司年初未分配利润为O元。（4）S公司本期利润分配及其结果：提取盈余公积100万元分派现金股利600

28、万元未分配利润295万元（300万元一5万元）。应编制如下抵销分录:（19 ）借：投资收益995x80%796少数股东提益995x80%199未分配利润年初0贷：提取盈余公积100对所有者（或股东）的分配600未分配利润年末295将上述分录记入合并工作底稿如表26 - 4。（二）内部债权债务的抵销合并报表应该反映集回与隼回外部的债权债务,故对反映在个别 反表上的集回内部的债权债务进行抵消。1.年末余额的抵消1应收账款与应付账款；2应收票据与应付票据;3?页付账款与预收账款；血有至到期投资与应付债券；5应收股利与应付股利；6其他应收款与其他应付款。其扌氐销分录：借：内部债务账户期末余额贷：内部债

29、权账户期末余额【例5假设2007年12月31日母公司（甲公司）个别资产负 债表中：应收账款5000元中有3000元为子公司（乙公司）应付账款；预收账款2000元中有1000元为子公司预付账款；应收票据8000元中有4000元为子公司应付票据；子公司应付债券4000元中有2000元为母公司所持有（持有至 到期投资）。贝恠2007年末编制合并会计报表时,抵销分录如下：借：应付账款3000贷：应收账款3000借：预收账款1000贷：预付账款1000借：应付票据4000贷：应收票据4000借：应付债券2000贷：持有至到期投资20002、内部应收账款计提的坏账准备的抵销【例6】 假设母公司2007年1

30、2月31日个别资产负债表中应收 账款50000元全部为内部应收账款,其应收账款按余额的5%。计提 坏账准备r本年坏账准备余额为250元。子公司2007年年末个别资 产负债表中应付账款50000元全部为对母公司应付账款。则2007年12月31日编制合并抵销分录如下：1借:应付账款50000贷:应收账款500002借：应收账款一坏账准备250贷：资产减值损失250假设2008年12月31日母公司个别资产负债表中对子公司内部 应收账款为66000元（增加16000元）r坏账准备的数额为330元（补提了80元）。则在2008年12月31日编制扌氐销分录如下：1将2008年末内部应收账款和内部应付账款抵

31、销借:应付账款66000贷:应收账款660002将上年内部应收账款计提的坏账准备予以抵销,调整2008年初未 分配利润的数额借：应收账款一坏账准备250贷：未分配利润年初250 （资产减值摄失）3将本年虚提的坏账准备抵销借：应收账款一坏账准备80贷：资产减值摄失80例如：下列某是集回公司的内部应收款资料,单位:万元年份123内部应收帐款年末余额0计提坏帐准备的比例1%1%1%坏帐准备的年末余额101512本年坏帐费用105 3第_年抵消:借：坏帐准备10万贷：资产减值摄失10万第二年：抵销上年内部应收帐款累计提取的坏帐准备借：坏帐准备10万贷：年初未分配利润10万抵销当年内部应收帐款提取的坏帐

32、准备借：坏帐准备5万贷：资产减值摄失5万复合笔为：借：坏帐准备15万贷：年初未分配利润10万资产减值损失5万第三年同上理,抵销上年内部应收帐款累计提取的坏帐准备借：坏帐准备15万贷：年初未分配利润15万抵销当年内部应收帐款提取的坏帐准备（冲回多提的）借：资产减值损失3万贷：坏帐准备3万复合笔为：借：坏帐准备12万资产减值损失3万贷：年初未分配利润15万P527【例25 3】表25-3资产负债表（简表）编制单位：P公司20灯年31日单位:万元资产期末余额年初余额负债和所有者权益（或股东权益）期末余额年初余额0 0 0 00 00 00 0 0 00 00 0应收票据14001000应付账款300

33、02000其中：应收S公司400预收款项200300SEiiQ555J/R应收账款18001300其中：预收S公司账款100其中：应收S公司账款475应付职工薪酬100021000 0 0 00 00 00 0 0 00 00 0存货10003800流动负债合计60006400其中：向S公司购入存货1000非流动负债：0 0 0 00 00 00 0 0 00 00 0持有至到期投资200200非流动负债合计26002600其中：持有S公司债券200200负债合计86009000长期股权投资47001700所有者权益（或股东权益）：其中：对S公司投资3000实收资本（或股本）40004000固

34、定资产41003300资本公积800800其中：向S公司购入固定资产200盈余公积1000732表26-3资产负债表（简表）编制单位：S公司20 x7年12月31日单位:万元资产期末余额年初余负债和股东权益期末余颔年初 余颔流动资产：负债货帀资金500300应付票据400300应付票据300100其中：应付票据P公司400应收账款760600应付账款500600预付款项400其中：应付P公司账款500其中：预付P公司账款100预收款项500 0 00 00 00 0 0 00 00 0长期股权投资应付债券200200固定资产21001300其中：应付债券p公司200200其中：向P公司购入固定

35、资产108非流动负债合计900900P公司20 x7年个别资产负债表（表252冲应收账款475万元 为20 x7年向S公司销售商品发生的应收销货款的账面价值,P公司 对该笔应收账款计提的坏账准备为25万元。S公司20 x7年个别资产负债表（表253）中应付账款500万元 系20 x7年向P购进商品存货发生的应付购货款。在编制合并财务报表时,应将内部应收账款与应付账款相互抵销；同时还应将内部应收账款计提的坏账准备予以抵销，其抵销分录为:(6 )借：应付账款500贷：应收账款500(7)借：应收账款坏账准备25贷：资产减值摄失25将上述分录记入合并工作底稿如表26一4。P528【例25 4】P公司

36、20X7年个别资产负债表(表262冲预收账款100万元 为S公司预付账款；应收票据400万元为S公司20 x7年向P公司购买商品3500万元开具的票面金额为400万元的商业承兑汇票；S公司应付债券200万元为P公司所持有。对此,在编制合并资产负债表时,应编制如下抵销分录:将内部预收账款与内部预付账款抵销时：(8 )借：预收款项100贷：预付款项100将内部应收票据与内部应付票据抵销时(9)借：应付票据400贷：应收票据400将持有至到期投资中债券投资与应付债券抵销时：(10 )借：应付债券200贷：持有至到期投资200将上述分录记入合并工作底稿如表26一4。（三）内部交易事项的抵销1.存货内部

37、交易的抵销（1 ）存货内部交易当年的抵销【例刀2007年12月10 H,母公司（甲公司）销售给子公司（乙公司）货物一批,取得收入20000元.增值税额3400元,本批货 物的成本为14000元,款项已经支付。（1 ）母公司12月10日销售时借：银行存款23400贷： 主营业务收入20000应交税费一应交増值税 （销项税额）3400借：主营业务成本14000贷：库存商品14000（2 ）子公司购入时借： 库存商品20000应交税费一应交増值税 （进项税额）3400贷：银行存款23400（3）2007年12月31 H,合并抵销分录的编制1假设子公司内部购入存货全部未销 报表项目甲公司乙公司合计抵销

38、合并营业收入000 - 200000营业成本000 140000存货000 - 0则抵销分录如下：借:营业收入20000贷：营业成本14000存货( (20000 x30%) 60002假设内部购入的存货全部已销2007年12月20日， 子公司将购入货物全部外销取得收入30000元，货款已经收到。子公司销售时：借：银行存款35100贷：主营业务收入30000应交税费一应交增值税(销项税额)5100借：主营业务成本20000贷:库存商品20000报表项目甲公司乙公司合计抵销合并营业收入-000营业成本-000存货0000则2007年12月31 H,编制合并抵销分录如下：3部分已销,部分未销200

39、7年12月20日，子公司购入的货物对外销售60%f取得收入18000元,货款已收到,余下40%形成子公司年末存货。子公司12月20日销售时：借：银行存款21060贷：主营业务收入18000应交税费一应交增值税(销项税额)3060借：主营业务成本12000贷：库存商品( (20000 x60% ) 12000报表项目甲公司乙公司合计抵销合并营业收入-000营业成本00存货0 0则2007年12月31 H,合并抵销分录,可有二种方法：第一种方法,将内部销售和未实现利润(虚増的资产)抵销:第二种方法分两个步骤:首先假设全部销售借:营业收入20000贷:营业成本20000其次将未实现的内部销售利润抵销

40、借:营业成本2400贷：存货(8000 x30% ) 2400P531【例25-6 S公司20 x7年向P公司销售商品1000万元, 其销售成本为800万元,该商品的销售毛利率为20%。P公司购进 的该商品20 x7年全部未实现对外销售而形成期末存货。在编制20 x7年合并财务报表时,应进行如下扌氐销处理:(口)借：营业收入1000贷：营业成本1000(12 )借：营业成本200贷：存货200将上述分录记入合并工作底稿如表26 4。P538【例25 9假设P公司20 x7年利润表的营业收入中有3500万元，系向S公司销售产品取得的销售收入该产品销售成本为3000万元。S公司在本期将该产品全部售出r其销售收入为5000万元, 销售成本为3500万元,并分别在其利润表中列示。将内部销售收入和内部销售成本予以抵销时：(17)借：营业收入3500贷：营业成本3500将上述分录记入合并工作底稿如表26 4。(2)连续编制时r内部购进商品的抵销【例8】母公司2007年向子公司销售商品10000元销售成本8000元；子公司购进的该商品本年全部未实现对外销售而形成年末存货。 则2007年12月31日母公司编制抵销