税收筹划综合案例2016(1)

1、 2、股利分配时机选择 股息所得只要是符合条件的居民企业之间的股息（红利）等权益性投资收益，属于免税收入。 资本利得：转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。 筹划要点：避免将股息所得转化为股权转让所得。 A公司由甲、乙两个法人股东（均为居民企业）于2013年初出资1000万元设立，甲的出资比例为32%，乙的出资比例为68%.2016年6月30日，A公司所有者权益总额为8000万元，其中实收资本1000万元、盈余公积1200万元、未分配利润5800万元。2016年7月1日甲企业与丙个人签订股权转让协议，甲将其持有A公司32%的股权全部转让给丙，协议约定：甲、丙按该股权的公允

2、价值2800万元转让。股权转让环节，甲企业应纳税所得额=2800100032%=2480（万元），应交企业所得税=248025%=620（万元）。 如果甲、乙企业达成协议，甲先按公司法规定的程序撤出32%的出资的1000万元，从A公司获得2800万元的补偿，然后再由丙与A公司签订增资协议，规定由丙出资2800万元，占A公司注册资本的32%。上述股权变动的两种形式其最终结果一样，但税务处理方式确大不一样。 按国家税务总局公告2011年第34号规定，企业撤资其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回，相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息

3、所得，按规定符合条件的居民企业可以免交企业所得税。则甲企业因撤资，收回的2800万元的补偿收入，其中：320万元（初始投资100032%）属于投资收回，不交企业所得税；按撤资比例32%计算的应享有A公司的累计未分配利润和盈余公积（5800+1200）32%=2240（万元）部分，应确认为股息所得，按规定可以免缴企业所得税；其余部分28003202240=240（万元），应确认为股权转让所得，应交企业所得税=24025%=60（万元），而丙的出资行为除增资应交印花税外不涉及其他税收问题。 可见，A公司通过变“股权转让”为“先撤资再增资”，节约税收62060=560（万元）。从立法者的角度看，该条

4、是有漏洞和缺陷的。假设甲、丙为关联方，上例中甲的股权转让协议价以及甲撤资补偿和丙的出资均按甲持有A公司股权的账面净资产份额2560万元确定（不按2800万元确定）。那么，甲因撤资从A公司得到的补偿，全部应确认为投资收回和股息所得，其中属于投资收回320万元，股息所得2240万元，因无应税所得，也无需缴纳企业所得税。 股息红利如何计税：股息红利如何计税： 自2015年9月8日起，我国实施上市公司股息红利差别化个人所得税政策。（1）个人从公开发行和转让市场取得的上市公司股票，持股期限在1个月以内（含1个月）的，其股息红利所得全额计入应纳税所得额；（2）持股期限在1个月以上至1年（含1年）的，暂减按

5、50%计入应纳税所得额；（3）持股期限超过1年的，股息红利所得暂免征收个人所得税。 上述所得统一适用20%的税率计征个人所得税。 注：资本公积金转增个人股本不需征税，专指股份制企业股票溢价发行收入形成的资本公积金转增个人股本不作为应税所得，不征收个人所得税，而与此不相符合的其他资本公积金转增个人股本，应当依法征收个人所得税，包括企业接受捐赠、拨款转入、外包括企业接受捐赠、拨款转入、外币资本折算差额、资产评估增值等形成资本公积金转币资本折算差额、资产评估增值等形成资本公积金转增个人股本要征收个人所得税。增个人股本要征收个人所得税。A公司股份分派方案为：以公司现有总股本170,000,000股为基

6、数，向全体股东每10股送红股3股，派0.4元人民币现金（含税）；同时，以股票溢价发行收入形成的资本公积金向全体股东每10股转增7股。股民王先生持股10000股10个月，如何计算个人所得税呢？ 解答：解答：（1）每10股转增7股是不需要缴纳个人所得税的，每10股送红股3股，派0.4元人民币是需要缴纳个人所得税的。（2）送股应纳税1000010310%=300元（3）派息应纳税：10000100.410%=40元股民王先生应纳个人所得税340元，净收入股息60元。如果无派息仅送红股，则股民王先生无股息收入，红股仍被扣税300。 林雪锋：林雪锋：关于软件企业增值税即征即退的纳税筹划关于软件企业增值税

7、即征即退的纳税筹划 一、案例介绍A公司主要生产嵌入式软件产品，兼营销售一般货物，符合增值税即征即退条件。A公司嵌入式软件产品销售较为稳定，一般货物销售存在淡旺季，2014年公司总收入为2500万元。其中：嵌入式软件收入2000万元中含硬件部分收入为1000万元，软件部分收入为1000万元；一般货物销售收入500万元。成本方面：硬件部分成本为500万元，软件部分为50万元，一般货物部分为400万元。A公司2014年硬件对应的进项税额为80万元，专用于软件部分对应进项税额为10万元，一般货物对应进项税额为60万元，共用不能准确划分的进项税额为20万元。2014年缴纳的增值税为255万元，A公司适用

8、增值税税率为17%，所得税税率为25%，一般在增值税申报次月办理即征即退申请手续。 增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，按17%税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策。 对于嵌入式软件来说，根据财税2011100号第四条的规定，嵌入式软件产品销售额=当期嵌入式软件产品与计算机硬件、机器设备销售额合计-当期计算机硬件、机器设备销售额。在总收入一定的前提下，软件部分的销售收入与硬件部分销售收入成反比，硬件销售收入越高，对应的软件销售收入即越低，反之则越高。 根据财税2011100号第四条规定，计算机硬件、机器设备销售额按照下列顺序确定：按纳税人最近同期同类货物

9、的平均销售价格计算确定；按其他纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定；按计算机硬件、机器设备组成计税价格计算确定。计算机硬件、机器设备组成计税价格=计算机硬件、机器设备成本（1+10%）。假设A公司并未单独向客户销售硬件，且其他企业并未销售同类产品。为了多退税，企业与客户签订合同时，无需就软硬件两部分分别定价，可将硬件和嵌入式软件组合统一定价；进行纳税申报时，由于没有同期同类货物的平均销售价格可以参照，只能按照组成计税价格进行计算。 在本案例中，按照硬件成本500万元计算，硬件组成计税价格为：500（1+10%）=550（万元），与原硬件单独定价1000万元操作相比较，硬件收入减少450

10、万元，软件部分则相应增加450万元，可增加退税金额450（17%-3%）=63（万元）。 （二）进项税额 软件企业的进项税额由两部分构成，包括对专用于软件产品的进项税额以及无法划分的进项税额，以下就两种情况的具体操作进行详细说明。 1.专用于软件产品的进项税额 专用于软件产品的进项税额主要包括两种情况：软件产品生产过程所耗用的材料及劳务（例如光盘、软件认证费用）和专用于软件产品开发生产的设备及工具（包括但不限于用于软件设计的计算机设备、读写打印器具设备、工具软件、软件平台和测试设备）。该部分进项税额与即征即退退税额成反比。 根据现行增值税暂行条例的规定，增值税专用发票在规定期限内认证通过后方可

11、抵扣。对于专用于软件产品的进项发票，如未在规定期限内进行抵扣，则该部分待抵扣进项税额应转入成本，最终将减少当期企业所得税应纳税所得额，降低企业所得税税负。当然，如果仅对专用于软件产品的进项税额不进行抵扣处理，其目的、动机可能会引起争议。鉴于此，建议企业在货物采购环节，选择小规模纳税人供货商，或者要求客户开具增值税普通发票，以达到降低进项税额、增加退税金额的目的。 在本案例中，如未抵扣该部分进项税额，则本期可抵扣的进项税额减少10万元。因为即征即退税额=当期软件产品销售额14%-当期软件产品可抵扣进项税额，因此，本期增加即征即退退税额10万元。企业所得税方面，未抵扣的进项税额10万元作为货物成本

12、的组成部分，在软件销售时可在税前列支，即增加当期可扣除的成本10万元，减少当期企业所得税应纳税所得额10万元，按照企业适用25%企业所得税税率计算，减少应纳所得税额2.5万元（1025%）。虽然未抵扣行为会造成当月纳税金额的增加，但由于企业在次月即办理退税申请手续，与减少纳税的金额相比较，少抵扣税款的时间价值暂可忽略不计。 2.无法划分的进项税额 （1）采用适当的分摊方法根据财税2011100号第六条规定，增值税一般纳税人在销售软件产品的同时销售其他货物或者应税劳务的，对于无法划分的进项税额，应按照实际成本或销实际成本或销售收入比例售收入比例确定软件产品应分摊的进项税额。纳税人应将选定的分摊方

13、式报主管税务机关备案，并自备案之日起一年内不得变更。究竟该选择何种分摊方法，才能实现企业的利益最大化？ 收入方面：一般情况下，软件产品附加值高，增值较多，对应的收入自然较高，而硬件部分和一般货物销售毛利通常较低，增值较少，所以即征即退软件的收入在总收入中的占比相对较高。成本方面：通常情况下，软件主要的投入集中于研究开发阶段的支出。其中，研究阶段的投入都在当期费用化，开发阶段的投入归集于无形资产成本，在一定期限内进行摊销，一般在当期费用中反映，而软件部分生产成本，主要是研究开发完成后，为使软件产品处于待售状态而发生的软件准备费用，例如软件复制拷贝费用、软件文档费用等。由此可看出，软件投入更多是在

14、前期的研究开发方面的投入，生产过程中直接投入较低，反映到生产成本上，与硬件和一般货物相比较，自然处于低水平，因此，即征即退软件的成本在总成本中的占比相对较低。 综上分析，对于无法划分的进项税额，如果采用实际成本占比计算，软件产品应分摊的进项税额相对较少，即征即退部分实际税负较高，企业实际收到的退税款也随之增加。在本案例中，按照实际成本占比的分摊方法计算，即征即退部分对应进项为：2050（400+500+50）=1.05（万元）；采用实际收入占比分摊方法计算即征即退部分对应进项为：201000（500+1000+1000）=8（万元）。企业按实际成本占比分摊法计算的即征即退税款增加：8-1.05

15、=6.95（万元）。 （2）调节发票抵扣时间 一方面，根据国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知（国税函2009617号）的规定，增值税一般纳税人取得的增值税专用发票，应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。由于进项发票允许抵扣的期限长达180天，抵扣时间存在一定的灵活性、可控性；另一方面，现行增值税相关政策仅规定主管税务机关可以按公式依据年度数据对一般计税方法的纳税人兼营简易计税方法计税项目、非增值税应税劳务、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额进行清算，而对即征即退的情况并未作规定，也为纳税筹划提供了一

16、定空间。 一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额当月无法划分的全部进项税额（当月免税项目销售额非增值税应税劳务营业额合计）（当月全部销售额营业额合计）。 （营改增）不得抵扣的进项税额当期无法划分的全部进项税额（当期简易计税方法计税项目销售额+非增值税应税劳务营业额+免征增值税项目销售额）（当期全部销售额+当期全部营业额），且主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。 因此，纳税人可以通过调节无法划分的进项发票的抵扣时间，影响软件产品应分摊的进项税额，从而最大限度享受国家给予的优惠

17、政策，在合法合规的前提下实现企业利益最大化。具体来说，对于软件收入占比较低的月份，增加无法划分的进项发票的抵扣金额（按比例抵扣，抵得少），按照财税2011100号第六条规定的计算方法，软件部分对应的进项税额自然减少，以达到增加当月软件部分增值税税负、提高即征即退退税额的目的。 在本案例中，A公司嵌入式软件产品销售较为稳定，但一般货物销售存在一定季节性，不同月份间软件收入、成本占比存在一定差异。由于销售情况存在一定的规律性，企业可以提前对全年不能准确划分的进项部分进行统筹安排，对于一般货物销售较少的月份，暂不抵扣该部分的税额。具体抵扣时间方面，可以在进项发票开具之日起180天内进行调节，直至一般

18、货物销售增长、软件部分销售收入占比下降的月份再进行认证抵扣，这样可使软件部分分摊的进项税额减少，即征即退退税额增加。 某公司（高德红外）生产产品属于大型半自动化设备（其中含软件设计，有核心自主知识产权），客户购入后作固定资产使用。年购入原材料5000万元，取得了增值税专用发票，可抵扣进项850万元，年耗用水电费500万元，也取得增值税专用发票，可抵扣80万元，（电17%，水13%），另外发生工资、折旧、管理费用等成本费用约800万元，无进项抵扣，该公司年销售收入为14040万元（含税），如何设计筹划方案。“营改增营改增”企业有形动产处置的纳税筹划企业有形动产处置的纳税筹划 依据现行增值税抵扣政

19、策，“营改增”企业原有的有形动产，其进项税额不能抵扣，但若要处置这些资产，如果采取销售方式，可以按3%的税率减按2%计算交纳增值税；如果进行租赁，则适用简易征收方法即3%的税率。而新购建的有形动产，一般以17%的税率计算进项税额进行增值税抵扣。以2%与3%的税率处置有形动产，与17%的税率购置有形动产中间存在一个很大的税差，会吸引“营改增”企业通过不同方式在有形动产的合理安排中获得一些税收效益。 1、卖旧买新 “卖旧买新”就是卖出旧的有形动产，购买新的有形动产并取得17%的增值税专用发票予以抵扣。 某建筑企业将一台旧设备卖给专业租赁公司，价值100万元，向其开具普通发票。又从另一家供应商处购进

20、一台设备，价税合计也是100万元，取得17%税率的增值税专用发票。旧设备的销项税额=1000000（1+3%）2%=19417.48（元）；新设备的进项税额=1000000（1+17%）17%=145299.15（元）。同是100万元的进出，企业就减少增值税125881.67元（145299.15-19417.48），节税效果比较明显。 2、租旧买新 “租旧买新”就是指租出旧的有形动产，购买新的有形动产。以设备为例，旧的设备就是企业在“营改增”之前购进或自制的资产，无法进行进项税抵扣。但若将其出租，依据财税201253号和财税2013106号文件规定：试点纳税人中的一般纳税人，以试点实施之前购

21、进或者自制的有形动产为标的物提供的经营租赁服务，试点期间可以选择简易计税方法。即按3%的增值税税率计算交纳增值税。而购进新的设备，则可以取得17%的进项税额，这之间也存在14个点的差异。 某建筑企业“营改增”后，将自己使用过的一台设备出租，租期为4年，每年年底收到租金为10万元，并向承租方开具普通发票。企业重新一次性购买了一台价值100万元的同型号设备。该企业出租旧设备每年的租金收入为97087.38元（1000001.03），增值税为2912.62元（1000001.030.03）。购进新设备可取得145299.15元（10000001.170.17）进项税额。据此在当年可以减少142386

22、.53元的增值税。但后三年因无该新设备的抵扣，每年需交纳2912.62元的增值税。考虑到后三年的纳税，新设备总共也可抵扣133648.67元（145299.15-2912.624）的增值税。 企业购买新设备也可以分期付款，分次取得增值税专用发票。这样租赁收入是分次计算销项税额，购进设备进项税额也是分期抵扣，正好同步进行。比如，企业购进新设备分4年付款，每年需交纳25万元，取得17%的增值税专用发票，进项税额为36324.79元（2500001.170.17），租金收入的销项税额为2912.62元。每年仍可抵扣33412.17元（36324.79-2912.62）的增值税。购买设备的支出大于租出

23、设备收入的部分，属于固定资产更新改造投入。 “租旧”与“卖旧”相比，租出旧设备属于经营性有形动产租赁，虽然租金收入按3%的税率计税，比“卖旧”收入按2%的实际税率计税高出一个百分点，但从长期看，“租旧”收入会大于“卖旧”收入，并且设备的价值仍然体现在企业的资产账面上；而同时购进新的设备，也会增加企业资产的账面价值，而扩大资产规模也有利于吸引投资者。 3、租旧租新 “租旧租新”是指租出旧的有形动产，租入新的类似的有形动产。企业租出旧设备经税局备案可按3%的增值税税率计税，但租入设备或新设备因存在选择性，可选择租入能取得17%进项税额的设备，这中间仍存在14个点的税差。 某“营改增”企业将一台五成

24、新的设备租出，租期4年，每年租金15万元；另从租赁公司租入一台全新的更先进的设备，租期4年，每年租金25万元。出租旧设备每年需交纳增值税4368.93元（1500001.030.03），租入新设备企业每年可以取得36324.79元（2500001.170.17）的进项税额。其中的税差是31955.86元。 “租旧租新”的好处在于：租金收入的销项税额与租赁支出的进项税额同步抵扣，有利于稳定的企业增值税税负；其缺点是：租入的新设备不能计入企业资产的账面价值，即不能增加企业的资产规模。企业要以全盘考虑是否“租旧租新”，不能单纯为税而租，忽略了成本负担。4、以旧换新 “以旧换新”是指企业用旧的有形动产

25、，跟生产商作价后换取新的有形动产。这对换新方来说，就是换出的旧设备按固定资产清理处理，即按2%的增值税税率计税；换进的新设备按购进设备处理，即按17%的税率计算进项税额。这中间存在15个点的税差。 某建筑企业用一台五成新的设备从供应商那换取一台新设备。旧设备原值为100万元，已提折旧40万元，作价50万元给供应商，补价50万元，并取得新的设备，供应商按售价100万元开具了增值税专用发票。旧设备视同销售需计算的销项税额=500000（1+3%）2%=9708.74（元）；换取新设备可以取得进项税额=1000000（1+17%）17%=145299.15（元）。这两个数相差135590.41元，即

26、是企业减轻的增值税税负，占50万元补价的27.12%（135590.41500000），也即补价的一大半转化成了进项税额。 在企业实务中，“以旧换新”一般要根据换出设备的成新率来确定换入新设备的补价，设备较旧，补价就多，设备较新，补价就少。从企业长足发展来说，一些有形动产迟早要更新，所以，企业换入新设备承担的补价，可以看作是设备成本的时间价值带来的费用，但这笔费用可以获取较多的进项税额，来减轻企业“营改增”初期的高税负。 某配件厂为增值税一般纳税人，2015年9月采取分期收款方式销售配件，合同约定不含税销售额150万元，当月应收取60%的货款，由于购货方资金周转困难，本月实际收到货款50万元，配件厂按照实际收款额开具增值税专用发票，当月厂房装修，购进中央空调，取得增值税专用发票，注明价款10万元，当月该配件厂应纳增值税()万元 百货商场最近正在积极筹划开展部分商品的促销活动。目前有三种方案可以选择：方案一是，商品八折销售；方案