国企重组业务会计处理案例分析

1、国企重组业务会计处理案例分析案例：A公司为莫省属国有企业，2016年进行改制重组， 其方案如下：A公司将经营性资产及部分负债作为投入，与 其他投资人（C、D、E公司）共同组建B公司。B公司注册资本为3亿元，股权情况为：A公司以经营 性资产和部分负债评估的净资产亿元（评估基准日为2016年6月30日）由资，其中6 000万元由资，占注册资本的 20%, 其余亿元作为 B公司应付A公司的款项，以后年度分期偿 还;C公司由资9 000万元，占注册资本的 30%;D公司由资6 300万元，占注册资本的 21%;E公司由资8 700万元，占注 册资本的29% oB公司成立后，A公司的主要经营活动全部转入

2、B公司，A公司日常经营为处理债权债务和获得投资收益，其全部职 工也转入B公司。在B公司的9个董事席位中 A公司占3 席。A公司以2016年11月30日为资产交割日，将经营性资 产划入B公司，该日A公司协议交割经营性净资产的账面价 值为亿元。其中，主要资产包括货币资金亿元、应收票据亿 元、应收账款亿元、其他应收款亿元、长期投资亿元、固定 资产亿元（系原清产核资时增加的土地账面价值，未计提折旧 或摊销）、递延所得税资产亿元（计提减值准备形成）。负债主 要有短期借款亿元、应付票据亿元、应付职工薪酬亿元、长 期借款亿元、预计负债亿元。A公司现使用土地30万平方米（截止到6月末），其中行 政划拨地22万

3、平方米（将不改变其使用性质和用途 卜生让地 8万平方米。行政划拨地将在B公司运营后改为由让地，现在的由让地按规定进行评估作价，均纳入改制重组资产范 围。2016年11月29日，A公司母公司批复同意支付职工补 偿金亿元，工伤职工一次性补助亿元，患病医疗补助亿元。A公司于2016年12月已支付了亿元，还有部分职工的尚未 支付。公司重组后，A公司的离退休职工拟移交给当地社保 机构，正与当地政府进行洽谈，主要是一次性支付给社保机 构的离退休职工的医疗保险费金额尚未确定。一、A公司净资产评估增值部分的确认和计量A公司以经营性资产对新设的B公司由资，应比照非货币性资产交换的相关规定处理 （因为该交易中形成

4、的 A公司 对B公司的应收款项将远远超过作为股权投资的6 000万元,占总的交易对价的比例超过 25%,严格来说并不属于非货币 性资产交换，但会计处理的效果与具有商业实质的非货币性 资产交换交易类似）。由于A公司在B公司的股权比例仅为 20%,小于其他三方股东，并且在 B公司的9个董事席位中仅占3席，未持 有过半数表决权，因此对B公司仅保留重大影响而不再具有 控制权。A公司实质上处置了用作由资和换取应收款项的经 营性净资产，换取了一项对被投资企业不具有控制权的股权 和一项债权，换由资产和换入资产在未来现金流量的金额、 时间和风险程度方面存在实质性的差异，因而该交易对 A公司而言是具有商业实质的

5、交易。据此，该净资产的公允价值与原账面价值之间的差额， 在A公司的报表上应作为资产处置损益，列报为营业外收入或者营业外支由（因为这些换由资产是作为一个整体处置，因此应当将其公允价值和原账面价值之间的差额整体上确认 为一项资产置换损益计入营业外收入或者营业外支由）o在资产交接日，A公司主要会计分录为：借：长期股权投资成本（B公司）6 000 ,其他应收款 一一B公司38 700 ,营业外 支由一一资产置换损益9 000;贷：经营性净资产 53 700oA公司在确认上述资产处置损益的同时，在对B公司的权益法核算中，应按照企业会计准则讲解（2016）含营方向合营企业投由非货币性资产产生损益的处理”部

6、分的要求，按其对新公司的股权比例（20%）抵销未实现的资产处置损益，调整长期股权投资的账面价值。假设 2016年12月31 日置换资产中固定资产未实现内部交易损益为500万元，B公司2016年度实现净利润 800万元，则A公司应确认投资 收益二（800-500）a0%=60（万元）。借：长期股权投资 一一损益 调整（B公司）60;贷：投资收益60o二、职工安置补偿费用的确认和计量对于A公司（原公司）按照经批准的改制重组方案应支付 和已支付给员工的解除经济合同补偿金、身份转换补偿金 等，可按企业财务通则、财政部关于企业重组有关职工 安置费用财务管理问题的通知（财企2016117号）、财政部关于中

7、央企业重组中退休人员统筹外费用财务管理问题 的通知（财企201684号）等相关文件的规定，将按照规定 标准计提的此类改制成本从A公司的国有净资产中预留，依次冲减A公司的未分配利润、盈余公积、资本公积、实收资 本。但是，考虑到相关由资净资产的净增值额已经在由资、 处置环节转入了营业外收入，而资产处置和人员安置是在同 一份改制方案中规定的，属于A公司改制重组一揽子交易的组成部分，因此较为合理的方式为计入当期损益。如果需由 A公司承担的三类人员费用超过了当期生资和处置的净资产 的增值净收益，则超过部分再按财企2016117号文件等规定 做冲减权益处理。在本例中，由于净资产增值净收益为负， 故应将按照

8、规定标准计提的职工安置补偿费用直接依次冲 减未分配利润、盈余公积、资本公积、实收资本。另外，从 净资产中预留的三类人员费用的计算应该符合财企 2016117号文件和财企201684号文件等的相关规定， 对于 超过规定计提范围和计提标准但确需支付的，应当在精算后 计入A公司的损益。为了确保重组交易账务处理的及时性，A公司应当基于当前可获得的信息（包括对重组中涉及的三类人员费用的初 步精算结果），在计算处置损益时考虑预提三类人员费用等改 制成本的影响，到最终精算结果定稿完成以及获得有关方面 批准（如需要）后，再按照会计估计变更进行相应调整，不能 等到最终精算结果定稿完成以及获得有关方面批准（如需要）后，或者三类人员费用等改制成本实际发生或支付时，才对 所涉及的三类人员费用等改制成本进行预提处理。三、划拨土地改为由让地的会计处理根据重组方案，行政划拨地将在 B公司运营后改为由让 地，由B公司补缴由让金。该土地在A公司的账面价值万元， 系在20世纪90年代中期的全国性国有企业清产核资中， 将划拨地权益评估作价后，按照当时的规定增加固定资产和 资本公积，且不计提折旧，其原理是将其视做一项国家对企 业的资本性投入（国家独享权益）。而在该宗土地变性为由让 地之后，相应的划拨地权益并不能记入以由让方