税务学专业 浅析税务稽查执法风险的控制

1、浅析税务稽查执法风险的控制中文摘要税务稽查管理是我国税收征管工作的重要的组成部分，它被看作当前我国税收征管体系当中的最后一道有力防线，维护了相关税收法律法规的同时，也为国家提供了源源不断的财政税收收入。特别是进入21世纪以来，在我国经济、文化、法治工作等各方面的快速发展，政府和市场、征税方和纳双方之间的关系更为复杂的大环境下，税务稽查在我国税收大家庭当中突显的地位愈来愈被重视，处理相关事务发挥的作用也愈来愈大。但是，也正是因为如此，机遇越大，税务稽查执法面临的挑战和风险也越大。倘若放任之不管，任其发展，日后税务稽查执法面临的情况不免更加错综复杂，也会给未来市场和税务执法带来诸多不确定的风险因素

2、。鉴于此，本文在遵循国家税务总局界定何为税务稽查执法风险概念前提下出发，采用文献论述和实地考察综合研究的方法，对当前我国税务稽查执法的概念及类别、税务稽查执法的面临的现状、税务稽查执法风险产生的原因、应对税务稽查执法风险采取的防范和控制措施等方面展开相应的梳理和论述，希望可以为未来我国税务稽查工作起到指示的作用，从而共同奋力达到征税方依法稽查、高效执法、安全执法，纳税方友好纳税、积极征税的美好目标。关键词 税务稽查；执法风险；风险因素；防范控制Abstract Tax audit management plays an important part of tax collection and

3、administration in our country. It is regarded as the last powerful defensive line in our countrys tax collection and administration system.It not only maintains the relevant tax laws and regulations, but also provides a steady stream of fiscal revenue for the country.Since the beginning of the 21st

4、century, Especially with the rapid development of our economy, culture, and the rule of law,the more complicated relations between the government and the market, tax collectors and the two parties, The prominence among families has been paid more and more attention, and the role played by the handli

5、ng of relevant issues has also become increasingly prominent.However, precisely because of this, the greater the chances are, the greater the challenges and risks of tax auditing and law enforcement. If we dont care about it , and let it go free, the future tax audits law enforcement is inevitably m

6、ore complex situation, but also to the future market and tax law enforcement brought many uncertain risk factors. In view of this, this article, proceeding from the concept that the State Administration of Taxation defines what is the risk of tax auditing and law enforcement, adopts the methods of l

7、iterature review and field investigation to study the present situation of tax auditing and law enforcement in our country, It is hoped that it can play an instructive role in the future tax auditing work in our country, so as to work together to achieve the tax auditees inspection according to law,

8、 efficient law enforcement, law enforcement of safety, Taxpayers pay tax friendly and actively, a positive goal of taxation.Keywords tax inspection；law enforcement risk； risk factors； preventive control1、 关于税收稽查执法风险概念和类别划分的分析根据中华人民共和国税收征收管理法第十一条规定指出“税务机关负责征收、管理、稽查、行政复议的人员的职责应当明确，并相互分离、相互制约”。查看当前我国税务

9、稽查工作规范的相关规定也指出，税务稽查工作是由我国税务局稽查局依照有关法律法规实施的，并且依法对相关涉税直接人和间接人履行税收义务情况及涉税事项进行检查处理，以及围绕检查处理开展的其他相关工作。综合以上两点我们可以很清楚的知道税务稽查的实施方或者主体方是我国的税务稽查机关。因此，税收稽查执法的风险也主要是针对税务稽查机关而言的，税务稽查机关是稽查执法风险的承担者。一般意义上的风险富有两种含义:第一种风险类型主要强调表现为回报的不确定性，另一层次的风险类型则强调表现为损失的不确定性。由此可见，风险是指回报或者损失的不确定性。而税务稽查的执法风险主要强调的是稽查执法工作回报或者损失的不确定性。这种

10、不确定性是无法事先预知和判断、是普遍存在、会给后果带来损失、但同时也是可以防控的，也就是说风险具有不可确定性、普遍存在性、可防控性和后果损失性。下面就税务稽查执法风险逐步展开分析解释。关于本文税收稽查执法的准确定义，是在搜集和查看了有关文献之后概况和总结得出的。相关陈述如下：所谓税收稽查执法风险，指的是税收稽查机关和税务稽查工作人员在富有履行对纳税人、扣缴义务人等相关涉税人员在纳税义务、代扣代缴义务等方面进行监督检查和处理的职责的情况下，税务稽查部门和税务稽查人员必须要对其作出的税务稽查结论和税务处理处罚意见负责，确保体现出执法后果的合法性和公正性。要是税务稽查工作人员做出的决定和处理结果不合

11、法律法规要求或者缺失事对件客观性和公正性，由此引发了相应的法律后果和行政后果，就必须承担相应的风险和法律责任、民事责任。（一）税务稽查执法风险概念主要关键信息如下1.税务稽查执法的风险主体为税务稽查机关和工作人员2.税务稽查执法风险的客体对象为相关涉税人员3.税务稽查执法风险的内容为涉税人员进行的相关税收活动4.税务稽查执法风险的表现为税务稽查工作人员对涉税人员相关税收处理和检查结果缺乏合法性和公正性5.税务稽查执法风险的后果为执法机关和执法人员承担相应的稽查风险和法律民事责任 （二）税务稽查执法风险的类别划分根据税务稽查执法风险产生的原因，执法依据，主客体等信息不同，我们可以将稽查执法风险划

12、分为不同和相应的类别，稽查执法风险类别的划分并没有形成统一的标准，综合国内的研究情况，大体上有以下几种常见划分标准：由于主观因素和客观因素方面产生的执法风险，称之为主客观风险；根据执法风险产生是否为人为故意造成的，可以将执法风险划分人为故意执法风险和无意过失执法风险；依据执法风险产生的内涵本质，执法风险可以划分为行政主体风险、程序系统性风险、执法制度性风险等；追溯稽查执法进行的各个主要环节、步骤，稽查执法风险一般被划分为选案阶段风险、案件检查阶段风险、案件审理阶段风险、案件执行阶段风险和其他附加阶段风险；根据执法风险最后给主客体带来的后果以及其他影响，我们可以把它定义位经济方面的风险、行为方面

13、的风险、人身安全方面的危险、财产安全方面的危险以及声誉名誉名声方面的危险等等。在稽查执法的发展的历程中，风险无时无刻都在，也无时无处都在，既有来源于稽查部门外部的不可控因素而引发的风险，如法制法规的立法风险、稽查体制方面的危险以及社会因素风险等，也有源自执法机构内部可控因素却因为各种因素而导致的风险。以上五点的划分依据各有千秋，同时也各有可以借鉴探究的必要。但是缺少内部结构统一和外部的细分。所以本文在综合以上的这些划分依据的同时，并对其他内在的细节进行深层次的解析梳理，将执法风险主要归纳为税务稽查执法内部的风险类型和税务稽查执法外部的风险类型。希望可以更好更系统的认识、判断税务稽查执法带来的风

14、险。1. 税务稽查执法内部风险类型内部执法风险是指执法机构自身内部（税务稽查机关、税务稽查执法人员）可控因素却因为各种原因而导致的执法风险。（1）税务稽查主体行政风险因为税务稽查部门作为稽查执法工作的实施主体，也是相应的行政主体，所以其在执法过程当中务必要遵循行政行为合法性这一首要原则，而行政主体合法性是行政行为合法性最突出的体现，税务稽查执法行为的合法与否关键在于行政机关是否合法、行政人员是否合法、委托是否合法。正是因为如此，在实际的稽查执法工作当中，难免会出现行政执法主体三方责任和主体认知不明的情况。（2）执法人员的业务技能风险我们常说术业有专攻，就是说干一行就要精一行，稽查人员也是如此。

15、由于税务稽查工作需要掌握较高的业务专业技能，才能在税务执法过程当中更好的为纳税人服务，才能够在稽查工作中独当一面。但是在实际执法过程当中，会有一部分执法人员因为自身业务技能掌握得不够扎实，遇到一些难处理的案件时不能够快速解决问题，从而误导纳税人。这是由于业务技能不扎实导致的风险。（3）执法人员的职业道德风险无规矩不成方圆。税务人员在稽查执法过程中也要遵循一定的执法规则，注意自己的职业道德。根据税务稽查工作章程第八条：“税务稽查人员应当遵守工作纪律，恪守职业道德”。如果稽查人员在执法过程当中有悖于此而产生的风险，即为职业道德风险。（4）执法人员心理态度风险由于稽查检查时限的约束、检查案件数量的增

16、多、稽查环境复杂程度的提高，稽查人员面临的心理压力和工作压力逐年提升。受困于心理压力和工作态度的影响而产生的风险，即为心理态度风险。（5）执法人员的职权风险在执法当中，不仅会受到道德、技能等方面的影响，也会受到执法人员职权的的风险。稽查人员如果滥用稽查职权、疏忽职守（严重不负责任，不履行或者不认真履行职责），从而去徇私、收受纳税人贿赂等，必然会让国家财政税收、人民利益受到损失。由此引发的风险这里称之为职权风险。2.税务稽查执法外部风险类型外部风险指的是来源于稽查部门外部的、自身不可控因素而引发的风险。具体如下：(1)执法程序风险由于稽查选案程序、检查程序、案件审查程序、案件执行程序等部分工作的

17、流程不规范，不统一，案件在执法过程当中就会出现各种风险的可能，由此称之为外部执法程序风险。(2)税务稽查立法风险任何的一部法律，都很难做到完美无缺，面面俱到。对于稽查工作方面的法律法规同样如此。纳税人极容易钻着法律条文的漏洞，秘密进行相关违法涉税活动。这些由于法律的不完善而引发的风险即为税务稽查立法风险类型。(3)其他外部风险除了上述两点之外，执法人员还会受到其他不可见因素的影响。比如纳税人的暴力抗税拒税、言语辱骂、违法分子的威胁、社会环境的变化、突发事件的发生等，在这里本文统称为其他外部风险。这类风险的发生同样会给执法人员造成生理或者身体上的危害。2、 税收稽查执法风险产生的原因分析根据税务

18、稽查风险类别的划分依据（外部风险和内部风险），本文对税务稽查执法风险产生的原因也同样总体归纳总结为外部风险因素和内部风险因素。（一）内部风险因素内部风险因素是针对于内部风险类别而言的。它是指由于税务稽查执法机关内部和稽查人员自身问题而引发了执法风险的产生。内部风险因素主要包括稽查执法人员业务技能不高、稽查人员职业道德缺失、稽查执法人员渎职，滥用职权、稽查执法人员心理工作压力等。1.稽查执法人员业务技能不高在实际的稽查执法工作当中，稽查执法技能的掌握程度很大程度上决定了税务执法的质量程度。由于稽查执法人员业务技能不高而引发的执法风险时有发生。主要体现在:(1)稽查人员经验技能水平良莠不齐在稽查执

19、法当中，税收知识、财务会计知识、税法知识、执法判断知识一般扮演着重要的作用。它需要执法人员熟练掌握并运用这些方面的技能知识。比如，针对不同的税收执法案件，执法人员需要懂得该使用何种稽查方法去处理这些不同的案件、更应该知道如何去获取证据、如何去书写和发布稽查文书、纳税人采取避税偷税的渠道等等。这些知识都是执法人员的硬本事，真功夫。但是就当前来说，稽查人员的技能水平参差不齐，有的执法人员精通业务，而有的只是靠着经验或者简单的判断执法，自身的业务技能并不高，从而导致了一些执法风险案件的产生，危害执法人员。(2)执法人员税法知识、财务会计知识、执法知识更新缓慢，滞后于时代发展的需要进入新时代，税收市场

20、新旧产物交替速度加快，税收等方面的知识也在不断更迭发展当中。比如国务院最新颁发了营业税改征增值税试点实施办法，稽查执法人员需要顺应时代的发展，扩充自己的业务技能知识储备。但是目前，很多执法机关人员处于的新老交替的阶段，老一辈的执法人员税法知识、财务会计知识、执法知识更新落后，不可以顺应时代的发展，引发了一系列的执法风险案件的产生。2.稽查人员职业道德缺失稽查职业道德，是稽查人员在职业执法活动当中应该遵循的行为准则，是每一位合格执法人员担当起稽查责任必备的最基本修养素质。稽查人员对待集体要以集体利益为重，正确处理好个人和集体、自己和他人之间的关系；对待纳税人要全心全意为他们服务；对待工作需要忠于

21、职守，乐于奉献。稽查执法人员在执法当中，倘若缺失一些相应的职业道德，必然会让执法过程受滞，引发相应的执法风险。3.稽查执法人员渎职，滥用职权因为在稽查执法工作当中，稽查机关和稽查执法人员作为执法活动的行政主体，有权利对纳税人、扣缴义务人和其他涉税当事人履行纳税义务、扣缴义务情况及涉税事项进行检查处理。但前提是执法人员必须依法实施相关权利。在现实当中，经常会出现一官独大，滥用职权的情况，执法人员出现渎职，滥用职权的的现象，难免会扰乱经济市场，给征纳双方造成不必要的麻烦。4.稽查执法人员心理、工作压力大一般来说，在税务稽查局的税务人员基本都是具有多年税收工作经验的征管能手、业务精英,对税收的各项政

22、策、措施得心应手。但是对于刚刚进入稽查部门工作的人员来说，特别是那些没有到过大厅、征管部门的新手，他们对于稽查工作相对是陌生的，对各类税收实践知识也不熟练，在稽查大环境初期，心理压力会感到非常巨大；此外，案件的增长，工作的复杂程序等也是执法人员工作压力大的原因，在这种状态下，极容易出现各种稽查执法风险。5.税务部门内部在权限职责上有交叉，对纳税人进行重复征税、检查目前国内对纳税人涉税事项的检查，常用的做法是把日常检查的权力既赋予税收征管部门，同时也赋予税收稽查部门，于是，纳税人既要接受税务征管部门的例行检查、发票部门的发票检查、稽查部门的日常稽查，从而造成对纳税人多方执法、重复检查，不仅跟国家

23、提倡的减少对纳税人进户执法检查的要求相背离，而且为稽查人员增加的了潜在的执法风险因素。（二）外内部风险因素外部风险因素是针对于外部风险类别而言的。它是指由于税务稽查执法机关内部和稽查人员自身问题以外而引发的风险因素。1.稽查执法法律法规制度发展不完善当前，我国的税收征管法、税务稽查工作章程等法律法规给稽查执法工作提供了法律规范和依据。但是不可否认，稽查执法的法律依据还是存在不足和漏洞的。根据税收征管法第54条第（二）款规定“到纳税人的生产、经营场所和货物存放地检查纳税人应纳税的商品、货物或者其他财产，检查扣缴义务人与代扣代缴、代收代缴税款有关的经营情况”。可以看出，税收征管法对于税务检查的范围

24、还是只停留在货物生产经营地和存放地，并不包括纳税人的生活地。也就是讲稽查人员对于存放在生活区或者经营生活混合区的货物无权进行检查，而这无形之中让税务稽查无法有效推进。如果执法人员不能及时分辨出是货物经营地还是生活区，错误进入检查场所很有可能遭到纳税人的暴力抵抗，从而危害执法人员的人身安全。而这些风险的产生，恰恰是纳税人钻了法律的空子，稽查人员不可以准确无误的根据法律依据进行执法。2.纳税人心存侥幸心理，通过会计信息等系统进行舞弊纳税人通过会计信息系统进行舞弊，主要体现在纳税人设立多账套进行舞弊。一些纳税人心存侥幸心理，为了偷税偷漏税而私下秘密设立了内外两个账簿,也就是所谓的账外账。内账一般核算

25、的是真实的财务状况与经营成果,放置隐蔽,稽查部门不易查证;外账登记着伪造的营业收入和利润信息。企业在隐瞒账外账时,会使用多种不同的手段隐藏虚假信息，此时税务稽查人员很难发现形式多种多样的账外账，也无法对资金进行有效跟踪，在工作艰难推进当中，稽查人员必须面对各种未知的执法风险。3.被查对象纳税意识不高，恶意、暴力抗税进入新时代，经济快速发展，市场环境日趋复杂，纳税人纳税意识也参差不齐。一些纳税人丝毫没有担当起纳税人为国家纳税的义务，恶意甚至暴力阻止稽查人员进行相关税收活动，严重影响着他们的安全，也严重影响了税务局税款的正常征收。3、 税务稽查执法风险失控的影响税务机关和稽查执法人员作为税务稽查执

26、法的主体，而纳税人和扣缴义务人相关涉税活动作为执法的客体，主体和客体之间的关系是主动和被动、检查和被检查的关系。所以，税务稽查执法风险的影响一旦失控，必定是双面的。主要影响有：税收征管的最后一道防线被打破,破坏征管秩序，严重影响我国的的税收市场大环境;税收作为我国财政收入的主要来源，如果税务稽查风险失控，将会使国家税收收入面临巨额流失的风险，减少了国库收入;破坏征纳双方之间的关系，不利于之后税务执法工作的进行;破坏税务稽查机关和稽查执法人员的正面形象，客观上给未来的执法活动带来诸多不便;税务稽查执法风险一旦失控，税务机关和稽查执法人员将有可能遭到一定程度的责任追究，影响税务机关执法人员了积极性

27、。4、 关于税务稽查执法风险的防控举措（一）建立健全税务稽查执法法制机制从上面分析的风险类别和风险产生的因素都有提及税务稽查执法法制方面的问题，如果说，税务稽查执法是税收征管的最后一道防线，那么，健全的税务法律法规则是稽查执法工作的坚实后盾。税务机关和执法人员依法进行活动不仅是前提，更是依据所在。如果在税务活动中缺少这样一部健全的法律法规，漏洞百出，缺少依据，将不能充分发挥税务机关的主体优势，同时，纳税人也会乘着这样的空隙进行一系列违法涉税活动。所以当前，必须要建立健全一套完整的税务稽查执法机制体系，不让违法犯罪分子有机可乘。（二）建立健全税务稽查执法监督管理体系在复杂多变、多环节多程序的税收

28、执法过程中，税务机关的稽查执行力将决定着稽查工作能否有效平稳的进行。科学健全的规章管理制度和高质量高品质的管理体系是稽查执法工作高效运行的基础，加强监督管理是保证税务机关执行力有效推行的重要手段。因此，稽查执法要强化监督，健全规章制度，提升执法办案的执行力。第一要完善督查制度，对稽查活动进行跟踪监督，明确税务机关内部各部门、各执法人员工作职责，增强机关全体干部职工对规章制度和执法工作的执行力。第二要建立成套的问责管理机制，对于税务部门和执法人员出现的没有认真、合法履行工作职责，影响稽查执法工作安排的，应取消他们当年评优资格，并对他们进行谈话问询、通报批评、书面检讨、赔礼道歉等，有必要时可对部门内部领导追加问责，达到惩戒监督的目的，提高稽查工作执行力。（三）全面提高执法人员综合素质执法人员综合素质的提高，是防控稽查执法风险的关键所在。执法人员的硬实力和软实力上去了，才可以面对并适应这样一个充满未知风险的税收大环境、承受各方面给予的压力、抵挡住各种形形色色的诱惑，才可以真正为纳税人服务、为国家服务。风险意识、综合素质的提高，首先要提高执法人员的身心素质，摆正自身的态度，改进各种不良工作、生活作风，严格认真执行各项事