中级会计实务预习总结

1、中级会计实务预习总结一、金融资产的概念和分类：（一）1. 广义的金融资产 广义的金融资产可以简单的理解为，资产负债表中除 了实物资产和无形资产之外的资产。具体主要包括库存现 金、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应 收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产 等。2. 狭义的金融资产 狭义的金融资产，共分为四类，具体如下： 企业应当结合自身业务特点、投资策略和风险管理要 求，将取得的金融资产在初始确认时划分为以下几类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资； （3）贷款和应收款项； （ 4）可供 出售的金融资产。（二）、以公允价值计量且其变动

2、计入当期损益的金融 资产具体分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计 量且其变动计入当期损益的金融资产两类。（一）交易性金融资产 满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产：1. 取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售并 获利。2. 基于管理上的需要3. 属于衍生工具。（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期 损益的金融资产注意：会计处理时，也通过“交易性金融资产”科目 来核算。只有在满足以下条件之一时，企业才能将某项金融资 产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金 融资产（直接指定的原因） ：1. 该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量 基础不同所导致的

3、相关利得或损失在确认或计量方面不一 致的情况。2. 企业管理上的需要。企业风险管理或投资策略的正 式书面文件已载明，该金融资产组合等，以公允价值为基 础进行管理、评价并向关键管理人员报告。在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权 益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当 期损益的金融资产。以上所指活跃市场，是指同时具有下列特征的市场：（1）市场内交易的对象具有同质性； （ 2）可随时找到自 愿交易的买方和卖方； （ 3）市场价格信息是公开的。（三）、持有至到期投资（一）定义持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或 可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金 融资产

4、。其基本特征如下：1. 到期日固定；2. 回收金额固定或可确定；3. 有明确意图和能力持有至到期；4. 是非衍生金融资产。（二）确认条件1. 到期日固定、回收金额固定或可确定；2. 有明确意图持有至到期。存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融 资产投资持有至到期：（1）持有该金融资产的期限不确定。（2）发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资 机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风 险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、 预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融 资产出售除外。（3）该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成 本的金额清偿。（4）其他

5、表明企业没有明确意图将该金融资产持有至 到期的情况。3. 有能力持有至到期“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源， 并不受外部因素影响将投资持有至到期。 1 23 4567891011存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定 期限的金融资产投资持有至到期：（1）没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资 提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。（2）受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融 资产投资持有至到期；（3）其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资 产投资持有至到期的情况。（四）、贷款和应收款项 贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收 金额固定或可确定的非衍

6、生金融资产。比如，金融企业发 放的贷款和其他债权，但又不限于金融企业发放的贷款和 其他债权。非金融企业持有的现金和银行存款、销售商品 或提供劳务形成的应收款项、企业持有的其他企业的债权 （不包括在活跃市场上有报价的债务工具）等，只要符合 贷款和应收款项的定义，可以划分为这一类。划分为贷款和应收款项类的金融资产，与划分为持有 至到期投资的金融资产，其主要差别在于前者不是在活跃 市场上有报价的金融资产，并且不像持有至到期投资那样 在出售或重分类方面受到较多限制。如果某债务工具投资 在活跃市场上没有报价，则企业不能将其划分为持有至到 期投资。企业不应当将下列非衍生金融资产划分为贷款和应收 款项：（1

7、）准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产， 这类非衍生金融资产应划分为交易性金融资产； （ 2）初始 确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的 非衍生金融资产； （ 3）初始确认时被指定为可供出售的非 衍生金融资产； （4）因债务人信用恶化以外的原因，使持 有方可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产， 如企业所持有的证券投资基金或类似的基金等。（五）、可供出售金融资产 可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供 出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融 资产：（1）贷款和应收款项； （ 2）持有到到期投资；（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。【拓

8、展】产生背景：可供出售金融资产的产生及其核 算特点（公允价值变动计入所有者权益）是相关各方利益 博弈、妥协的结果。随着社会经济的发展，金融资产的分类在未来还将不 断地变化、发展、完善。（了解即可）企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金 等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的 金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归为此类。对于在活跃市场上有报价的金融资产，既可能划分为 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也可 能划分为可供出售金融资产；如果该金融资产属于有固定 到期日、回收金额固定或可确定的金融资产，则该金融资 产还可能划分为持有至到期投资。某项金融资产具体应分

9、 为哪一类，主要取决于企业管理层的风险管理、投资决策 等因素。金融资产的分类应是管理层意图的如实表达。企业取得一项债券投资，如果管理层的持有目的是只 要获利，随时可出售，则作为交易性金融资产核算；如果 管理层明确表示将持有至到期，且有能力持有至到期，则 一般应作为持有至到期投资核算；如果管理层持有意图尚 未明确，持有时间不确定，则可以将其划分为可供出售金 融资产。注意：两类限售股权1. 股权分置改革中持有的股权： （1）重大影响之上， 作为长期股权投资核算； （2）重大影响之下，作为可供出 售金融资产核算。2. 对上市公司持有的限售股权（不含股权分置改革中 持有的）：（1）重大影响之上，作为长

10、期股权投资核算； （2）重大影响之下，作为可供出售金融资产或以公允价值 计量且其变动计入当期损益的金融资产核算。（六）、金融资产的重分类1. 某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入 当期损益的金融资产后，不能再重分类为其他类别的金融 资产；其他类别的金融资产也不能再重分类为以公允价值 计量且其变动计入当期损益的金融资产。2. 持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融 资产三者之间，也不得随意重分类。3. 企业因持有意图或能力改变，使某项投资不再适合 划分为持有至到期投资，应将其重分类为可供出售金融资 产。企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常 表明其违背了将投资持有至到期的最

11、初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该 类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前 的总额较大（通常比例为 10%），则企业在处置或重分类后 应立即将其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投 资扣除已处置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资 产。但是，需要说明的是，遇到以下情况时可以例外（即 不需重分类的情况） ：1. 出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较 近（如到期前三个月内） ，且市场利率变化对该项投资的公 允价值没有显著影响；2. 根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初 始本金；3. 出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复 发生且难以合理预

12、计的独立事件所引起。比如因金融危机、 政策法规变化等等因素引起的持有至到期投资的出售。二金融资产的计量（一）金融资产的初始计量 计量原则：（初始计量时）以公允价值计量探1.相关交易费用（是指与金融资产的购建直接相关 的新增交易费用。如，手续费、佣金、税金等） ：第一类 金融资产计入当期损益（投资收益） ；其他三类金融资产计 入初始入账金额。探2.买价中包括的已宣告未发放的现金股利或已到期未领取的利息，应单独确认为“应收股利”或“应收利息”。（二）公允价值的确定（重点） 公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自 愿进行资产交换或债务清偿确定的金额。（一）存在活跃市场的金融资产公允价值的确定

13、 采用活跃市场中的报价。归纳：1. 资产的公允价值通常应当按照资产的买方出价确定。2. 假如，企业持有的金融资产为了规避风险（如，外 币、储备等），此时的公允价值一般为要价与出价的中间价。3. 有些金融资产虽然有活跃市场，但是没有明确的报 价（即，没有出价，没有要价） ，那么此时应该参照同类市 场类似金融资产的最近的交易价格。4. 多项金融资产组合，那么应该根据组合内单项金融 资产的数量与单位市场报价共同确定。企业有足够的证据表明最近交易的市场报价不是公允 价值的，应当对最近交易的市场报价作出适当调整，以确 定该金融资产的公允价值。（二）不存在活跃市场的金融资产公允价值的确定 思路：采用估值技

14、术确定。采用估计技术的依据：1. 相同环境下同类金融资产的市场价格； （重要依据）2. 现金流量折现的方法确定；3. 采用期权定价模型等。在估值过程中，需要注意：1. 采用估值技术确定金融资产的公允价值时，应当尽 可能使用市场参与者在金融资产定价时考虑的所有市场参 数。如，期权的定价模型，通常要考虑的因素有：风险、 上行价格、下行价格等。2. 企业应当定期使用没有经过修正或重新组合的金融 资产公开交易价格校正所采用的估值技术，并测试该估值 技术的有效性。如，市场条件发生变化，仍采用以前的估 值技术、模型，这就失去了应有的作用。3. 同类市场环境下同类金融资产存在的交易价格，始 终是估值技术最好

15、的一个依据。4. 涉及到折现率的选择。折现率一般采用同类金融资 产相同环境下的市场利率。总的指导思想：折现率是实际的利率 / 市场的利率，反映的是金融资产内含的报酬率5. 没有标明利率的短期应收款项的现值与实际交易价 格相差很小的，可以按照实际交易价格计量。即根据会计 成本与效益原则，不需要再采用复杂的估值技术进行确定。如，短期的应收账款，其期限本身就短，没有必要进 行折现，计算折现率。另外，在活跃市场中没有报价的权益工具投资，以及 与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工 具，满足下列条件之一的，标明其公允价值能够可靠计量：（1）该金融工具公允价值合理估计数的变动区间很小； （如，

16、采用上下限的平均数确定）（2）该金融工具公允价值变动区间内，各种用于确定 公允价值估计数的概率能够合理地确定。 （如，采用期望值 的原理确定）总结：存在活跃市场的金融资产公允价值的确定，采 用市场报价；不存在活跃市场的金融资产公允价值的确定， 应采用科学合理的估值技术。（三）金融资产的后续计量（一）原则1. 第一类金融资产：公允价值计量，且其变动计入当 期损益（“公允价值变动损益”科目） ，处置时，须将“公 允价值变动损益”科目的余额转到“投资收益”科目；2. 第二类金融资产：应用实际利率法，按摊余成本计 量；3. 第三类金融资产：应用实际利率法，按摊余成本计 量；4. 第四类金融资产：公允价

17、值计量，且其变动计入 “资本公积其他资本公积”科目，处置时，需要将 “资本公积其他资本公积”科目的余额转到“投资收 益”科目。（二）实际利率法和摊余成本1. 实际利率法 是指按照金融资产或金融负债的实际利率计算其摊余 成本及各期利息收入或利息费用的方法。 （指导思想）（1）实际利率。实际利率，是指将金融资产或金融负 债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量， 折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。金融资产合同各方之间支付或收取的、属于实际利率 组成部分的各项收费、交易费用及溢价或折价等，应当在 确定实际利率时予以考虑。企业在确定实际利率时，应当在考虑金融资产或金融 负债所

18、有合同条款(包括提前还款权、看涨期权、类似期权等)的基础上预计未来现金流量，但不应考虑未来信用 损失。 (1)(2)(3)(4)(5)(6)(7)(8)(9)(10)(11)金融资产的未来现金流量或存续期间无法可靠预计时， 应当采用该金融资产在整个合同期内的合同现金流量。(2)持有至到期投资初始确认时，应当计算确定其实 际利率，并在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更 短期间内保持不变。(如，企业提前收回一部分本金，此时 不能调整实际利率，只能改变投资的摊余成本。 )2. 摊余成本 摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调 整后的结果：( 1)扣除已偿还的本金； (如，提前偿还的本金，

19、则 计算时要将这部分本金扣除掉。)(2)加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与 到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额； (简 单的讲就是利息调整的摊销)(3) 扣除已发生的减值损失。 (注意多选题的考察)期末摊余成本=期初摊余成本 +投资收益-应收利息-已收回的本金已发生的减值损失投资收益(即实际的利息)=期初摊余成本X实际利应收利息（现金流入）=债券面值X票面利率1. 期初摊余成本持有至到期投资有三个明细账：成本、利息调整、应 计利息。“成本”明细登记面值；“应计利息”明细登记一次还本付息债券到期的利息。 分期付息、一次还本债券，到期的利息直接通过“应收利 息”科目核算；“利息调

20、整”明细倒挤。交易费用实际是调整了债券 的溢折价。（溢折价的本质是对实际利率和票面利率差额的 调整。市场利率低于票面利率时，溢价；反之，折价。实 际利率与票面利率相同时，平价。）2. 期末摊余成本 =期初摊余成本投资收益现金流入 已收本金已计提减值准备“+投资收益 - 现金流入”体现为“利息调整”的摊销金额 投资收益=期初摊余成本X实际利率 现金流入=面值X票面利率顺序：（把握要点） 先计算实际利率； 计算投资收益； 计算现金流入。（注意：如果是分期付息的情况，那么每期都会有现金流入；如果是一次还本付息的情况，持 有期间是没有现金流入的。）（三）金融资产相关利得或损失的处理1. 第一类金融资产

21、：公允价值计量，且其变动形成的 利得或损失计入当期损益（通过“公允价值变动损益”科 目核算），处置时，须将“公允价值变动损益”科目余额转 到“投资收益”科目；2. 第二类金融资产：按摊余成本计量，在发生减值、 摊销或终止确认时产生的利得或损失计入当期损益；3. 第三类金融资产：按摊余成本计量，在发生减值、 摊销或终止确认时产生的利得或损失计入当期损益；4. 第四类金融资产：公允价值计量，且其变动形成的 利得或损失计入资本公积，但在终止确认时转出并计入当 期损益。注意：一般认为计入所有者权益的利得和损失，是指 计入“资本公积其他资本公积”科目的金额，计入利 润表的金额，是指计入“营业外收支”科目

22、的金额。利得 和损失有广义和狭义之分，教材这里将公允价值变动、减 值损失、投资收益都称之为利得和损失了。 （广义的概念）1234567891011四）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理（一）企业取得该类金融资产时 按取得的公允价值计入“交易性金融资产成本”； 取得时发生的交易费用不计入金融资产成本，计入当期损 益（投资收益）。（二）取得投资时买价中包含的已宣告但尚未发放的 股利或已到付息期但尚未领取的利息分别应计入“应收股 利”或“应收利息”，不计入金融资产成本。其他三类金融资产对于已宣告但尚未发放的股利或已 到付息期但尚未领取的利息的处理和此处一致。具体会计分录如下： 借

23、：交易性金融资产成本（公允价值） 投资收益（发生的交易费用） 应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利） 应收利息（已到付息期但尚未领取的利息） 贷：银行存款等（三）持有期间收到现金股利或利息的处理。1. 收到取得金融资产时的现金股利或利息 借：银行存款 贷：应收股利（或应收利息）对于债券性质的短期投资，持有期间获得的利息处理： 借：应收利息贷：投资收益2. 被投资方在持有期间宣告发放的现金股利或持有期 间产生的利息，应计入投资收益。借：应收股利 / 应收利息 贷：投资收益 借：银行存款 贷：应收股利 / 应收利息（四）资产负债表日公允价值变动时 1. 公允价值上升 借：交易性金融资产公允价值变动

24、 贷：公允价值变动损益2. 公允价值下降借：公允价值变动损益 贷：交易性金融资产公允价值变动（五）出售交易性金融资产时 借：银行存款贷：交易性金融资产成本 公允价值变动（也可能在借方） 投资收益（差额，也可能在借方）同时要特别注意，处置时将该金融资产持有期间形成 的“公允价值变动损益”科目累计发生额转入“投资收益” 科目：借：公允价值变动损益贷：投资收益或：借：投资收益贷：公允价值变动损益处置时的上述分录可以合并处理，最后倒挤“投资收 益”科目金额。（五）持有至到期投资的会计处理（取得、期末、出 售或到期日）持有至到期投资有三个明细科目：“成本”、“利息调 整”、“应计利息”。“成本”明细科目

25、仅反映债券的面值,“应计利息”明细科目在核算到期一次还本付息债券时才 用。（一）企业取得的持有至到期投资借：持有至到期投资一一成本（面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）持有至到期投资一一利息调整（倒挤差额，也可能在 贷方）贷：银行存款等注意：交易费用计入“利息调整”。（二）资产负债表日计算利息具体会计分录：借：应收利息（分期付息债券，按票面利率与面值计 算的利息）持有至到期投资应计利息（到期时一次还本付息 债券，按票面利率与面值计算的利息）贷：投资收益（期初摊余成本和实际利率计算确定的 利息收入） 1234567891011也就是说，对被投资单位不具有重大影响或共同控制 的权益工具投资

26、，要区分两种情况处理：第一，在活跃市 场中有报价、公允价值能够可靠计量，要作为金融资产核 算，区分交易性金融资产和可供出售金融资产；第二，在 活跃市场中没有报价、公允价值不能够可靠计量，要作为 长期股权投资核算。本章小结一、初始计量初始计量着重强调金融资产的四分类、初始入账金额 的确定。初始计量是按照公允价值计量的，要关注两个内 容：第一，交易费用。第二，买价中所包含的应收股利和 应收利息。二、后续计量第一，交易性金融资产：公允价值计量且计入公允价 值变动损益；持有期间收到的股利和利息记入投资收益。第二，持有至到期投资、贷款：关注摊余成本和实际 利率法的计算。区分投资收益和应收利息。第三，可供

27、出售金融资产：持有期间的股利和利息计 入投资收益，期未公允价值记入“资本公积一一其他资产 公积”。三、金融资产的减值第一，后三类金融资产需要减值。第二，减值的迹象：如果是债务工具，则是债务人出 现重大的财务困难、重组、利息无法偿还的情况；而如果 是权益工具，则通常表现为市场价值的非暂时性的、大幅 度下跌的严重下跌。第三，减值准备的处理要分为两部分：1. 持有至到期投资、贷款和应收款项：预计未来现金 流量现值与摊余成本比较，减值的计提和恢复；2. 可供出售的金融资产的减值，原计入资本公积的金 额要转入资产减值损失，而对于减值的恢复，需要区分权 益工具和债务工具。持有至到期投资利息调整（差额，也可

28、能在借方）注意： 1. 利息调整摊销金额一般是通过投资收益与应 收利息 / 应计利息倒挤得到的。2. 如果是到期一次还本付息债券，按票面利率与面值 计算的利息计入应计利息，在计算期末摊余成本时，不需 要减去计入应计利息的金额。因为应计利息属于持有至到 期投资的明细科目，在持有期间不产生现金流量。期末摊余成本的一般计算公式如下：（三）出售持有至到期投资借：银行存款等持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资（成本、利息调整明细科目余额） 投资收益（差额，也可能在借方）（六）贷款和应收款项的会计处理（以摊余成本来计 量）（一）贷款的会计处理（了解）总结：贷款的合同金额，相当于债券的面值；合同利 率，

29、相当于债券的票面利率。合同金额可能与实际收到金 额不同，这可能是手续费、贴息贷款的扣除造成的。实际 收到金额相当于购买债券付出的代价。类似于持有至到期投资的处理。金融企业发放贷款： （合同金额与实际收到金额不等，意味着实际利率与票面利率不等。）借：贷款一一本金【合同金额】 贷：吸收存款（或存入中央银行款项） 【相当于一般企 业的银行存款】贷款一一利息调整（倒挤） 期末按实际利率确认利息收入，账务处理为： 借：应收利息贷款一一利息调整（倒挤，或贷记） 贷：利息收入（二）应收账款和应收票据的会计处理（重点）1. 应收账款和应收票据取得时 借：应收账款（或应收票据） 贷：主营业务收入应交税费应交增值

30、税（销项税额）2. 应收账款的出售、应收票据的贴现： （金融资产转 移）（ 1）应收账款的转让应收账款转让后，若附追偿权，按短期借款处理；如：甲公司将应收乙公司的应收账款出售给 a 银行， 假定 a 银行支付给甲公司现金。 a 银行附有追索权。这种情况是指，乙公司将来不能偿还该笔应收账款， 那么 a 银行可以直接要求甲公司支付。因附追索权情况， 风险报酬并未真正转移，应收账款仍在企业的账上。甲公 司从 a 银行取得的钱，直接作为借款进行核算。应收账款转让后，若不附追偿权，按终止确认应收 账款处理。如，见上例，假定 a 银行不附追索权，即乙公司将来 不能支付该笔应收账款， a 银行也不能向甲公司

31、进行追偿。 风险报酬已经转移，甲公司应终止确认该笔应收账款。账 务处理为：借：银行存款营业外支出贷：应收账款（2）应收票据的贴现如，甲公司将一应收票据拿到 a 银行进行贴现，乙公 司承诺 6 个月后承兑。假定乙公司到时不能承兑，该金额 应该由甲公司来承担。由此判断，该票据的风险报酬并未 转移，不能终止确认；假定是银行承兑汇票，到期时乙公司不能支付，那么 乙公司的开户银行肯定会为其支付，那么对于该应收票据， 其风险报酬实质上已经转移，应终止确认。总结：应收票据贴现是否终止确认，由谁来承兑决定。银行承兑汇票的贴现属于不附追偿权的贴现，商业承 兑汇票的贴现属于附有追偿权的票据贴现。处理思路同应 收账

32、款的转让。不附追偿权时：【1】【4】【7】【8】【9】【10】【11】借：银行存款财务费用贷：应收票据附追偿权时：借：银行存款财务费用贷：短期借款3. 收到款项借：银行存款贷：应收票据（七）可供出售金融资产的会计处理（取得、期末、 出售）（一）企业取得可供出售的金融资产1. 股票投资借：可供出售金融资产成本（公允价值与交易费用之和）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利） 贷：银行存款等2. 债券投资借：可供出售金融资产一一成本（面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）可供出售金融资产一一利息调整（差额，也可能在贷 方）贷：银行存款等（二）资产负债表日公允价值变动1. 公允价值上升借：可供出

33、售金融资产一一公允价值变动贷：资本公积其他资本公积2. 公允价值下降借：资本公积其他资本公积贷：可供出售金融资产一一公允价值变动注意：持有期间投资单位确认的现金股利和利息，应 确认投资收益（同交易性金融资产） 。（三）出售可供出售金融资产时借：银行存款贷：可供出售金融资产成本公允价值变动利息调整（或借记）投资收益（金额倒挤，或借记） 同时将持有过程中累计产生的资本公积转入投资收益 科目。累计产生的资本公积包括持有至到期投资金融资产转 为可供出售金融资产时产生的资本公积和可供出售金融资 产资产负债表日由于公允价值变动所产生的资本公积。借：资本公积其他资本公积贷：投资收益或作相反分录。可供出售金融

34、资产核算的归纳：1. 初始确认交易费用如何处理；2. 已宣告但尚未发放的应收股利和已到期但尚未领取 的应收利息如何处理；3. 持有期间的股利和利息如何处理；4. 持有期间公允价值变动计入资本公积的处理；5. 可供出售金融资产处置的处理。（八）金融资产重分类的处理1. 重分类的原因：（ 1 ）意图改变；（ 2 ）能力不够。当企业没有能力将债券投资持有至到期，将持有至到 期投资部分出售或重分类的金额较大（“较大”的比例一 般为 10%以上）。且不属于例外情况，使该投资的剩余部分 不再适合划分为持有至到期投资的，企业应当将该投资的 剩余部分重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行 后续计量。注意：

35、持有至到期投资重分类为可供出售金融资产后， 且在重分类当年度及以后两个完整的会计年度内不得再将 该金融资产划分为持有至到期投资。2. 会计处理： 将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时： 借：可供出售金融资产（重分类日公允价值） 贷：持有至到期投资资本公积一一其他资本公积（差额，也可能在借方）注意：借贷方的差额均计入资本公积，等到可供出售 金融资产出售时，再将“资本公积其他资本公积”转 到“投资收益”科目中。与投资性房地产核算的区分：在非投资性房地产转为 采用公允价值模式计量的投资性房地产时，账面价值大于 公允价值的差额，计入“公允价值变动损益”科目，账面 价值小于公允价值的差额，计入“资

36、本公积其他资本 公积” 科目。【1】【2】【3】【4】【5】【6】【7】【8】【9】10】【11】三 . 金融资产减值（一）金融资产减值的范围和判断依据（一）金融资产减值的范围的理解 第一类金融资产，因其以公允价值计量且公允价值变 动直接计入当期损益（公允价值变动损益） ，直接体现在利 润表中，所以不需要计提减值准备。其他三类金融资产都需要考虑计提减值准备。可供出售金融资产虽然也是以公允价值进行后续计量， 但要在期末考虑计提减值准备。原因如下：其一，其是长期资产而非短期资产，在资产负债表中 作为非流动资产列示，其公允价值变动未必能够反映其价 值出现的长期严重下跌的状况，故公允价值变动核算和减

37、值的核算要区别开来；其二，其公允价值变动计入了资本公积，没有计入当 期损益，而减值损失是要反映在利润表中的资产减值损失 项目中的，因此可供出售金融资产期末公允价值变动的有 关核算代替不了减值损失的计提，在发生长期的减值时， 要将原来公允价值降低时计入到资本公积的部分转入资产 减值损失中。采用公允价值模式计量的投资性房地产与交易性金融 资产类似的，按公允价值计量且公允价值变动计入当期损益，所以这类投资性房地产也不计提减值准备。（二）金融资产减值的判断依据 金融资产发生减值的客观证据，包括下列各项：1. 发行方或债务人发生严重财务困难；2. 债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违 约或逾期等

38、；3. 债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生 财务困难的债务人作出让步；4. 债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；5. 因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活 跃市场继续交易；6. 无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是 否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现， 该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减 少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化， 或债务人所在国家或地区失业率提高，担保物在其所在地 区的价格明显下降、所处行业不景气等；7. 发行方经营所处的技术、市场、经济或法律环境等 发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资 成本；

39、8. 权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；9. 其他表明金融资产发生减值的客观证据。（二）金融资产减值损失的计量和处理（一）持有至到期投资、贷款和应收款项（均以摊余 成本进行后续计量）1. 持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产发生 减值时，应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现 金流量（不包括尚未发生的未来信用损失）现值，减记的 金额确认为资产减值损失，计入当期损益。借：资产减值损失 贷：持有至到期减值准备（或坏账准备等） 对贷款的减值不要求掌握其核算。2. 对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融 资产的企业，在考虑金融资产减值测试时，应当先将单项 金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试。如有 客观证据表明其已发生减值，应当确认减值损失，计入当 期损益。对单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减 值测试，或包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合