营改增的思考

1、L/O/G/O对营业税改征增值税的思考对营业税改征增值税的思考我国营业税与增值税的的发展情况我国营业税与增值税的的发展情况为什么要进行营改增为什么要进行营改增营改增的主要内容及会计实务处理营改增的主要内容及会计实务处理营改增对企业与财政经济的影响营改增对企业与财政经济的影响思考过程营改增的背景和意义营改增的背景和意义对营业税该征增值税的思考对营业税该征增值税的思考营改增的背景和意义营改增的背景和意义 营改增的背景营改增的背景 营业税和增值税分立并行日渐显现出内在不合理和缺陷。营业税和增值税分立并行日渐显现出内在不合理和缺陷。首先，在我国现行税制结构中，增值税和营业税是最为重要的两个流转首先，在

2、我国现行税制结构中，增值税和营业税是最为重要的两个流转税税种，二者分立并行。然而，随着经济快速发展，这种税制不利于经济结税税种，二者分立并行。然而，随着经济快速发展，这种税制不利于经济结构优化。同时在税收征管实践中造成了一些困境。构优化。同时在税收征管实践中造成了一些困境。其次，重复征税，造成增值税链条中断。营业税是对营业额全额征税，其次，重复征税，造成增值税链条中断。营业税是对营业额全额征税，且无法抵扣，不可避免地会对原营业税单位导致重复征税。而对现行增值税且无法抵扣，不可避免地会对原营业税单位导致重复征税。而对现行增值税单位，由于在购进服务环节不能取得增值税专用发票，无进项可抵扣，最终单位

3、，由于在购进服务环节不能取得增值税专用发票，无进项可抵扣，最终导致对未增值部分也要缴纳增值税，这与增值税自身定义相违背。导致对未增值部分也要缴纳增值税，这与增值税自身定义相违背。还有，制约了服务业发展。从产业发展和经济结构调整的角度来看，将还有，制约了服务业发展。从产业发展和经济结构调整的角度来看，将我国大部分第三产业排除在增值税的征税范围之外，对服务业的发展造成了我国大部分第三产业排除在增值税的征税范围之外，对服务业的发展造成了不利影响。比如，由于企业外购服务所含营业税无法得到抵扣，企业更愿意不利影响。比如，由于企业外购服务所含营业税无法得到抵扣，企业更愿意自行提供所需服务而非外购服务，导致

4、服务生产内部化，不利于服务业的专自行提供所需服务而非外购服务，导致服务生产内部化，不利于服务业的专业化细分和服务外包的发展。业化细分和服务外包的发展。营改增营改增的意义的意义3.有利于降低企业税有利于降低企业税收负担，扶持小型收负担，扶持小型微利企业发展，带微利企业发展，带动扩大就业。动扩大就业。1.有利于减少营业税有利于减少营业税重复征税，使市场重复征税，使市场细分和分工协作不细分和分工协作不受税制影响，增强受税制影响，增强服务业竞争力服务业竞争力4.通过增值税出口退通过增值税出口退税，有利于服务业税，有利于服务业出口。出口。2.有利于在一定有利于在一定程度上完整和延程度上完整和延伸二、三产

5、业增伸二、三产业增值税抵扣链条，值税抵扣链条，促进社会专业化促进社会专业化分工，推动产业分工，推动产业融合。融合。我国营业税与增值税的的发展我国营业税与增值税的的发展 营业税营业税一、营业税的发展一、营业税的发展中国营业税起源很早，如西周的关市之征中的市税、明代的门摊与清代的铺间中国营业税起源很早，如西周的关市之征中的市税、明代的门摊与清代的铺间房税等都属于营业税性质。房税等都属于营业税性质。1928年年7月南京国民政府颁布月南京国民政府颁布营业税办法大纲营业税办法大纲，首，首次出现营业税这一名称，并于次出现营业税这一名称，并于1931年修改制定年修改制定营业税法营业税法，明确营业税为地方，明

6、确营业税为地方征收。征收。新中国成立后，新中国成立后，1950年政务院公布了年政务院公布了工商业税暂行条例工商业税暂行条例，开始征收工商，开始征收工商业税。规定凡在中国境内的工商营业事业，均应按营业额和所得额为计税依据征业税。规定凡在中国境内的工商营业事业，均应按营业额和所得额为计税依据征收。收。19581984年，营业税不作为独立税种征收，这样营业税这个税种在中国一年，营业税不作为独立税种征收，这样营业税这个税种在中国一度消失。度消失。1984年恢复征收营业税。年恢复征收营业税。1993年年12月月13日国务院发布日国务院发布中华人民共和国中华人民共和国营业税暂行条例营业税暂行条例，同年，同

7、年12月月25日，财政部发布了日，财政部发布了中华人民共和国营业税暂行中华人民共和国营业税暂行条例实施细则条例实施细则。从。从1994年年1月月1日起开始实行，从而确立了中国现行的适用于内日起开始实行，从而确立了中国现行的适用于内外资企业的统一规范的营业税税法法律制度。外资企业的统一规范的营业税税法法律制度。二、营业税的特点二、营业税的特点1.征税范围广、税源普遍征税范围广、税源普遍2.按行业设计税目、税率按行业设计税目、税率3.实行多环节、全额课税实行多环节、全额课税4.计算简单、操作方便计算简单、操作方便 我国营业税与增值税的的发展我国营业税与增值税的的发展 二、增值税的基本特征二、增值税

8、的基本特征 1. 1.税款抵扣制度和价外计税，能够有效的避免重复流转税。税款抵扣制度和价外计税，能够有效的避免重复流转税。 2. 2.增值额采用凭发票抵扣确认法。增值额采用凭发票抵扣确认法。 3. 3.便于实现彻底的出口退税。便于实现彻底的出口退税。 增值税增值税 一、增值税的发展一、增值税的发展我国增值税制度经历了由部分地区试点、全国分步试行到全面覆盖生产我国增值税制度经历了由部分地区试点、全国分步试行到全面覆盖生产流通领域的三个阶段。流通领域的三个阶段。1.自自1979年下半年起，中国开始在部分城市进行增值税试点，试点首先选在年下半年起，中国开始在部分城市进行增值税试点，试点首先选在湖北襄

9、樊市。湖北襄樊市。1981年国务院批准将工商税划分为产品税、增值税、营业税和盐年国务院批准将工商税划分为产品税、增值税、营业税和盐税的设想，决定建立增值税制度。税的设想，决定建立增值税制度。2.1982年年底，财政部发出通知，决定年年底，财政部发出通知，决定1983年年底开始在全国范围内对机年年底开始在全国范围内对机器机械，农业机具及其零配件，以及缝纫机、自行车、电风扇统一试行增值税。器机械，农业机具及其零配件，以及缝纫机、自行车、电风扇统一试行增值税。自自1986年起，我国陆续将部分产品纳入增值税征收范围。年起，我国陆续将部分产品纳入增值税征收范围。1989年，增值税征税年，增值税征税范围已

10、经扩到大部分工业产品。范围已经扩到大部分工业产品。3.1993年年12月月13日国务院发布日国务院发布中华人民共和国增值税暂行条例中华人民共和国增值税暂行条例，自，自1994年年1月月1日起在全国范围内统一实施，标志着统一、规范的增值税制度在中日起在全国范围内统一实施，标志着统一、规范的增值税制度在中国正式建立。国正式建立。为什么要进行营改增为什么要进行营改增 一、增值税与营业税并行存在的税一、增值税与营业税并行存在的税 负问题负问题 二、营业税增值税税负宏观比较二、营业税增值税税负宏观比较 三、现行货物和劳务税制与经济发三、现行货物和劳务税制与经济发展现状的矛盾展现状的矛盾服务业服务业（营业

11、税）（营业税）信息服务信息服务广告业广告业运输业运输业生产企业生产企业（增值税（增值税）提供设备、材料、水电燃料等提供设备、材料、水电燃料等生产企业生产企业（增值税）（增值税）生产期生产期推广期推广期销售期销售期不可抵扣不可抵扣不可抵扣不可抵扣不可抵扣不可抵扣不可抵扣按7抵扣（1 1）从事营业税劳务企业购进材料、固定资产不能抵扣。）从事营业税劳务企业购进材料、固定资产不能抵扣。 （2 2）制造企业购进营业税劳务不能抵扣。）制造企业购进营业税劳务不能抵扣。 （3 3）从事营业税劳务企业之间相互提供劳务不能抵扣）从事营业税劳务企业之间相互提供劳务不能抵扣不可抵扣不可抵扣道道征收道道征收 全额征税全

12、额征税一、营业税与增值税并存导致的问题一、营业税与增值税并存导致的问题Year 增值税非单一税率结构导致小企业税负重于大企业增值税非单一税率结构导致小企业税负重于大企业 根据北京大学平新乔教授的最新研究，中国根据北京大学平新乔教授的最新研究，中国19941994年的增值税改革设计上遗留年的增值税改革设计上遗留的对服务业、对中小企业实施按全部产值或营业税为税基征营业税或者增值税的的对服务业、对中小企业实施按全部产值或营业税为税基征营业税或者增值税的办法，在实施过程中已经导致了对服务业和广大中小企业的税收歧视。办法，在实施过程中已经导致了对服务业和广大中小企业的税收歧视。二、营业税增值税税负宏观比

13、较二、营业税增值税税负宏观比较 营业税实行营业税实行3%5%3%5%的行业差别比例税率（娱乐业适用的行业差别比例税率（娱乐业适用5%20%5%20%）。营业税名义）。营业税名义税率较增值税率低，并不意味这营业税的实际税负就一定低于增值税税负。税率较增值税率低，并不意味这营业税的实际税负就一定低于增值税税负。 根据北京大学平新乔教授的最新研究，由于征收方式及对象不同，无法直根据北京大学平新乔教授的最新研究，由于征收方式及对象不同，无法直接比较营业税和增值税的税负。为了使数据可比，该研究用缴纳营业税的纳税接比较营业税和增值税的税负。为了使数据可比，该研究用缴纳营业税的纳税人实际缴纳的营业税额除以这

14、些纳税人的增加值替代。由于缴纳增值税的纳税人实际缴纳的营业税额除以这些纳税人的增加值替代。由于缴纳增值税的纳税人不能抵扣其进价所包含的增值额，因此，尽管营业税的名义税率低于增值税人不能抵扣其进价所包含的增值额，因此，尽管营业税的名义税率低于增值税的税率，但其其实税负可能高于增值税税负。的税率，但其其实税负可能高于增值税税负。为什么要进行营业税改征增值税的改革？为什么要进行营业税改征增值税的改革？生产生产车间车间仓储仓储车间车间研发研发部门部门运输运输车队车队设计设计部门部门检测检测部门部门信息信息部门部门生产生产企业企业分工不细化，大而全分工不细化，大而全分工细化、专业化分工细化、专业化当前的

15、经济发展状况当前的经济发展状况 三、现行货物和劳务税制与经济发展现状的矛盾三、现行货物和劳务税制与经济发展现状的矛盾制造业制造业仓储业仓储业设计业设计业文化创意业文化创意业交通运输业交通运输业货运代理业货运代理业信息服务业信息服务业研发技术业研发技术业鉴证咨询业鉴证咨询业 广告业广告业 一般纳税人小规模纳税人试点行业适用税率(增值税)适用税率(营业税)适用税率(增值税)适用税率(营业税)交通运输业-陆路运输服务11%3%3%3%-水路运输服务-航空运输服务-管道运输服务部分现代服务业-研发和技术服务6%5%3%5%-信息技术服务-文化创意服务-物流辅助服务-鉴证咨询服务-有形动产租赁服务17%

16、5%3%5% 一、一、营业税改征增值税的主要内容营业税改征增值税的主要内容营改增的主要内容及会计实务处理营改增的主要内容及会计实务处理l 税率设定税率设定 在本次营改增试点中，考虑到服务经济有形资产投入在本次营改增试点中，考虑到服务经济有形资产投入少、人力成本占比高、本环节附加值高的特点，在现行增少、人力成本占比高、本环节附加值高的特点，在现行增值税适用税率值税适用税率17%17%、13%13%税率的基础上，设定了两档较低的税率的基础上，设定了两档较低的适用税率，即交通运输业的适用税率为适用税率，即交通运输业的适用税率为11%11%；其余部分现代；其余部分现代服务业（除有形动产租赁服务适用税率

17、为服务业（除有形动产租赁服务适用税率为17%17%外）的适用税外）的适用税率为率为6%6%。小规模纳税人以及简易计税项目的征收率为小规模纳税人以及简易计税项目的征收率为3 3出口服务适用零税率出口服务适用零税率年销售额超过年销售额超过500万元：一般纳税人万元：一般纳税人原公路、内河货物运输业自开票纳税人：一般纳税人原公路、内河货物运输业自开票纳税人：一般纳税人(已不适用在广东省及其他九个试点城市已不适用在广东省及其他九个试点城市)年销售额未超过年销售额未超过500万元：小规模纳税人万元：小规模纳税人纳税人纳税人计税计税方法方法一般计税方法一般计税方法简易计税方法简易计税方法适用一般纳税人适用

18、一般纳税人小规模纳税人小规模纳税人 一般纳税人提供公共交通运输服务一般纳税人提供公共交通运输服务 l 营改增试点纳税人的分类管理和计税方法营改增试点纳税人的分类管理和计税方法 二、营改增的会计实务处理二、营改增的会计实务处理（一）试点行业进项税额的会计处理（一）试点行业进项税额的会计处理 运输企业存货采购进项税额的核算运输企业存货采购进项税额的核算 例例1 1：上海某运输股份有限公司为试点一般纳税人，：上海某运输股份有限公司为试点一般纳税人，20132013年年1010月月1515日从天津某日从天津某战略供应商处购入轮胎一批，取得增值税专用发票上注明的价款战略供应商处购入轮胎一批，取得增值税专

19、用发票上注明的价款200000200000元，增元，增值税额值税额3400034000元，发票结算凭证已经收到，货款通过银行转账付讫。元，发票结算凭证已经收到，货款通过银行转账付讫。编制会计分录如下：编制会计分录如下： 借：材料借：材料轮胎轮胎 200000200000 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 3400034000 贷贷: :银行存款银行存款 234000234000 支付应税劳务进项税额的会计处理支付应税劳务进项税额的会计处理 例例2 2：北京华安物流有限公司，系试点增值税一般纳税人，：北京华安物流有限公司，系试点增值税一般纳税人，20132013年年1

20、010月月1616日支日支付运输费付运输费200000200000元，取得运输单位增值税专用发票，注明金额元，取得运输单位增值税专用发票，注明金额200000200000元，税额元，税额2200022000元，价税合计元，价税合计222000222000元，款项未支付。元，款项未支付。编制会计分录如下：编制会计分录如下： 借：主营业务成本借：主营业务成本运输支出运输支出 200000200000 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 2200022000 贷：应付账款贷：应付账款 222000222000 （二）试点行业销项税额的会计处理（二）试点行业销项税额的会计处理

21、 例例3 3：北京通达交通运输股份有限公司，系试点增值税一般纳税人，下设：北京通达交通运输股份有限公司，系试点增值税一般纳税人，下设顺义、丰台、石景山三个中心站，顺义中心站顺义、丰台、石景山三个中心站，顺义中心站20122012年年1010月月5 5日营业收入日报日营业收入日报显示：货运收入显示：货运收入555000555000元，客运收入元，客运收入3330033300元，空调收入元，空调收入22202220元，收入均为元，收入均为含税价，款项收讫并转存银行。含税价，款项收讫并转存银行。 编制会计分录如下：编制会计分录如下： 销项税额销项税额= =（55500+33300+222055500

22、+33300+2220）（1+11%1+11%）11%=902011%=9020（元）（元） 借：银行存款借：银行存款 9102091020 贷：主营业务收入贷：主营业务收入运输收入（货运）运输收入（货运） 5000050000 运输收入（客运）运输收入（客运） 3000030000 运输收入（其他）运输收入（其他） 2000020000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 90209020 营改增对企业与财政经济的影响营改增对企业与财政经济的影响 一、营改增对全行业的税负影响分析一、营改增对全行业的税负影响分析 (1)(1)小规模纳税人成为此次营业税改征增值税改革的

23、最大受益者小规模纳税人成为此次营业税改征增值税改革的最大受益者 作为小规模纳税人税率从原来的营业税的作为小规模纳税人税率从原来的营业税的3%3%或者或者5%5%，降为增值税简，降为增值税简易征收的税率易征收的税率3%3%。因此，对原营业税率为。因此，对原营业税率为5%5%的企业税负下降超过的企业税负下降超过40%40%。对原营业税率为对原营业税率为3%3%的企业，税负也没有增加，而且由于对于计税营业额的企业，税负也没有增加，而且由于对于计税营业额由价内收入变为价外收入计征，税负相应的也有小幅的下降。由价内收入变为价外收入计征，税负相应的也有小幅的下降。（2 2）增值税一般纳税人的税负受进项税额

24、抵扣规模的影响较大）增值税一般纳税人的税负受进项税额抵扣规模的影响较大1.纳税人可抵纳税人可抵扣增值税进项税扣增值税进项税额的支出占所取额的支出占所取得收入的比重，得收入的比重，纳税人若存在大纳税人若存在大量不可抵扣增值量不可抵扣增值税进项税额的支税进项税额的支出，则很可能在出，则很可能在改革之后税负增改革之后税负增加。加。2.纳税人取得增值纳税人取得增值税抵扣凭证的情税抵扣凭证的情况，即纳税人是况，即纳税人是否能够从供应商否能够从供应商处取得合法的抵处取得合法的抵扣凭证，若对方扣凭证，若对方无法提供相应凭无法提供相应凭证，可能导致税证，可能导致税负的增加。负的增加。3.供应商情况，由供应商情

25、况，由于营业税纳税人和于营业税纳税人和小规模纳税人无法小规模纳税人无法开具增值税专用发开具增值税专用发票，若供应商大部票，若供应商大部分为营业税纳税人分为营业税纳税人或者小规模纳税人或者小规模纳税人，可能会造成抵扣，可能会造成抵扣困难，从而使税负困难，从而使税负增加。增加。4.客户情况，如客户情况，如果客户大部分为增果客户大部分为增值税纳税人，改革值税纳税人，改革后对方购买的购买后对方购买的购买的应税服务可以抵的应税服务可以抵扣进项税额，在客扣进项税额，在客户的增值税税负降户的增值税税负降低的情况下，将扩低的情况下，将扩大纳税人的经营空大纳税人的经营空间，提高服务的供间，提高服务的供应。应。二

26、、营改增对财政经济的影响二、营改增对财政经济的影响 由于目前营业税属于地方税，而增值税属于中央地方税，在由于目前营业税属于地方税，而增值税属于中央地方税，在不调整中央地方税收划分的情况下，不调整中央地方税收划分的情况下，“营改增营改增”必然减少地方财必然减少地方财政收入，影响地方政府的财力，进而影响地方政府推进改革积极政收入，影响地方政府的财力，进而影响地方政府推进改革积极性。针对此问题，当前试点方案采取将性。针对此问题，当前试点方案采取将“营改增营改增”后的增值税收后的增值税收入暂时归属试点地区的办法，但这毕竟只是权宜之计。结合国际入暂时归属试点地区的办法，但这毕竟只是权宜之计。结合国际经验

27、和我国实际，有效保障地方政府财政收入，有三种思路可供经验和我国实际，有效保障地方政府财政收入，有三种思路可供考虑。考虑。收入全部由中央独享，同收入全部由中央独享，同时加大转移支付力度。时加大转移支付力度。维持现有中央和地方增值税维持现有中央和地方增值税分享比重，不断强化地方税分享比重，不断强化地方税收体系。收体系。三种思路三种思路在中央和地在中央和地方财政中找方财政中找到平衡到平衡思路一思路一思路二思路二思路三思路三解决思路解决思路调整增值税中央和地方分调整增值税中央和地方分享比例。享比例。会计人员 继续教育注册会计师-会计-税法http:/ 。盈利水平下降是因为受营改增等政策性因素影响 。上半年中国联通应交税费总额47.75亿元，而2013年整年这一数字为26.34亿元。在应交税费上，今年上半年的总额在去年整年总额基础上暴涨81%。这是由于“营改增”后增值税相应增长所导致。中国电信的测算：100元的收入在营业税制度下，利润是7元。而“营改增”后，利润只有4.85元。营改增后，电信企业利润将下降三成。电信行业我国电信行业将不再执行之前3%的营业税。改为实行差异化税率：提供语音通话等基础电信服务为1