金融资产管理专题典型案例分析

1、计算题的设计模式及典型案例解析（一）金融资产专题在金融资产中持有至到期投资和可供出售金融资产是计算题的主要选材。【典型案例1】甲公司于2005 年初购入乙公司债券，该债券面值为 1000 万元，票面利率为3% ，每年末付息，到期还本，该债券尚余期限 5 年，甲公司为此项投资支付了买价911 万元，另支付交易费用 8 万元，甲公司有能力而且有意图将此投资持有至到期，此持有至到期投资的内含报酬率经测算为4.86%。该债券发行方有提前赎回的权力，2007 年初甲公司预计乙公司将于2007年末赎回该债券本金的一半，剩余债券本金于到期时偿还。2008年末该债券的可收回价值为455 万元， 2009 年

2、9 月 15 日甲公司抛售该债券，售价为480万元。请根据上述资料，作出甲公司如下账务处理：（1）2005 年初购入债券时；（2）计算 2005 年末、2006 年末实际利息收入并编制相关会计分录；（3）根据乙公司的赎回计划调整2007 年初摊余成本并作出相应的会计分录；（4）计算 2007 年 12 月 31 日的实际利息收益并编制2007 年 12月 31 日收到利息和一半本金的会计分录；（5）计算 2008年末的实际利息收入并编制有关会计分录；（6）编制 2008年末减值计提的会计分录；（7）编制 2009年出售时的会计分录。【答案与解析】（1）2005年初购入债券时借：持有至到期投资成

3、本1000 贷：银行存款919 持有至到期投资利息调整81 （2）计算 2005 年末、 2006 年末实际利息收入并编制相关会计分录年份年初摊余成本利息收益 =4.86% 现 金流量年末摊余成本=+- 2005 919.00 44.66 30.00 933.66 2006 933.66 45.38 30.00 949.04 2005 年的会计分录如下：计提利息收益时：借：应收利息 30 持有至到期投资利息调整14.66 贷：投资收益 44.66 收到利息时：借：银行存款 30 贷：应收利息 30 2006 年的会计分录如下：计提利息收益时：借：应收利息 30 持有至到期投资利息调整15.38

4、 贷：投资收益 45.38 收到利息时：借：银行存款 30 贷：应收利息 30 （3）根据乙公司的赎回计划调整2007 年初摊余成本并作出相应的会计分录2007年初实际摊余成本 949.04（万元）；2007年初摊余成本应为=(30+500)/(1+4.86%)1+15/(1+4.86%)2+(15+500)/(1+4.86%)3=965.74( 万元) 2007 年初应调增摊余成本 =965.74949.04=16.7 （万元）借：持有至到期投资利息调整 16.7 贷：投资收益16.7 （4） 计算 2007 年 12 月 31 日的实际利息收益并编制2007 年 12月 31 日收到利息和

5、一半本金的会计分录年份年初摊余成本利息收益 =4.86% 现金流量年末摊余成本=+-2007 965.74 46.93 530.00 482.67 计提利息收益时：借：应收利息 30 持有至到期投资利息调整16.93 贷：投资收益 46.93 收到利息时：借：银行存款 30 贷：应收利息 30 收回本金时：借：银行存款 500 贷：持有至到期投资成本500 （5）计算 2008年末的实际利息收入并编制有关会计分录年份 年 初 摊 余成本利息收益 =4.86% 现 金流量年末摊余成本=+- 2008 482.67 23.46 15.00 491.13 计提利息收益时：借：应收利息 15 持有至到

6、期投资利息调整8.46 贷：投资收益23.46 收到利息时：借：银行存款 15 贷：应收利息 15 （6）编制 2008 年末减值计提的会计分录借：资产减值损失36.13（491.13455）贷：持有至到期投资减值准备36.13 （7） 编制 2009 年出售时的会计分录借：银行存款480 持有至到期投资减值准备36.13 持有至到期投资利息调整8.87（81-14.66-15.38-16.7-16.93-8.46）贷：持有至到期投资成本500 投资收益 25 【典型案例 2】 甲上市公司发行公司债券为建造专用生产线筹集资金，有关资料如下：（1）2006 年 12 月 31 日，委托证券公司以

7、7764 万元的价格发行3年期分期付息公司债券，该债券面值为8000 万元，票面年利率为4.5%，实际年利率为 5.64%，每年付息一次，到期后按面值偿还，支付的发行费用 20万元， 发行期间冻结资金产生的利息收入为11万元。（2）生产线建造工程采用出包方式，于2007 年 1 月 1 日开始动工，发行债券所得款项当日全部支付给建造承包商，2008 年 12 月 31 日所建造生产线达到预定可使用状态。（3）假定各年度利息的实际支付日期均为下年度的1 月 10 日，2010年 1 月 10 日支付 2009 年度利息，一并偿付面值。（4）所有款项均以银行存款收付。（5） 乙公司于 2006 年

8、 12 月 31 日自证券市场购得甲公司改行的公司债券，面值为 2500万元，支付交易费用12 万元。经测算此债券的内含报酬率为 5.41%。2007 年末受市场利率提高的影响，该债券发生贬值，经测算此债券的可收回价值为2100万元，2009 年 3 月 1 日乙公司将此债券出售，售价为1900万元，假定无相关税费。要求：（1）作出甲公司有关该债券的会计处理；（2）作出乙公司有关此债券投资的会计处理。【答案及解析】（1）甲公司的会计处理如下：甲公司每年的利息费用计算表年份年初摊余成本利息费用票面利息追加本金2007 年7755.00 437.38 360.00 77.38 2008 年7832

9、.38 441.75 360.00 81.75 2009 年7914.13 445.87 8360.00 0.00 甲公司每年的会计分录如下：2006 年 12 月 31日发行债券借：银行存款 7755 应付债券利息调整 245 贷：应付债券面值 8000 2007 年 12 月 31日计提利息借：在建工程 437.38 贷：应付债券利息调整 77.38 应付利息 360 2008 年 12 月 31日计提利息借：在建工程 441.75 贷：应付债券利息调整 81.75 应付利息 360 2009 年 12 月 31日计提利息借：财务费用 445.87 贷：应付债券利息调整 85.87 应付利

10、息 360 2010 年 1 月 10 日付息还本借：应付债券面值 8000 应付利息 360 贷：银行存款 8360 （2）乙公司的会计处理如下：乙公司 2006年 12 月 31 日购入甲公司债券时：借：持有至到期投资成本2500 贷：持有至到期投资利息调整61.75 银行存款 2438.25（77642500/8000+12）乙公司 2007年的利息收益计算表年份年初摊余成本利息收益票面利息追加本金2007 年2438.25 131.91 112.50 19.41 2007年 12 月 31 日乙公司计提利息收益借：应收利息 112.5（25004.5%）持有至到期投资利息调整19.41

11、 贷：投资收益131.91 2007 年末该债券的账面余额为2457.66（2438.2519.41） ，相比此时的可收回价值2100 万元，发生贬值 357.66 万元，应作如下减值处理：借：资产减值损失357.66 贷：持有至到期投资减值准备357.66 乙公司 2008年的利息收益计算表年份年初摊余成本利息收益票面利息追加本金2008 年2100.00 113.61 112.50 1.11 借：应收利息 112.5（25004.5%）持有至到期投资利息调整1.11 贷：投资收益113.61 2009年 3 月 1 日出售该债券时：借：银行存款 1900 持有至到期投资利息调整41.23

12、（61.7519.41 1.11）持有至到期投资减值准备357.66 投资收益 201.11 贷：持有至到期投资成本2500 【典型案例 3】甲公司于 2006 年 1 月 2 日购入乙公司于1 月 1日发行的公司债券，该债券的面值为1000 万元，票面利率为10% ，期限为 5 年，每年末付息，到期还本。该债券投资被甲公司界定为持有至到期投资。甲公司支付了买价1100万元，另支付经纪人佣金10万元，印花税 2000元。经计算，该投资的内含报酬率为7.29%。要求：根据上述资料，完成以下甲公司以下业务的会计处理。（1）2006年初购买该债券时；（2）2006年末计提利息收益时；（3）2006

13、年末乙公司因债务状况恶化，预计无法全额兑现此债券的本息，经测算甲公司所持债券的可收回价值为1010万元；（4）2007年末计提利息收益时；（5）2008 年初甲公司因持有该债券的意图发生改变，将该项持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，重分类当日其公允价值为 900 万元。（6）2008年末计提利息收益时（7）2008年末该债券的公允价值为700万元；（8）2009年末计提利息收益时；（9）2009 年末乙公司的财务状况进一步恶化，已达到事实贬值，经认定此时的可收回价值为500万元；（10）2010 年初甲公司将此债券出售，售价为450 万元，假定无相关税费。【答案与解析】（1）2006 年

14、初购买该债券时；该持有至到期投资的入账成本1100100.21110.2（万元）；2006年购入该债券时：借：持有至到期投资成本1000 利息调整 110.2 贷：银行存款 1110.2 （2）2006 年末计提利息收益时；年份年初摊余成本当年利息收益票面利息年末摊余成本2006年1110.20 80.93 100.00 1091.13 备注： 7.29%；100010% +相关会计分录如下：借：应收利息100 贷：持有至到期投资利息调整19.07 投资收益 80.93 （3）2006 年末乙公司因债务状况恶化，预计无法全额兑现此债券的本息，经测算甲公司所持债券的可收回价值为1010 万元；由

15、于此时的摊余成本为 1091.13 万元，相比此时的可收回价值1010 万元，发生贬值 81.13 万元，分录如下：借：资产减值损失81.13 贷：持有至到期投资减值准备81.13 （4）2007 年末计提利息收益时；年份年初可收回价值当年利息收益票面利息年末摊余成本2007年1010.00 73.63 100.00 983.63 备注： 7.29%；100010% +相关会计分录如下：借：应收利息100 贷：持有至到期投资利息调整26.37 投资收益 73.63 （5）2008 年初甲公司因持有该债券的意图发生改变，将该项持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，重分类当日其公允价值为900万

16、元。借：可供出售金融资产成本1000 利息调整 64.76（110.2-19.07-26.37）资本公积其他资本公积83.63 持有至到期投资减值准备81.13 贷：持有至到期投资成本1000 利息调整 64.76 可供出售金融资产公允价值变动164.76 （6）2008 年末计提利息收益时年份年初公允价值当年利息收益票面利息年末摊余成本2008年900.00 65.61 100.00 865.61 备注： 7.29%；100010% +相关会计分录如下：借：应收利息100 贷：可供出售金融资产利息调整34.39 投资收益 65.61 （7）2008 年末该债券的公允价值为700万元；由于此时

17、的摊余成本为865.61 万元，相比此时的公允价值700 万元，发生贬值165.61 万元，由于此时没有证据表明此贬值是非暂时状态，因此应作公允价值调账处理，分录如下：借：资本公积其他资本公积165.61 贷：可供出售金融资产公允价值变动165.61 （8）2009 年末计提利息收益时；年份年初摊余成本当年利息收益票面利息调整摊余成本年末摊余成本2009年700.00 51.03 100.00 48.97 651.03 备注： 7.29%；100010% +相关会计分录如下：借：应收利息100 贷：可供出售金融资产利息调整48.97 投资收益 51.03 （9）2009 年末乙公司的财务状况进

18、一步恶化，已达到事实贬值，经认定此时的可收回价值为500 万元；由于此时的摊余成本为651.03万元，相比此时的可收回价值500万元，发生贬值151.03 万元，另外，此时的“资本公积其他资本公积”的借方余额为249.24 万元（ 165.61+83.36 ） ，即此暂时贬值应一并认定为正式损失，具体处理如下：借：资产减值损失400.27（151.03+249.24 ）贷：资本公积其他资本公积249.24 可供出售金融资产公允价值变动151.03 （10）2010 年初甲公司将此债券出售，售价为450 万元，假定无相关税费。借：银行存款 450 可供出售金融资产利息调整18.6 公允价值变动4

19、81.4（164.76165.61151.03）投资收益 50（450+18.6+481.4 1000）贷：可供出售金融资产成本1000 （二）长期股权投资专题【典型案例 1】m公司和 n公司 2007 年和 2008 年有关投资业务有关资料如下：1 m公司以银行存款方式于2007 年初购得 n公司 10% 的股权，成本为 650 万元，取得投资时n 公司可辨认净资产公允价值总额为6000（假定公允价值与账面价值相同） 。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，m公司对其采用成本法核算。2。2008 年初，m公司以一批产品换入甲公司持有n公司 20% 的股权，换出产品的公

20、允价值和计税价格为1100 万元，成本为 800 万元，另支付补价 113 万元。当日 n公司可辨认净资产公允价值总额为7200 万元。取得该部分股权后，按照n公司章程规定， m公司能够派人参与 n公司的生产经营决策， 对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定 m公司在取得对 n公司 10% 股权后至新增投资日， n公司通过生产经营活动实现的净利润为800万元，因自用房地产转换为投资性房地产使资本公积增加200 万元，未派发现金股利或利润。2008 年 1 月 1 日，n公司除一台设备的公允价值与账面价值不同外，其他资产的公允价值与账面价值相同。该设备的公允价值为1000 万元，账面价值为8

21、00 万元。假定 n公司对该设备按年限平均法计提折旧，预计尚可使用年限为10 年，无残值。3。2008 年 12 月 1 日，n公司将一栋办公大楼对外出租，并采用公允价值模式进行后续计量。 该办公大楼出租时的公允价值为3000万元，账面原价为2800 万元，已提折旧800 万元（与税法规定计提折旧相同），未计提减准备。 2008 年 12 月 31 日其公允价值为3200万元。4。2008年度 n公司实现净利润为1020 万元。假定 m公司和 n公司适用的增值税税率均为17% ；所得税均采用资产负债表债务法核算， 2007 年适用的所得税税率为33% ， 从 2008年起，按新的所得税法的规定

22、，两公司适用的所得税税率均为25% ；两公司均按净利润的10% 提取法定盈余公积。要求：（1）编制 m公司 2007 年 1 月 1 日取得 n公司 10% 的股权的会计分录。（2）编制 m公司 2008 年 1 月 1 日取得 n公司 20% 的股权及由成本法转为权益法核算的会计分录。（3） 编制 n公司 2008 年 12 月 1 日自用房地产转换为投资性房地产、期末公允价值变动及确认递延所得税的会计分录。（4）编制 m公司 2008 年度与长期股权投资有关的会计分录。（5）计算 2008 年 12月 31 日长期股权投资的账面余额。 （余额单位用万元表示）【答案及解析】（1）借：长期股权

23、投资 n公司 650 贷：银行存款650 （2）对于原 10% 股权的成本 650 万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额600 万元（ 600010% ）之间的差额50 万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动（ 72006000）相对于原持股比例的部分120万元， 其中属于投资后被投资单位实现净利润80 万元 （80010% ） ，应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益； 除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动40 万元，应当调整增加长期股权投资的

24、账面余额，同时计入资本公积 （其他资本公积） 。针对该部分投资的账务处理为：借：长期股权投资 n公司 120 贷：资本公积其他资本公积40 盈余公积 8 利润分配未分配利润72 追加投资部分借：长期股权投资 n公司 1400 贷：主营业务收入1100 应交税费应交增值税（销项税额）187 银行存款113 借：主营业务成本800 贷：库存商品800 借：长期股权投资 n公司（投资成本） 2170 贷：长期股权投资 n公司2170 对于新取得的股权， 其成本为 1400 万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1440 万元（ 720020% ）之间的差额

25、应确认营业外收入40 万元，但原持股比例10% 部分长期股权投资中含有商誉50 万元，所以综合考虑应确认含在长期股权投资中的商誉10 万元，追加投资部分不应确认营业外收入。（3）借：投资性房地产成本3000 累计折旧800 贷：固定资产 2800 资本公积其他资本公积1000 借：投资性房地产公允价值变动200 贷：公允价值变动损益200 借：资本公积其他资本公积250 所得税费用 50 贷：递延所得税负债300 （4）借：长期股权投资n 公司（其他权益变动） 225（75030% ）贷：资本公积其他资本公积225 借：长期股权投资 n公司（损益调整） 300（ 102020）30% 贷：投资

26、收益 300 （5）长期股权投资的账面余额21702253002695（万元） 。【典型案例2】运通股份有限公司（本题下称运通公司）为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17% ；不考虑增值税以外的其他相关税费。运通公司2006年2009年与投资有关的资料如下：（1）2006 年 9 月 2 日，运通公司与甲公司签订股权转让协议，购买甲公司所持有的b企业 40% 的股权，购买价款为4000 万元（不考虑相关税费）。该股权转让协议于2006 年 11 月 1 日分别经运通公司临时股东大会和甲公司股东大会批准；股权过户手续于2007 年 1月 1 日办理完毕；当日，运通公司将全部价款支付给甲公司。

27、运通公司取得上述股权后对b企业财务和经营政策有重大影响。 运通公司与被合并方不存在关联关系。2006 年，b企业实现净利润1500 万元。2007 年 1 月 1 日，b企业可辨认资产公允价值为9000万元。（2）2007 年 3 月 20 日，b企业宣告发放2006 年度现金股利500万元，并于 2007年 4 月 20 日实际发放。 2007 年度 b企业实现净利润 600万元。（3）2008 年 12月，b 企业对可供出售金融资产业务进行会计处理后，增加资本公积300 万元。2008 年度， b 企业发生亏损1100万元。经调查， 出现减值迹象，运通公司预计长期投资的可收回金额为 365

28、0 万元。（4）2009年 8 月 21 日，运通公司与 c公司签订协议，将其所持有 b企业 40% 的股权全部转让给c公司。股权转让协议的有关条款如下：股权转让协议在经运通公司和c公司股东大会批准后生效；股权转让的总价款为4500 万元，协议生效日c公司支付股权转让总价款的 40% ，协议生效后 2 个月内支付股权转让总价款的40% ，股权过户手续办理完毕时支付其余20% 的款项。 2009 年 9 月 30 日，运通公司和c 公司分别召开股东大会并批准了上述股权转让协议。当日，运通公司收到c公司支付的股权转让总价款的40% 。2009 年 10月 31 日，运通公司收到c公司支付的股权转让

29、总价款的40% 。2009年 12 月 31 日，上述股权转让的过户手续办理完毕，收到支付的股权转让款 20% 。2009 年度，b企业实现净利润的情况如下：19 月份实现净利润 300 万元；10 月份实现净利润200万元；1112月份实现净利润 400万元。（5）2009 年 3 月 4 日，运通公司与蓝星公司签订股权转让协议，以银行存款 600 万元受让蓝星公司所持有a公司股权的 50% 。上述协议于 2009 年 4 月 5 日经运通公司临时股东大会和蓝星公司股东大会批准，涉及的股权变更手续于2009 年 8 月 1 日完成，当日支付了全部股权转让款。 运通公司获得 a公司股权后， 在

30、 a公司董事会中拥有多数席位， a公司成为运通公司的合营企业。2009 年 8 月 1 日，a公司可辨认净资产公允价值为1400万元。 2009 年度，a公司实现净利润的情况如下： 13月份实现净利润50万元；36 月份实现净利润 40 万元； 712 月份每月实现净利润10 万元。除上述交易或事项外，b企业和 a公司未发生导致其所有者权益变动的其他交易或事项。要求：（1）编制运通公司 2007 年对 b企业长期股权投资有关的会计分录，并计算运通公司对b企业长期股权投资于2007 年 12 月 31 日的账面价值。 假设被投资单位公允价值难以取得，不考虑被投资单位净利润的调整。（2）编制运通公

31、司 2008 年对 b企业长期股权投资有关的会计分录，并计算运通公司对b企业长期股权投资于2008 年 12 月 31 日的账面价值。（3）编制运通公司 2009 年转让所持 b企业股权相关的会计分录。（4）编制运通公司 2009 年对 a公司长期股权投资相关的会计分录。（5）计算运通公司上述长期股权投资在2009 年 12 月 31 日资产负债表上的金额。【答案及解析】（1）2007年 1 月 1 日投资时：借：长期股权投资 b企业（投资成本）4000 贷：银行存款4000 长期股权投资的初始投资成本4000 万元大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额3600 万元（ 90004

32、0% ） ，不调整长期股权投资的初始投资成本。3 月 20 日 b企业宣告发放 2006 年现金股利时：借：应收股利 b企业200（50040% ）贷 ： 长 期 股 权 投 资 b企 业 （ 投 资 成本）200 4 月 20 日取得现金股利时：借：银行存款200 贷：应收股利 b企业200 2007年 12 月 31 日确认投资收益时：借：长期股权投资 b企业（损益调整）240 贷：投资收益240（60040% ）2007 年 12 月 31 日运通公司对b 企业长期股权投资的账面余额=4000200+240=4040 （万元） 。（2）确认被投资企业产生的资本公积：借：长期股权投资 b企

33、业（其他权益变动）120 贷：资本公积其他资本公积120 （30040% ）2008年确认投资损失：借：投资收益440（110040% ）贷：长期股权投资 b企业（损益调整）440 2008年 12 月 31 日计提减值准备：2008 年 12 月 31 日运通公司计提减值准备前对b企业长期股权投资的账面余额 =4040+120 440=3720（万元），预计可收回金额为3650万元，应计提减值准备70 万元。借：资产减值损失 70 贷：长期股权投资减值准备70 2008 年 12 月 31 日运通公司对 b企业长期股权投资的账面价值=长期股权投资账面余额减值准备=372070=3650（万元

34、） 。（3）该股权投资处置时，运通公司的账务处理是：借：银行存款 3600（450080% ）贷：预收账款3600 借：银行存款900 预收账款3600 长期股权投资减值准备70 长期股权投资 b企业（损益调整）200 资本公积其他资本公积120 贷：长期股权投资b企业（投资成本）3800 长 期 股 权 投 资 b企 业 （ 其 他 权 益 变动）120 投资收益970 （4）2009年 8 月 1 日：借：长期股权投资 a公司（投资成本）600 贷：银行存款600 长期股权投资的初始投资成本600 万元小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额700万元（140050% ） ，其差

35、额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。借：长期股权投资 a公司（投资成本）100 贷：营业外收入100 2009年末确认投资收益：借：长期股权投资 a公司（损益调整）25 贷：投资收益25（5050% ）（5）2009 年 12 月 31 日对 a公司的投资账面价值 =600+100+25=725（万元） ；对 b 公司的股权已转让，因此，运通公司上述长期股权投资在 2009年 12 月 31 日资产负债表上的金额为725（万元）。【典型案例 3】甲公司是一家上市公司，属增值税一般纳税人，适用增值税率为17% ，适用所得税率为25% ，采用资产负债表债务法核算所得税，盈余公积按净利润

36、的10% 提取， 2008 年2012 年发生如下经济业务：1.2008 年 4 月 1 日甲公司在二级股票市场上购买了乙公司15%的股份，共计 150 万股，每股买价为12 元，发生交易费用3 万元，甲公司无法达到对乙公司的重大影响，因此采用成本法核算长期股权投资；2。乙公司 2008 年初可辨认净资产公允价值为8000 万元，假设可辨认净资产公允价值等于账面价值。3.2008 年 3 月 25 日乙公司宣告分红，每股红利为0.5 元，实际发放日为 4 月 10 日；4.2008 年 12 月 31 日乙公司持有的可供出售金融资产发生增值300万元；5.2008 年乙公司实现净利润800 万

37、元，其中 13 月实现净利润100万元，此净利润的账面口径等于公允口径，下同；6.2009 年 1 月 1 日甲公司以库存商品从丙公司换得乙公司25%的股份，共计 250 万股，该库存商品的公允价值为2000 万元，账面余额为 1600 万元，增值税率为17% ，假定未发生其他税费。至此，甲公司对乙公司的持股比例达到40% ， 具备对乙公司的重大影响能力。7.2009 年 5 月 3 日乙公司宣告分红，每股红利为0.6 元，实际发放日为 6 月 2 日；8.2009 年末乙公司持有的可供出售金融资产发生贬值80 万元；9.2009 年度乙公司实现净利润2000 万元；10.2010 年 1 月

38、 1 日，甲公司以增发股票200万股为对价换取了丁公司持有的乙公司股份150万股， 致使甲公司的持股比例达到55% ，甲公司每股股票的面值为1 元，公允价值为13 元，假定未发生交易费用；11.2011 年末乙公司决策失误致使当年发生严重亏损，额度高达4000 万元，经测算，该投资的可收回价值为5600 万元；另，乙公司所得税率为25% 。根据上述资料，作出如下经济业务的会计处理：（金额单位以万元为准）1.2008 年 4 月 1 日甲公司购入乙公司15% 股份时；2.2008 年 4 月 10 日收到股利时；3.2009 年初由于新增股份致使甲公司对乙公司的影响程度达到重大影响，由成本法改为

39、权益法的追溯分录；4。2009年初甲公司以库存商品交换乙公司25% 股份时；5。认定第二次投资时的商誉；6.2009 年分红的会计处理；7.2009 年乙公司持有的可供出售金融资产发生贬值时；8.2009 年末乙公司实现净利润时；9.2010 年初甲公司通过股权交换取得乙公司15% 股份时；10。由于甲公司达到对乙公司过半股权的控制，将长期股权投资的核算方法转化为成本法的追溯分录；11.2011 年初长期股权投资的账面余额；12.2011 年末因长期股权投资贬值应提的减值准备。【答案及解析】1.2008 年 4 月 1 日甲公司购入乙公司15% 股份时：借：长期股权投资乙公司1728（1501

40、230.5 150）应收股利75（0.5150）贷：银行存款1803 2.2008 年 4 月 10 日收到股利时：借：银行存款75 贷：应收股利75 3.2009 年初由于新增股份致使甲公司对乙公司的影响程度达到重大影响，应由成本法改为权益法，相关追溯分录如下：（1）追溯初始投资时甲公司初始投资成本与被投资方公允可辨认净资产中属于甲公司的份额之差：2008年 4月 1日乙公司公允可辨认净资产额80001000.510007600（万元） ；甲公司持有的公允可辨认净资产的份额760015% 1140（万元） ；甲公司初始投资成本1728 万元超过其所占公允可辨认净资产份额 1140 万元的差额

41、 588 万元视为购买的商誉，在账上一反映，因此对此无需追溯。（2）追溯认定 2008 年乙公司盈余对投资的影响借：长期股权投资损益调整105（ 800100）15% 贷：盈余公积10.5 利润分配未分配利润94.5 （3） 追溯认定 2008 年乙公司可供出售金融资产增值对投资的影响借：长期股权投资其他权益变动33.75300（125% ）15% 贷：资本公积其他资本公积33.75 （4）将成本法下“长期股权投资乙公司” 账面余额转为“长期股权投资投资成本”借：长期股权投资投资成本1728 贷：长期股权投资乙公司1728 4。2009年初甲公司以库存商品交换乙公司25% 股份时：借：长期股权

42、投资投资成本2340 贷：主营业务收入2000 应交税费应交增值税（销项税额）340 借：主营业务成本1600 贷：库存商品1600 5。认定第二次投资时的商誉第二次投资的初始投资成本为2340 万元；2009 年初乙公司可辨认净资产公允价值80008000.5 100030075% 8525（万元） ；第二次投资对应的乙公司可辨认净资产公允价值852525%2131.25（万元） ；第二次投资购买的商誉价值23402131.25208.75（万元） 。6.2009 年分红的会计处理如下：（1）2009 年 5 月 3 日宣告分红时借：应收股利240（0.6 400）贷：长期股权投资损益调整2

43、40 （2）6 月 2 日发放时借：银行存款 240 贷：应收股利 240 7.2009 年乙公司持有的可供出售金融资产发生贬值时：借：资本公积其他资本公积24（8075% 40% ）贷：长期股权投资其他权益变动24 8.2009 年末乙公司实现净利润时借：长期股权投资损益调整800 贷：投资收益800 9.2010 年初甲公司通过股权交换取得乙公司15% 股份时：借：长期股权投资乙公司2600 贷：股本 200 资本公积股本溢价2400 10。由于甲公司达到对乙公司过半股权的控制，因此应将长期股权投资的核算方法转化为成本法，相关追溯分录如下：（1） 将基于 2008 年业务所作的由成本法转为

44、权益法的追溯分录全部反调：反向追溯 2008 年乙公司盈余对投资的影响借：盈余公积10.5 利润分配未分配利润94.5 贷：长期股权投资损益调整105 反向追溯 2008 年乙公司可供出售金融资产增值对投资的影响借：资本公积其他资本公积33.75 贷：长期股权投资其他权益变动33.75 将当初由成本法下 “长期股权投资乙公司” 账面余额转为“长期股权投资投资成本”的分录反调：借：长期股权投资乙公司1728 贷：长期股权投资投资成本1728 （2）对 2009 年的权益法会计核算追溯调整为成本法：将第二次追加投资的明细账进行调整借：长期股权投资乙公司2340 贷：长期股权投资投资成本2340 将

45、权益法下的分红处理调整为成本法下的投资收益：借：长期股权投资损益调整240 贷：盈余公积 24 利润分配未分配利润216 将当年的可供出售金融资产贬值的处理进行反调：借：长期股权投资其他权益变动24 贷：资本公积其他资本公积24（8075% 40% ）将当年乙公司盈余对投资的影响反调：借：盈余公积80 利润分配未分配利润720 贷：长期股权投资损益调整800 11.2011 年初长期股权投资的账面余额1728234026006668（万元） ；12.2011 年末因长期股权投资贬值应提减值准备1068 万元（66685600） 。（三）存货、固定资产、无形资产、投资性房地产及债务重组、非货币性

46、资产交换专题【典型案例 1】甲股份有限公司（下称甲公司）为增值税一般纳税人，增值税率为 17% （凡资料中涉及的其它企业， 需交纳增值税的，皆为 17% 的税率） ，所得税税率为 25% 。2007 年发生如下经济业务：（1） 2 月 5 日甲公司以闲置的一块土地置换急需用的一批原材料。已知土地使用权的账面余额为2000 万元，累计摊销200 万元，未计提减值准备，在交换日的公允价值和计税价格为2500 万元，转让无形资产按5% 交纳营业税。换入的原材料公允价值和计税价格为1880.34 万元，并已取得增值税专用发票，发票上注明的增值税额为319.66 万元。因材料价值较低，交换中对方企业按协

47、议补付了银行存款 300万元。假设该交换具有商业实质。（2）6 月 30 日即中期末，按规定计提各项资产的减值准备。上述原材料经领用后，截止6 月 30 日止，账面成本为800 万元，市场价值为 750 万元。由于原材料价格下降， 造成市场上用该材料生产的产品的售价也相对下降。假设利用该材料所生产的产品售价总额由1050 万元下降到 950 万元，但生产成本仍为970 万元，将上述材料加工成产品尚需投入170 万元，估计销售费用及相关税金为15 万元。（3）8 月 15 日，因甲公司欠某企业的原材料款1000 万元不能如期归还，遂与对方达成债务重组协议：用银行存款归还欠款50 万元；用上述原材

48、料的一半归还欠款，相应的公允价值和计税价格为350万元（假定上述原材料未发生增减变动）；用所持 m公司股票 80 万股归还欠款，股票的账面价值（成本）为 240 万元，作为交易性金融资产反映在账中，债务重组日的收盘价为 500 万元。假设在债务重组中没有发生除增值税以外的其他税费。在办完有关产权转移手续后，已解除债权债务关系。（4）12 月 31 日，按规定计提存货跌价准备。如果用上述原材料生产的产品预计售价为700 万元，相关的销售费用和税金为20 万元，预计生产成本 600 万元；原材料的账面成本为400 万元，市场购买价格为 380万元。【要求】（1）对甲公司 2 月 5 日以土地置换原

49、材料进行账务处理（2）对甲公司 6 月 30 日计提存货跌价准备进行账务处理（3）对甲公司 8 月 15 日债务重组作出账务处理（4） 对甲公司 12月 31 日计提存货跌价准备进行账务处理。（单位：万元）【答案及解析】（1）对甲公司 2 月 5 日以土地置换原材料进行账务处理判断是否属于非货币性资产交换收到补价 /换出资产的公允价值 =300/ 2500=12% 25% ；因补价占交易金额的 12% ，属于非货币性资产交换。账务处理如下：借：银行存款 300 原材料 1880.34 应交税费应交增值税（进项税额） 319.66 累计摊销 200 贷：无形资产土地使用权 2000 应交税费应交

50、营业税（25005% ） 125 营业外收入 5752500（2000200）125（2）对甲公司 6 月 30 日计提存货跌价准备进行账务处理根据准则规定，材料价格下降使得产成品的可变现净值低于产成品的生产成本时，该材料应该按照材料的可变现净值计量。产品的可变现净值=产品估计售价估计销售费用及税金=950-15=935（万元）产品的可变现净值低于其成本970 万元，即材料价格下降表明其生产的产品的可变现净值低于成本，因此原材料应当按照可变现净值计量。计算原材料的可变现净值，并确定期末价值原材料的可变现净值=产品的估计售价将材料加工成产品尚需投入的成本估计销售费用及税金=950-170-15=

51、765（万元）原材料的可变现净值为765 万元，成本为 800 万元，需计提跌价准备 35 万元。借：资产减值损失 35 贷：存货跌价准备 35 （3）8 月 15日甲企业债务重组账务处理如下借：应付账款 1000 贷：银行存款 50 其他业务收入 350 应交税费应交增值税（销项税额）（35017% ） 59.5 交易性金融资产 240 投资收益（ 500240） 260 营业外收入债务重组收益（1000503501.17500）40.5 借：其他业务成本 400 贷：原材料（ 800 万50% ） 400 借：存货跌价准备（35 万50% ） 17.5 贷：其他业务成本 17.5 （注：用

52、原材料的一半抵债，应按相应比例结转存货跌价准备）（4）12 月 31 日计提存货跌价准备产品的可变现净值=产品的估计售价估计销售费用及税金=70020=680（万元）产品的可变现净值高于其生产成本600 万元；根据准则规定，对于用于生产而持有的材料， 如果用其生产的产品的可变现净值预计高于其生产成本，则该材料应当按照成本计量。年末时，原材料的成本为 400 万元，已计提存货跌价准备17.5 万元，故应冲回已计提的存货跌价准备 17.5 万元：借：存货跌价准备 17.5 贷：资产减值损失 17.5 【典型案例 2】甲公司于 2004 年末购入一台不需要安装的设备，总价款为 1000万元，分三次付

53、款， 2005年末支付 400万元，2006年末支付 300 万元， 2007年末支付 300万元。 假定资本市场利率为10% ，无其他相关税费。 该设备购入后在会计上采用四年期年数总合法提取折旧，假定该设备净残值为0。在税务上，该设备执行五年期直线法，甲公司所得税率为33% ，采用资产负债表债务法核算所得税。假定甲公司每年实现税前会计利润300 万元。要求：（1）作出固定资产分期付款的相关账务处理；（2）作出 2005年2009 年的所得税处理。【答案与解析】（1）分期付款购买固定资产的会计处理如下：首先计算固定资产的入账成本：该设备的入账成本 400（110% ）300（110% ）2+3

54、00（110% ）3836.96（万元） ；2005 年初购入该设备时：借：固定资产836.96 未确认融资费用 163.04 贷：长期应付款1000 每年利息费用的推算表：日期年初本金当年利息费用当年还款额当年还本额2005 年836.96 83.70 400.00 316.30 2006 年520.66 52.07 300.00 247.93 2007 年272.73 27.27 300.00 272.73 2005 年末支付设备款并认定利息费用时：借：财务费用83.7 贷：未确认融资费用83.7 借：长期应付款400 贷：银行存款400 2006 年末支付设备款并认定利息费用时：借：财务

55、费用52.07 贷：未确认融资费用52.07 借：长期应付款300 贷：银行存款300 2007 年末支付设备款并认定利息费用时：借：财务费用27.27 贷：未确认融资费用27.27 借：长期应付款300 贷：银行存款300 （2）20052009 年的所得税会计处理如下：（1）首先判定暂时性差异年份年初口径年末口径差异类型差异变动金额账面价值计税基础差异账面价值计税基础差异2005 年836.96 836.96 0.00 502.18 669.57 167.39 新增可抵扣暂时性差异167.39 2006 年502.18 669.57 167.39 251.09 502.18 251.09

56、新增可抵扣暂时性差异83.70 2007 年251.09 502.18 251.09 83.70 334.78 251.09 无差异0.00 2008 年83.70 334.78 251.09 0.00 167.39 167.39 转回可抵扣暂时性差异-83.70 2009 年0.00 167.39 167.39 0.00 0.00 0.00 转回可抵扣暂时性差异-167.39 （2）资产负债表债务法所得税的核算过程年份2005 年2006年2007年2008 年2009 年税前会计利润3 300 暂 时性 差异新 增可 抵 扣暂时性差异167.39 83.70 0.00 0.00 0.00

57、转 回可 抵 扣暂时性差异-83.70 -167.39 应税所得467.39 383.70 300.00 216.30 132.61 应交税费154.24 126.62 99.00 71.38 43.76 递延借记：新增可55.24 27.62 0.00 所得税资产抵 后暂 时 性差异税率贷记：转回可抵扣暂时性差异税率-27.62 -55.24 本期所得税费用99.00 99.00 99.00 99.00 99.00 （3）会计分录如下2005年的会计分录：借：所得税费用 99 递延所得税资产 55.24 贷：应交税费应交所得税154.24 2006年的会计分录：借：所得税费用 99 递延所得

58、税资产 27.62 贷：应交税费应交所得税126.62 2007年的会计分录：借：所得税费用 99 贷：应交税费应交所得税99 2008年的会计分录：借：所得税费用 99 贷：应交税费应交所得税71.38 递延所得税资产 27.62 2009年的会计分录：借：所得税费用 99 贷：应交税费应交所得税43.76 递延所得税资产 55.24 【典型案例 3】甲公司是一家股份制有限责任公司，所得税率为 33% ， 采用资产负债表债务法核算所得税， 盈余公积按净利润的15%提取，其中法定盈余公积的提取比例为10% ，任意盈余公积为 5% 。甲公司每年实现税前会计利润800 万元。每年的财务报告批准报出

59、日为4 月 16 日，所得税汇算清缴日为3 月 11 日。1甲公司 2001年 9 月 1 日赊销商品一批给丙公司， 该商品的账面成本为 2800 万元，售价为 3000 万元，增值税率为17% ，消费税率为 10% ，丙公司因资金困难无法按时偿付此债权，双方约定执行债务重组，有关条款如下：（1） 首先豁免 20 万元的债务；（2） 以丙公司生产的 a设备来抵债，该商品账面成本为1800 万元，公允售价为2000 万元，增值税率为17% ，甲公司取得后作为固定资产使用。设备于2001 年 12 月 1 日办妥了财产转移手续。（3） 余款约定延期两年支付， 如果 2003 年丙公司的营业利润达到

60、 200 万元，则丙公司需追加偿付30 万元。（4） 甲公司于 2001 年 12 月 18 日办妥了债务解除手续。（5） 丙公司在 2003 年实现营业利润 230 万元。2甲公司将债务重组获取的设备用于销售部门，预计净残值为 10 万元，会计上采用5 年期直线法折旧口径，税务上的折旧口径为 10 年期直线折旧。 2003 年末该设备的可收回价值为1210 万元，2005 年末的可收回价值为450 万元。固定资产的预计净残值始终未变。3甲公司于 2006年 6 月 1 日将 a设备与丁公司的专利权进行交换，转换当时该设备的公允价值为288 万元。丁公司专利权的账面余额为 330 万元，已提减