CPA《会计》学习笔记第十五章非货币性资产交换

1、第十五章 非货币性资产交换（二）第三节 非货币性资产交换的会计处理、以公允价值计量的会计处理【教材例 15-2 】甲公司与乙公司经协商 ,甲公司以其拥有的全部用于经营出租目的的一 幢公寓楼与乙公司持有的交易目的的股票投资交换。甲公司的公寓楼符合投资性房地产定 义，但公司未采用公允价值模式计量。在交换日，该幢公寓楼的账面原价为9 000 万元，已提折旧 1 500 万元，未计提减值准备，在交换日的公允价值和计税价格均为8 000 万元，营业税税率为 5%；乙公司持有的交易目的的股票投资账面价值为6 000 万元，乙公司对该股票投资采用公允价值模式计量，在交换日的公允价值为 7 550 万元，乙公

2、司另支付了 450 万元给甲公司。乙公司换入公寓楼后继续用于经营出租目的， 并拟采用公允价值计量模式， 甲公司换入 股票投资后仍然用于交易目的。 转让公寓楼的营业税尚未支付， 假定除营业税外， 该交易过 程中不涉及其他相关税费。分析：该项资产交换涉及收付货币性资产，即补价 50 万元。对甲公司而言：收到的补价 450万元*换出资产的公允价值公允价值7 550万元+收到的补价 450万元）=5.6%V 25%对乙公司而言：支付的补价 450万元十换入资产的公允价值 于非货币性资产交换。甲公司的账务处理如下：借：其他业务成本投资性房地产累计折旧贷：投资性房地产借：营业税金及附加4 000 000贷

3、：应交税费应交营业税借：交易性金融资产银行存款贷：其他业务收入 乙公司账务处理如下： 借：投资性房地产贷：交易性金融资产8 000万元(换入股票投资属于非货币性资产交换。8 000 万元=5.6%v 25% 属75 000 00015 000 00090 000 000(80 000 000 X 5%4 000 00075 500 0004 500 00080 000 00080 000 00060 000 0004 500 00015 500 000银行存款投资收益【例题多选题】甲公司与丙公司签订一项资产置换合同，甲公司以其持有的联营企业 30%的股权作为对价，另以银行存款支付补价 100

4、万元，换取丙公司生产的一大型设备，该 设备的总价款为 3 900 万元，该联营企业 30%股权的取得成本为 2 200 万元；取得时该联营 企业可辨认净资产公允价值为 7 500 万元（可辨认资产、 负债的公允价值与账面价值相等）甲公司取得该股权后至置换大型设备时，该联营企业累计实现净利润3 500 万元，分配现金股利 400万元，其他综合收益增加 650 万元 的公允价值为 3 800 万元，不考虑税费及其他因素， 确的有（ ）。（ 2013 年）A. 甲公司处置该联营企业股权确认投资收益B. 丙公司确认换入该联营企业股权入账价值为C. 丙公司确认换出大型专用设备的营业收入为D. 甲公司确认

5、换入大型专用设备的入账价值为交换日，甲公司持有该联营企业30%股权下列各项对上述交易的会计处理中，正620 万元3 800 万元3 900 万元3 900 万元【答案】 ABCD【解析】长期股权投资处置时的账面价值=2 200+ （ 7 500 X 30%-2 200 ） + （ 3 500-400 ）X30%+650X 30%=3375 （万元），甲公司处置该联营企业股权确认投资收益=3 800-3 375+650X 30%=620（万元），选项 A正确；丙公司换入该联营企业股权按其公允价值3 800万元入账，选项B正确；丙公司换出其生产的大型专用设备应按其公允价值3 900万元确认营业收入

6、，选项C正确；甲公司确认换入大型专用设备的入账价值=3 800+100=3 900 （万元），选项D正确。【例题单选题】甲公司为增值税一般纳税人，20 X 2年1月25日以其拥有的一项非专利技术与乙公司生产的一批商品交换。交换日，甲公司换出非专利技术的成本为80万元，累计摊销为 15万元，未计提减值准备，公允价值无法可靠计量；换入商品的账面成本为72万元， 未计提跌价准备， 公允价值为 100 万元，增值税额为 17 万元，甲公司将其作为存货； 甲公司另收到乙公司支付的 30 万元现金。不考虑其他因素，甲公司对该交易应确认的收益 为（ ）。（ 2012年）A. 0B. 22 万元C. 65 万

7、元D. 82 万元【答案】 D【解析】 该非货币性资产交换具有商业实质， 且换出资产的公允价值不能可靠取得， 所以以 换入资产的公允价值与收到的补价为基础确定换出资产的损益， 甲公司对该交易应确认的收 益=（100+17+30）-（80-15 ）=82（万元）。【例题单选题】20 X 8年3月，甲公司以其持有的 5 000股丙公司股票交换乙公司生 产的一台办公设备，并将换入办公设备作为固定资产核算。甲公司所持有丙公司股票的成本为 18万元，累计确认公允价值变动收益为 5万元，在 交换日的公允价值为 28万元。甲公司另向乙公司支付银行存款 1.25 万元。乙公司用于交换的办公设备的账面余额为 2

8、0万元，未计提跌价准备，在交换日的公允 价值为 25 万元。乙公司换入丙公司股票后对丙公司不具有控制、共同控制或重大影响，拟 随时处置丙公司股票以获取差价。甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。甲公司和乙公司不存在任何关联方关系。甲公司换入办公设备的入账价值是（）。A. 20.00 万元B. 24.25 万元C. 25.00 万元D. 29.25 万元【答案】 C【解析】甲公司换入办公设备的入账价值=换出资产的公允价值 +支付的补价 -可抵扣增值税进项税额 =28+1.25-25 X 17%=25（万元）。【例题单选题】甲公司将两辆大型运输车辆与A公司的一台生产设备相交

9、换，另支付补价 10 万元。在交换日，甲公司用于交换的两辆运输车辆账面原价为140 万元，累计折旧为25万元，公允价值为 130万元；A公司用于交换的生产设备账面原价为300万元，累计折旧为 175 万元， 公允价值为 140 万元。 该非货币性资产交换具有商业实质。 假定不考虑相 关税费，甲公司对该非货币性资产交换应确认的收益为（）。（ 2007年考题）A. 0B. 5 万元C. 10 万元D. 15 万元【答案】 D【解析】甲公司对该非货币性资产交换应确认的收益=130- （140-25 ）=15（万元）。【例题?单选题】 甲公司为增值税一般纳税人， 于 2015年 12月5日以一批商品换

10、入乙公 司的一项非专利技术，该交换具有商业实质。甲公司换出商品的账面价值为 80 万元，不含 增值税的公允价值为 100万元，增值税税额为 17 万元；另收到乙公司补价 10万元。甲公司 换入非专利技术的原账面价值为 60 万元，公允价值无法可靠计量。假定不考虑其他因素， 甲公司换入该非专利技术的入账价值为（ ）万元。A. 50B. 70C. 90D. 107【答案】 D 【解析】换入资产的入账价值 =100+17-10=107 （万元）。二、以换出资产账面价值计量的会计处理未同时满足准则规定的两个条件的非货币性资产交换，即（ 1）该项交换具有商业实质；（2）换入资产或换出资产的公允价值能够可

11、靠地计量。应当以换出资产的账面价值和为换 入资产应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。（一）换入资产入账价值的确定1. 不涉及补价的情况换入资产成本 =换出资产账面价值 +换出资产增值税销项税额 - 换入资产可抵扣的增值税 进项税额 +支付的应计入换入资产成本的相关税费2. 涉及补价的情况（1）支付补价换入资产成本 =换出资产账面价值 +换出资产增值税销项税额 - 换入资产可抵扣的增值税 进项税额 +支付的应计入换入资产成本的相关税费+支付的补价（2）收到补价换入资产成本 =换出资产账面价值 +换出资产增值税销项税额 - 换入资产可抵扣的增值税 进项税额 +支付的应计入换入资产成本的

12、相关税费- 收到的补价（二）相关税费的处理1. 与换出资产有关的相关税费与出售资产相关税费的会计处理相同， 如换出固定资产支 付的清理费用、 换出不动产应交的营业税计入营业外收支， 换出投资性房地产应交的营业税 计入营业税金及附加等。2. 与换入资产有关的相关税费与购入资产相关税费的会计处理相同， 如换入资产的运费 和保险费计入换入资产的成本等。【教材例 15-3 】丙公司拥有一台专有设备，该设备账面原价 450 万元，已计提折旧 330 万元。丁公司拥有一项长期股权投资，账面价值 90 万元，两项资产均未计提减值准备。丙 公司决定以其专有设备交换丁公司的长期股权投资，该专有设备是生产某种产品

13、必须的设 备。由于专有设备系当时专门制造、 性质特殊，其公允价值不能可靠计量； 丁公司拥有的长 期股权投资在活跃市场中没有报价，其公允价值也不能可靠计量。经双方商定，丁支付了 20 万元补价。假定交易中没有涉及相关税费。分析：该项资产交换涉及收付货币性资产，即补价 20 万元。对丙公司而言，收到的补价20万元十换出资产账面价值 120万元=16.7%<25%因此，该项交换属于非货币性资产交 换，丁公司的情况也类似。由于两项资产的公允价值不能可靠计量，因此， 对于该项资产交 换，换入资产的成本应当按照换出资产的账面价值确定。丙公司的账务处理如下：借：固定资产清理1200000累计折旧3 3

14、00000贷：固定资产专有设备4 500 000借：长期股权投资1000000银行存款200 000贷：固定资产清理1 200 000丁公司的账务处理如下：借：固定资产专有设备1 100 000贷：长期股权投资900 000银行存款200 000三、涉及多项非货币性资产交换的会计处理（一）非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量非货币性资产交换具有商业实质， 且换入资产的公允价值能够可靠计量的， 应当按照换 入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配， 确定各项换入资产的成本。每项换入资产成本=该项资产的公允价值十换入资产公允价值总额X

15、换入资产的成本总额【教材例 15-4 】甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%。20X 9 年 8月，为适应业务发展的需要， 经协商，甲公司决定以生产经营过程中使用的厂房、 设备以及库存商品换入乙公司生产经营过程中使用的办公楼、小汽车、 客运汽车。 甲公司厂房的账面原价为 1 500 万元，在交换日的累计折旧为 300 万元，公允价值为 1 000 万元；设 备的账面原价为 600万元，在交换日的累计折旧为 480万元，公允价值为 100 万元；库存商 品的账面余额为 300万元，交换日的市场价格为 350 万元，市场价格等于计税价格。乙公司办公楼的账面原价为 2 00

16、0 万元，在交换日的累计折旧为 1 000 万元，公允价值 为 1 100 万元；小汽车的账面原价为 300 万元，在交换日的累计折旧为 190 万元，公允价值 为 159.5 万元；客运汽车的账面原价为 300 万元，在交换日的累计折旧为 180 万元，公允价 值为 150 万元。乙公司另外向甲公司支付银行存款 64.385 万元。其中包括由于换出和换入 资产公允价值不同而支付的补价 40.5 万元，以及换出资产销项税额与换入资产进项税额的 差额 23.885 万元。假定甲公司和乙公司都没有为换出资产计提减值准备； 营业税税率为 5%;甲公司换入乙 公司的办公楼、小汽车、客运汽车均作为固定资

17、产使用和管理；乙公司换入甲公司的厂房、 设备作为固定资产使用和管理， 换入的库存商品作为原材料使用和管理。 甲公司开具了增值 税专用发票。分析：本例题涉及收付货币性资产， 应当计算甲公司收到的货币性资产占甲公司换出资 产公允价值总额的比例 （等于乙公司支付的货币性资产占乙公司换出资产公允价值与支付的 补价之和的比例），即：40.5 万元+（ 1 000+100+350 ）万元=2.79%V 25%可以认定这一涉及多项资产的交换行为属于非货币性资产交换。甲公司的账务处理如下：（ 1 ）根据税法的有关规定：换出库存商品的增值税销项税额=350X 17%=59.5（万元）换出设备的增值税销项税额 =

18、100X 17%=17（万元）换入小汽车、客运汽车的增值税进项税额 =（159.5+150）X 17%=52.615（万元）换出厂房的营业税税额 =1 000 X 5%=50 （万元）（2）计算换入资产、换出资产公允价值总额：换出资产公允价值总额 =1 000+100+350=1 450 （万元）换入资产公允价值总额 =1 100+159.5+150=1 409.5 （万元）（ 3 ）计算换入资产总成本：换入资产总成本 =换出资产公允价值 - 补价 +应支付的相关税费 =1 450-40.5+0=1 409.5（万元）或：换入资产总成本 =换出资产公允价值 +换出资产增值税销项税额 -换入资产可抵扣的增值 税进项税额 -收到的补价 =1 450+（ 59.5+17 ） -52.615-64.385=1 409.5 （