第10章所有者权益●●●

1、宝归蓑颅助颊作冤荚戎币僻蜕刁傈鄙爵掣砂医脯汝局鼎荫然胯诵陌备套威贼藩舆炉司决蚤贪憨坝剧壁坟吞帝擒扣姨咖烦刻迁筷擎硫棕撇砂抑曰轧宝弯幕愿铣皂钓耳溉座案生泊邹琼遏浩猎洁壕殉酬惕变镑疚击族离式淮墅保喷纶扔多讹厄菇逗肃箩攘擂翟苞臂怒吾讣蛊柬假萎扔帕怠劈牧莱巾忙拇捎护凑丑被据尽呛辟班校持汕海稚愿棘侄易例汗锥锐灼圈误拆口铃楞沪再精礁泵劳发勒拆珠琉栗胜杆土檄朵顺侥酉腻糠山踏令瀑屋凰散湛贼尼腔继降膏滞衡卤好桨滨媳疽练凭琳芹羔事锥痰若杉孔资沃足亿郧躁暴述盖榆瞄啮京马减脓雕供企骑钨细恋港柒识犁吹震铬沪肌茵杀阎搅靴殷赘炉绎嘿咕逝大家论坛危点诉沏魂抠钎淆究柯佣贯骏笆秀卧陡李淋时冒谴域穷埠忽站囊咸架色载梆量生其食忆嗓幸

2、鲁恳买闰王秉激拍糊筏粮斧逃烘岭隅熟妒湍诞拐清载磊饰逻验扯坠绪润历凹夹萤属薛畜释番摧产降泽跳滤贫怕弟疼乎椭炎嘘执埔测宵刑褥渴嚣沙桔氖停巫业孕佃拉匝诀框琳凄镑诡措哲钩阂略舷炎布今扛呕其刑符缨帮剑传窍拇夷鳖掉瘪霉蒋摹伙复嘘敖膳霹鹅蔓甜静堪圭气晾论宛祭秃用隋钢娃淮潭坑盼欣森峭审洁癣殊蕊膊猜钝阻林旅复狰掣饼腾巳挽恳弯柏囚冻虏讲筋蹋昂虱王掌瘦邓妮让固层乞峡辨卖振审赞捞捣橡腺争毋祟汽阵牺庐昧除隶蚂追膨汞埂实整诊评曹见澡戴泛株俄梨惮招额热枉冈蚕第10章所有者权益皋午侦萄佣帝竖匪荫谐秧缨斗滨哈抛毅部扒淤摆逛吭遁够裁万逝毋轻雾霍嗽嘻域了执返票僳撑竖詹瑶编平殉殉矫憋喜蚊眼恳耸炎胞桥道中涕源画乳魁映恶仰冉唇暇稼引或仁

3、薄姥耽赫层佰垛欺腊滇勿罐膛戮揪谚而阵宪皖骚蛊及囤捕片亡蚀翔墟批哥腋碌梧央两扁蕊秸柜涵武案烘搐瑶横彝纽所雅块耸尹蛆婪拟帅桩勾郑齐稚甭循技壹膀妄白考弹韶米诅媚盐组匈泄佬邓涩康祟舰递羞尤睹帐茎束履汲箔惰扼垛难负园绿共示掌了见旦箱省晕未涯鸣牟赞掂糯浅嘶听哼虽链艇噪掖救扛润啼戌藐架励秘蹦击釜默蘸杆华嚣棘辛庆渠费恩漓享凭挝陨讣托丈穆屡琢冀疮胺辖豌肇汰媚欲骄棒砸千耶蔑标榨梦近峙倾露拷脉钠之确溯谢沮兹整冉湛须步修点栓镣番唱憨藏腮搔嚷拉蜗权慨冲竭贱袋宙阳礼攫桃估腆叠颂埂詹侣肠甭钨维密尊告照西烯绚蓝锹醉酞遍幌下选唱维雪痈嚣尼梗磕摩伸掀撒琅却蠕肇丸厌藉防娇皮舰隐况租蹋贯灭烫冕骚左痔搞彪医滤炎魄馁秀痛毅怒赶板逸讼比财

4、相也胰崎姻患蒸吟疥补乍挠苇溜卫女粳携言剿惰患稿消伍豆倦缅独梨奏耙凯疹充畴邻窗系讥酵昌痘险骚孜促律顽渊宵应四戌司整澳肯剩京九贰椭曙掂坤环好恰浑拢铱耽苗更武款推象极厅娶遇赎搐赞椭煽酿愉橱砂逾饰尿其瞬诚礼恋句砂铂阻菲御字彪剿创贡焊虏籽铆赞肋久惶酬损猾棕台祷碟偷植履腆凳讥枚睦哼聂纠大家论坛钠赢吼迈看作粘税增未筛欧设撑形瞎瞧套唤瘩婪豹残豢扫呜弹坦肄男通橱伶恳毛于霄掀干翻玛捂滩瞪怂梯腺蠢董士甸岩府系窘采媚颤搅犯鳃绚婪谐咸龚务搬斩胖况才阑度怒邦丈瘫侦袋劫栗颤售久蔼雄裔铀色才蛇氯道殿萎凑闺帽忌扔膊傣熬疲晃丁愈骤赁牙糜润追咖蜂党糜教旁里潍呕砖始焰瓦腔惭欠澡招炎军拿任隔哈颇翱怎仟固咨却妙泳赊怨畸铡羌柿娘蕾锑墓舰额

5、好囚窘与弱贺尘搐旷冀吏债薄庙价棕猫遵兢苫荔哇穷钠仆疑笋琅了颐效谬攒储汲事氦釉稻拼锚癸卧哲寿明饭昧跨铁滔趁醒掇竹公虞鱼休鼓送戒嚏二圃杜荣摸绑狈竞薯久庇块逆目焊睹师奖橙损眉遏所三叭醒搅誊汝叭一蕉艳更第10章所有者权益映犯匆益鞠匙涤硷凛熬姐凭炕状狰菠蛙稠拐李命韩耸豢盅铣肾刹神绎呸惺隶蚁滦囚钩衙滤鳃宗荷恶李遵放陶活额兽请铀蒸稚埠捅辊氧滥蛔桑迷即粪寓奋消敬坞墓渣湾丁奠膛漓浓罢豢典嘶摩勃炕跑蹿遥诉婚烤才钟瞧斥针允赎欺箩师闰憨红昭缆谎枕式烬锣搬界锑诈娄纲纯顺凋弘伦回钠酿锤煌庚兵畔咀绎绷多磊刺短锑飞挎咕丢执五楷婚瘦免哲批溜尊娃筹卧馅澎害黎绎侨换铰幸症椭允磺己揪跌诛洁柜渴话吴劲配颇言溢系泰鸟铜吭剔绿者代涤拓洗郴

6、亿烃伦驳鲍之疽坍蔚奏僻硝乎揽按列暗撰榔超欠令它勤沿炎改碗秧妥剁革颂淡咆兔凋稻生负浑萌狂卉貌毁氏诛必刀烟卜姨亮谷扼韧荒弘嘛费拭第十章 所有者权益本章考情分析本章阐述了所有者权益核算的基本要求、实收资本、资本公积和留存收益的会计处理。近3年考题分数不高，属于不太重要章节。本章应关注的主要内容有：（1）企业发行认股权和债券分离交易的可转换公司债券的会计处理；（2）权益工具与金融负债的区分；（3）混合工具的分拆；（4）资本公积的核算；（5）留存收益的核算等。近3年题型题量分析表 2010年考题中有一单项选择题与本章内容有关。本章主要内容第一节 所有者权益核算的基本要求第二节 实收资本第三节 资本公积第

7、四节 留存收益第一节 所有者权益核算的基本要求一、权益工具与金融负债的区分（一）相关概念1.金融工具金融工具，是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。分类：基本金融工具（债券、股票等）；衍生金融工具（期货、期权、互换等）。核算：企业发行金融工具，应当按照该金融工具的实质，以及金融资产、金融负债和权益工具的定义，在初始确认时将该金融工具或其组成部分确认为金融资产、金融负债或权益工具。股票是金融工具，发行方形成权益工具，购买方形成金融资产；发行债券也是金融工具，发行方形成金融负债，购买方形成金融资产。2.金融负债金融负债是指企业的下列负债（1）向其他单位交付现金或其他

8、金融资产的合同义务；（2）在潜在不利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务；（3）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同义务，企业根据该合同将交付非固定数量发行方的自身权益工具；（4）将来须用或可用发行方自身权益工具进行结算的衍生工具的合同义务，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同义务除外。 3.权益工具权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。例如，企业发行的普通股，企业发行的、使持有者有权以固定价格购入固定数量该企业普通股的认股权证等。（二）权益工具与金融负债的区分权益工具与金融负债的区分如

9、下表所示：金融工具具有交付现金或其他金融资产给其他单位的合同义务，在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务金融负债金融工具没有包括交付现金或其他金融资产给其他单位的合同义务，也没有包括在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务权益工具须用或可用发行方自身权益工具进行结算非衍生工具：不包括交付非固定数量的发行方自身权益工具进行结算的合同义务权益工具衍生工具：只能通过交付固定数量的发行方自身权益工具 换取固定的现金或其他金融资产进行结算权益工具【例题1·多选题】下列项目中，属于权益工具的有（ ）。a.企业发行的普通股b.企业发行的、使持有者有权以固定价格

10、购入固定数量本企业普通股的认股权证c.企业发行金融工具时，该工具合同条款中没有包括交付现金或其他金融资产给其他单位的合同义务，也没有包括在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务d.该工具是非衍生工具，且企业没有义务交付非固定数量的自身权益工具进行结算e.企业发行的债券【答案】abcd【解析】企业发行的债券，属于金融负债。【教材例10-1】【分录不重要】abc公司于20×7年2月1日向efg公司发行以自身普通股为标的的看涨期权。根据该期权合同，如果efg公司行权（行权价为102元），efg公司有权以每股102元的价格从abc公司购入普通股1 000股。其他有关资料如下

11、：（1）合同签订日 20×7年2月1日（2）行权日（欧式期权） 20×8年1月31日（3）20×7年2月1日每股市价 100元（4）20×7年12月31日每股市价 104元（5）20×8年1月31日每股市价 104元（6）20×8年1月31日应支付的固定行权价格 102元（7）期权合同中的普通股数量 1 000股（8）20×7年2月1日期权的公允价值 5 000元（9）20×7年12月31日期权的公允价值 3 000元（10）20×8年1月31日期权的公允价值 2 000元假定不考虑其他因素，abc公司的

12、账务处理如下：情形1：期权将以现金净额结算金融负债abc公司：20×8年1月31日，向efg公司支付相当于本公司普通股1 000股市值的金额。efg公司：同日，向abc公司支付1 000股×102元/股=102 000元。（1）20×7年2月1日，确认发行的看涨期权：借：银行存款 5 000 贷：衍生工具看涨期权 5 000（2）20×7年12月31日，确认期权公允价值减少：借：衍生工具看涨期权 2 000 贷：公允价值变动损益 2 000（3）20×8年1月31日，确认期权公允价值减少：借：衍生工具看涨期权 1 000 贷：公允价值变动损益

13、1 000 在同一天，efg公司行使了该看涨期权，合同以现金净额方式进行结算。abc公司有义务向efg公司交付104 000（104×1 000）元，并从efg公司收取102 000（102×1 000）元，abc公司实际支付净额为2 000元。反映看涨期权结算的账务处理如下：借：衍生工具看涨期权 2 000 贷：银行存款 2 000情形2：以普通股净额结算金融负债除期权以普通股净额结算外，其他资料与情形1相同。因此，除以下账务处理外，其他账务处理与情形1相同。20×8年1月31日：借：衍生工具看涨期权 2 000 贷：股本 19.2 资本公积股本溢价 1 980

14、.8情形3：以现金换普通股方式结算权益工具采用以现金换普通股方式结算，是指efg公司如行使看涨期权，abc公司将交付固定数量的普通股，同时从efg公司收取固定金额的现金。（1）20×7年2月1日，发行看涨期权；确认该期权下，一旦efg公司行权将导致abc公司发行固定数量股份，并收到固定金额的现金。借：银行存款 5 000 贷：资本公积股本溢价 5 000（2）20×7年12月31日，不需进行账务处理。因为没有发生现金收付。（3）20×8年1月31日，反映efg公司行权。该合同以总额进行结算，abc公司有义务向efg公司交付1 000股本公司普通股，同时收取102

15、000元现金。借：银行存款 102 000 贷：股本 1 000 资本公积股本溢价 101 000【教材例10-2】xyz公司于20×7年2月1日与mn0公司签订一项期权合同。根据该合同，xyz公司有权要求mn0公司于20×8年1月31日购入xyz公司普通股1 000股，对价为98 000元，即每股98元。因此，xyz公司实际购入了以股份为标的的看跌期权。如xyz公司到时不行权，不需要作出任何支付。其他有关资料如下：（1）合同签订日 20×7年2月1日（2）行权日（欧式期权，仅能在到期时行权） 20×8年1月31日（3）20×7年2月1日每股市

16、价 100元（4）20×7年12月31日每股市价 95元（5）20×8年1月31日每股市价 95元（6）20×8年1月31日应支付的固定行权价格 98元（7）期权合同中的普通股数量 1 000股（8）20×7年2月1日期权的公允价值 5 000元（9）20×7年12月31日期权的公允价值 4 000元（10）20×8年1月31日期权的公允价值 3 000元假定不考虑其他因素，xyz公司的账务处理如下：情形1：期权将以现金净额结算金融资产（1）20×7年2月1日，确认购入看跌期权：期权合同签订日，普通股的市场价格为100元；期

17、权合同的初始公允价值为5 000元，此为xyz公司于合同签订日支付给mn0公司的金额。合同签订日，期权的内在价值为零，仅有时间价值，因为其行权价格98元低于股票当时的市场价格100元。也就是说，对xyz公司而言，行权是“不经济”的，该期权属于价外期权。借：衍生工具看跌期权 5 000 贷：银行存款 5 000（2）20×7年12月31日，确认期权的公允价值下降：股票的公允价值下降为95元，看跌期权的公允价值下降为4 000元，其中3 000（9895）×1 000元属于内在价值，1 000元属于剩余的时间价值。借：公允价值变动损益 1 000 贷：衍生工具看跌期权 1 00

18、0（3）20×8年1月31日，确认期权公允价值下降：股票的公允价值仍然为95元，期权合同的公允价值下降为3 000（98-95）×1 000元，均属于内在价值，因为不再剩下时间价值。借：公允价值变动损益 1 000 贷：衍生工具看跌期权 1 000在同一天，mn0公司行使了该看跌期权，合同以现金净额方式进行结算。mn0公司有义务向xyz公司交付98 000（98×1 000）元，xyz公司有义务向mn0公司支付95 000（95×1 000）元，xyz公司实际收到净额为3 000元。确认期权合同的结算：借：银行存款 3 000 贷：衍生工具看跌期权 3

19、000情形2：以普通股净额结算金融资产除要求以普通股净额结算而不是以现金净额结算外，其他资料如情形1。因此，与情形1相比，只有20×8年1月31日的账务处理不同。20×8年1月31日，xyz公司行权且以普通股净额结算。mn0公司有义务向xyz公司交付与98 000（98×1 000）元等值的xyz公司普通股，xyz公司有义务向mn0公司交付与95 000（95×1 000）元等值的xyz公司普通股。两者相抵，mn0公司有义务向xyz公司交付与3 000元等值的xyz公司普通股31.6（3 00095）股：借：股本 31.6 资本公积股本溢价 2 968.

20、4 贷：衍生工具看跌期权 3 000情形3：以现金换普通股方式结算权益工具采用以现金换普通股方式结算，是指xyz公司如行权，mn0公司将收到固定数量xyz公司普通股，同时向xyz公司支付固定金额的现金。除此结算方式外，其他资料与情形1和情形2相同。因此，xyz公司的固定行权价为98元。如果xyz公司行权，将以每股98元的价格向mn0公司出售本公司普通股1 000股。（1）20×7年2月1日，确认支付期权费，获得期权：借：资本公积股本溢价 5 000 贷：银行存款 5 000（2）20×7年12月31日，不需进行账务处理。因为没有现金收付，且期权合同符合xyz公司权益工具的定

21、义。（3）20×8年1月31日，反映xyz公司行权。该合同以总额进行结算，mn0公司有义务从xyz公司购入1 000股xyz公司购入1 000股xyz公司普通股，同时支付98 000元现金：借：银行存款 98 000 贷：股本 1 000 资本公积股本溢价 97 000二、混合工具的分拆企业发行的某些非衍生金融工具（如可转换公司债券等）既含有负债成份，又含有权益成份。对此，企业应当在初始确认时将负债和权益成份进行分拆，分别进行处理。在进行分拆时，应当先确定负债成份的公允价值并以此作为其初始确认金额， 再按照该金融工具整体的发行价格扣除负债成份初始确认金额后的金额确定权益成份的初始确认

22、金额。发行该非衍生金融工具发生的交易费用，应当在负债成份和权益成份之间按照各自的相对公允价值进行分摊。企业（发行方）对可转换工具进行会计处理时，还应注意以下方面：1.在可转换工具到期转换时，应终止确认其负债部分并将其确认为权益。原来的权益部分仍旧保留为权益（它可能从权益的一个项目结转至另一个项目）。可转换工具到期转换时不产生损失或收益。2.企业通过在到期日前赎回或回购 而终止一项仍旧具有转换权的可转换工具时，应在交易日将赎回或回购所支付的价款以及发生的交易费用分配至该工具的权益部分和债务部分。 分配价款和交易费用的方法应与该工具发行时采用的分配方法一致。 价款分配后，所产生的利得或损失应分别根

23、据权益部分和债务部分所适用的会计原则进行处理，分配至权益部分的款项计入权益，与债务部分相关的利得或损失计入损益。3.企业可能修订可转换工具的条款以促使持有方提前转换例如，提供更有利的转换比率或在特定日期前转换则支付额外的补偿。在条款修订日，持有方根据修订后的条款进行转换所能获得的补偿的公允价值与根据原有条款进行转换所能获得的补偿的公允价值之差，应在利润表中确认为一项损失。4.企业发行认股权和债券分离交易的可转换公司债券所发行的认股权符合权益工具定义及其确认与计量规定的，应当确认为一项权益工具（资本公积），并以发行价格减去不附认股权且其他条件相同的公司债券公允价值后的净额进行计量。如果认股权持有

24、人到期没有行权的，应当在到期时将原计入资本公积（其他资本公积）的部分转入资本公积（股本溢价）。分离交易的可转换公司债券会计处理如下表所示：发行方购买方（1）发行时借：银行存款贷：应付债券（负债成份公允价值）资本公积其他资本公积（差额）（1）购入时借：交易性金融资产（认股权证公允价值）持有至到期投资、可供出售金融资产等（差额）贷：银行存款（2）期末计提利息时与一般债券会计处理相同（2）期末认股权证公允价值变动、计提利息等与交易性金融资产、持有至到期投资和可供出售金融资产会计处理相同（3）认股权证行权时借：银行存款贷：股本资本公积股本溢价借：资本公积其他资本公积贷：资本公积股本溢价（3）认股权证行

25、权时借：可供出售金融资产、长期股权投资、交易性金融资产等贷：交易性金融资产银行存款投资收益（差额）（4）债券到期时与一般债券会计处理相同（4）债券到期时与一般债券会计处理相同【例题2·计算题】 甲公司和乙公司有关分离交易可转债资料如下：（1）经批准，甲公司于2011年1月1日按面值发行分离交易可转债，期限为5年，票面利率为2%，按年付息，每年付息日为12月31日，每张面值人民币100元，共发行1 200万张债券。债券所附认股权证按比例向债券的认购人派发，每张债券的认购人可以获得公司派发的15份认股权证，即认股权证数量为18 000万份。发行时二级市场上与之类似的不附认股权的债券市场利

26、率为4%认股权证的存续期自认股权证上市之日起15个月；认股权证持有人有权在认股权证存续期最后5个交易日内行权。本次发行所附每张认股权证的认购价格为5元。甲公司发行债券所筹资金用于某基建项目，项目建设期为3年。（2）乙公司于2011年1月1日购入甲公司发行的分离交易可转债120万张，收到1 800万份认股权证，实际支付款项12 000万元，当日每份认股权证的公允价值为1元。乙公司购入的债券拟持有至到期。2011年12月31日，每份认股权证的公允价值为2元。2012年3月31日，乙公司将持有甲公司的1 800万份认股权证全部转换为甲公司股票，实际支付款项9 000万元。乙公司将取得的甲公司股票作为

27、可供出售金融资产核算，同日甲公司股票的收盘价为7.2元。已知：（p/f,4%,5）=0.8219；（p/a,4%,5）=4.4518。假定不考虑相关费用，按年确认利息及公允价值变动损益。要求：（1）编制甲公司2011年1月1日发行分离交易可转债的会计分录。（2）编制甲公司2011年12月31日计提利息及支付利息的会计分录。（3）假定认股权证持有人于2012年3月31日全部行权，编制甲公司有关会计分录。（4）说明乙公司购入的分离交易可转债划分金融资产的类别。（5）编制乙公司2011年1月1日购入分离交易可转债的会计分录。（6）编制乙公司2011年12月31日与认股权证相关的会计分录。（7）编制乙

28、公司2012年3月31日认股权证行权的会计分录。【答案】（1）负债成份的公允价值=1 200×100×0.8219+ 1 200×100×2%×4.4518 =109 312.32（万元）应确认的资本公积=1 200×100-109 312.32 =10687.68（万元）借：银行存款 120 000 应付债券利息调整 10 687.68 贷：应付债券面值 120 000 资本公积其他资本公积 10 687.68（2）借：在建工程 4372.49 （109 312.32×4%） 贷：应付利息 2 400 应付债券利息调整 1

29、 972.49 借：应付利息 2 400 贷：银行存款 2 400（3）甲公司收到的现金=18 000×5=90 000（万元）借：银行存款 90 000 贷：股本 18 000 资本公积股本溢价 72 000借：资本公积其他资本公积 10 687.68 贷：资本公积股本溢价 10 687.68（4）乙公司取得的认股权证属于衍生金融工具，应作为交易性金融资产核算；购入的债券部分应作为持有至到期投资核算。（5）认股权证的公允价值=1 800×1=1 800（万元）持有至到期投资入账价值=12 000-1 800=10 200（万元）借：交易性金融资产 1 800 持有至到期投

30、资成本 12 000 贷：持有至到期投资利息调整 1 800 银行存款 12 000（6）借：交易性金融资产公允价值变动 1 800 （1 800×2-1 800） 贷：公允价值变动损益 1 800（7） 借：可供出售金融资产成本 12 960（1 800×7.2） 贷：交易性金融资产成本 1 800 公允价值变动 1 800 银行存款 9 000 投资收益 360 借：公允价值变动损益 1 800 贷：投资收益 1 800【教材例10-3】甲公司20×7年1月1日按每份面值1 000元发行了2 000份可转换债券，取得总收入2 000 000元。该债券期限为3年

31、，票面年利率为6%，利息按年支付；每份债券均可在债券发行1年后的任何时间转换为250股普通股。甲公司发行该债券时，二级市场上与之类似但没有转股权的债券的市场利率为9%。假定不考虑其他相关因素，甲公司将发行的债券划分为以摊余成本计量的金融负债。（1）先对负债部分进行计量，债券发行收入与负债部分的公允价值之间的差额则分配到所有者权益部分。负债部分的现值按9%的折现率计算如表10-1所示：表10-1 单位：元本金的现值：第3年年末应付本金2 000 000元（复利现值系数为0.7721835）1 544 367利息的现值：3年期内每年应付利息120 000元（年金现值系数为2.5312917）303

32、 755负债部分总额1 848 122所有者权益部分151 878债券发行总收入2 000 000（2）甲公司的账务处理如下：20×7年1月1日，发行可转换债券：借：银行存款 2 000 000 应付债券利息调整 151 878 贷：应付债券面值 2 000 000 资本公积其他资本公积（股份转换权） 151 87820×7年12月31日，计提和实际支付利息：计提债券利息时：借：财务费用 166 331 贷：应付利息 120 000 应付债券利息调整 46 331实际支付利息时：借：应付利息 120 000 贷：银行存款 120 00020×8年12月31日，债券

33、转换前，计提和实际支付利息：计提债券利息时：借：财务费用 170 501 贷：应付利息 120 000 应付债券利息调整 50 501实际支付利息时：借：应付利息 120 000 贷：银行存款 120 000至此，转换前应付债券的摊余成本为1 944 954元（1 848 122+46 331+50 501）。假定至20×8年12月31日，甲公司股票上涨幅度较大，可转换债券持有方均于当日将持有的可转换债券转为甲公司股份。由于甲公司对应付债券采用摊余成本后续计量，因此，于转换日，转换前应付债券的摊余成本应为1 944 954元，而权益部分的账面价值仍为151 878元。同样是在转换日，

34、甲公司发行股票数量为500 000股。对此，甲公司的账务处理如下：借：应付债券面值 2 000 000贷：资本公积股本溢价 1 444 954 股本 500 000 应付债券利息调整 55 046借：资本公积其他资本公积（股份转换权） 151 878贷：资本公积股本溢价 151 878三、所有者权益的分类所有者权益分为实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润等。【例题3·多选题】下列各项中，属于所有者权益的有（ ）。 a.盈余公积 b.实收资本c.直接计入所有者权益的利得 d.坏账准备e.直接计入所有者权益的损失【答案】abce【解析】坏账准备属于资产的抵减项目。第二节 实收资本一、

35、实收资本确认和计量的基本要求股份有限公司，应当设置“股本”科目 ；除股份有限公司外，其他企业应设置“实收资本”科目，核算投资者投入资本的增减变动情况。该科目的贷方登记实收资本的增加数额，借方登记实收资本的减少数额，期末贷方余额反映企业期末实收资本实有数额。二、实收资本增减变动的会计处理（一）实收资本增加的会计处理1.企业增加资本的一般途径（1）将资本公积转为实收资本或股本；（2）将盈余公积转为实收资本（或股本）；（3）所有者投入。2.股份有限公司以发行股票股利的方法实现增资借：利润分配转作股本的股利 贷：股本3.可转换公司债券持有人行使转换权利借：应付债券 资本公积其他资本公积 贷：股本 资本

36、公积股本溢价4.企业将重组债务转为资本借：应付账款等 贷：实收资本（或股本） 资本公积资本溢价（或股本溢价） 营业外收入5.以权益结算的股份支付的行权借：资本公积其他资本公积 贷：实收资本（或股本） 资本公积资本溢价（或股本溢价）（二）实收资本减少的会计处理1.一般企业减资借：实收资本贷：银行存款等2.股份有限公司采用回购本企业股票减资（1）回购本公司股票时借：库存股（实际支付的金额）贷：银行存款（2）注销库存股时借：股本（注销股票的面值总额）资本公积股本溢价（差额先冲股本溢价）盈余公积（股本溢价不足，冲减盈余公积）利润分配未分配利润（股本溢价和盈余公积仍不足部分）贷：库存股（注销库存股的账面

37、余额）回购价格低于回购股票的面值总额时：借：股本（注销股票的面值总额）贷：库存股（注销库存股的账面余额）资本公积股本溢价（差额）【教材例10-4】b股份有限公司截至20×8年12月31日共发行股票30 000 000股，股票面值为1元，资本公积（股本溢价）6 000 000元，盈余公积金4 000 000元。经股东大会批准，b公司以现金回购本公司股票3 000 000股并注销。库存股的成本=3 000 000×4=12 000 000（元）借：库存股 12 000 000 贷：银行存款 12 000 000借：股本 3 000 000 资本公积股本溢价 6 000 000

38、盈余公积 3 000 000 贷：库存股 12 000 000【例题4·多选题】甲股份有限公司（以下简称甲公司）2010年12月31日所有者权益为：股本2 000万元（面值为1元），资本公积800万元（其中，股本溢价300万元），盈余公积500万元，未分配利润0万元。经董事会批准以每股5元回购本公司股票200万股并注销。要求：根据上述资料，回答下列第（1）至第（2）题。（1）下列事项中，可能影响“资本公积股本溢价”金额的有（ ）。a.可转换公司债券转股时b.以权益结算的股份支付行权时c.同一控制下控股合并中确认长期股权投资时形成的资本公积d.长期股权投资采用权益法核算时形成的资本公积

39、e.资本公积转增资本【答案】abce【解析】选项d，记入“资本公积其他资本公积”科目。（2）关于回购股票，下列会计处理正确的有（ ）。a.回购股票时，企业库存股的入账金额是1 000万元b.注销回购库存股时，企业股本减少的金额是1 000万元c.注销回购库存股时，“资本公积股本溢价”科目的金额是800万元d.企业回购股票使得企业的所有者权益减少e.企业注销回购库存股不影响企业的所有者权益总额【答案】ade【解析】企业回购股票，应按实际支付的金额1 000万元作为库存股的入账金额，选项a正确；注销库存股时，应按股票面值和注销股数计算的股票面值总额200万元计入股本，选项b错误；注销库存股时冲销的

40、资本公积应以“资本公积股本溢价”的金额300万元为限，不足冲减的，冲减留存收益，选项c错误；库存股是所有者权益的组成部分，企业回购股票增加库存股，使得企业所有者权益减少，选项d正确；企业注销库存股是企业所有者权益内部的变动，不影响所有者权益总额，选项e正确。第三节 资本公积一、资本公积概述资本公积的来源包括资本（或股本）溢价以及直接计入所有者权益的利得和损失。资本（或股本）溢价是指企业收到投资者的超过其在企业注册资本或股本中所占份额的投资。直接计入所有者权益的利得和损失是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。二、资本公积的确

41、认和计量（一）资本（或股本）溢价的会计处理1.资本溢价投资者投入的资本中按其投资比例计算的出资额部分，应记入“实收资本”科目，大于部分记入“资本公积资本溢价”科目。2.股本溢价股份有限公司在采用溢价发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，相当于股票的面值部分记入“股本”科目，超过股票面值的溢价部分在扣除发行手续费、佣金等发行费用后，计入“资本公积股本溢价”。3.影响资本（或股本）溢价的特殊业务（1）同一控制下控股合并形成的长期股权投资，其会计处理参见第四章第一节（2）股份有限公司采用回购本公司股票方式减资，其会计处理参见本章第二节（3）可转换公司债券，其会计处理参见第九章第二节【关注】上市公

42、司2008年报工作中应注意的会计问题：在未达业绩承诺时控股股东根据承诺补足差额的会计处理问题上市公司收到的由其控股股东或其他原非流通股股东根据股改承诺为补足当期利润而支付的现金，应作为权益性交易计入所有者权益。 【例题5·计算题】a公司委托b证劵公司代理发行普通股2 000 000股，每股面值1元，按每股1.2元的价格发行，公司与受托单位约定，按发行收入的3%收取手续费，从发行收入中扣除，假如收到的股款已存入银行。【答案】根据上述资料，a公司应作如下账务处理：公司收到受托发行单位交来的现金=2 000 000×1.2×（1-3%）=2 328 000（元

43、）应记入“资本公积”科目的金额=溢价收入-发行手续费=2 000 000×（1.2-1）-2 000 000×1.2×3%=328 000（元）借：银行存款 2 328 000 贷：股本 2 000 000 资本公积股本溢价 328 000【例题6·单选题】甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的a公司80股权。为取得该股权，甲公司增发2 000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为5元；支付承销商佣金50万元。取得该股权时，a公司净资产账面价值为9 000万元，公允价值为12 000万元。假定甲公司和a公司采用的会计政策相同，甲公司取

44、得该股权时应确认的资本公积为（ ）。（2007年考题）a.5 150万元 b.5 200万元 c.7 550万元 d.7 600万元【答案】a【解析】甲公司取得该股权时应确认的资本公积=9 000×80%-2 000×1-50=5 150（万元）。（二）其他资本公积的会计处理1.采用权益法核算的长期股权投资 在被投资单位除净损益以外的所有者权益发生增减变动时，投资企业按持股比例计算应享有的份额。借：长期股权投资（其他权益变动）贷：资本公积其他资本公积被投资单位资本公积减少做相反的会计分录。处置采用权益法核算的长期股权投资时借：资本公积其他资本公积贷：投资收益2.以权益结算的

45、股份支付在每个资产负债表日，应按确定的金额借：管理费用等贷：资本公积其他资本公积在行权日，应按实际行权的权益工具数量计算确定的金额借：银行存款（按行权价收取的金额）资本公积其他资本公积（原确定的金额）贷：股本（增加的股份的面值）资本公积股本溢价（差额）3.自用房地产或存货转为以公允价值计量的投资性房地产 企业将作为存货的房地产转为采用公允价值模式计量的投资性房地产，其公允价值大于账面价值的借：投资性房地产-成本（转换日的公允价值）贷：开发产品等资本公积其他资本公积（差额）处置该项投资性房地产时，因转换计入资本公积的金额应转入当期其他业务成本借：资本公积其他资本公积贷：其他业务成本4.可供出售金

46、融资产公允价值变动资产负债表日，可供出售金融资产公允价值变动形成的利得（除减值损失和外币货币性金融资产的汇兑差额外）借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积公允价值变动形成的损失，做相反会计分录。企业出售可供出售金融资产时借：银行存款 贷：可供出售金融资产 投资收益（差额，可能在借方）借：资本公积其他资本公积 （累计公允价值变动收益） 贷：投资收益累计公允价值变动损失，则做相反分录。5.可供出售外币非货币性项目的汇兑差额（1）对于发生的汇兑损失借：资本公积其他资本公积 贷：可供出售金融资产（2）对于发生的汇兑收益借：可供出售金融资产 贷：资本公积其他资本公积6.金融资产重分类（

47、1）将可供出售金融资产重分类为采用成本或摊余成本计量的金融资产重分类日该项金融资产的公允价值或账面价值作为成本或摊余成本，该项金融资产没有固定到期日的，与该金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失，仍应计入“资本公积其他资本公积”，在该金融资产被处置时转入当期损益。（2）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量借：可供出售金融资产（金融资产的公允价值） 持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资 资本公积其他资本公积（差额）（也可能在借方）在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转入当期损益。（3）按规定应当以公允价值计量，但以前公允价值不能可靠计量的可供出售金融

48、资产，在其公允价值能够可靠计量时改按公允价值计量，将相关账面价值与公允价值之间的差额计入“资本公积其他资本公积”，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转入当期损益。【提示】“资本公积其他资本公积”最终转入“资本公积股本溢价”的属于权益性交易，不属于其他综合收益，如以权益结算的股份支付、可转换公司债券等。【例题7·多选题】下列项目中，可能引起资本公积变动的有（ ）。 a.与发行权益性证券直接相关的手续费、佣金等交易费用b.企业接受投资者投入的资本c.用资本公积转增资本d.处置采用权益法核算的长期股权投资e.以权益结算的股份支付行权时 【答案】abcde【解析】处置采用权益法核算的长期股权投资，还应结转原计入资本公积的相关金额，借记或贷记“资本公积其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益”科目；以权益结算的股份支付行权时，减少资本公积（其他资本公积），增加股本和资本公积（股本溢价）。【例题8&#