试论新金融最新会计准则对银行监管的影响7

1、新金融会计准则对银行监管的影响【摘要】本文从会计目标与监管目标的差异性、会计口径与监管口径的差异性、资产减值准备计提与 贷款风险管理的冲突等方面 , 分析新会计准则对银行监管的影响 , 提出了适应新会计准则变化的银行监管 的若干建议。2006 年财政部发布的金融工具确认和计量等四项金融会计准则在相关规定、会计核算、财务报告 等方面发生了一系列变革 , 使我国的会计标准得到进一步科学与规范。但从国际银行业监管的实践看 , 由于 许多监管指标依赖于会计数据 ,会计准则的重大变化必然影响相关监管指标的计算口径,因此 ,包括公允价值、资产减值损失在内的一系列变革给我国银行业监管带来了新的挑战。一、现行

2、银行监管体系及其监管职能的履行我国金融监管是一种多元监管体制。目前 , 中国人民银行、银监会、审计机关都在不同层面履行着监 管职能 , 形成了以银监会监管为基本出发点、相互补充的有机整体。根据中华人民共和国人民银行法 , 目前人民银行的主要职责为“制定和执行货币政策、维护金融 稳定、提供金融服务”。但为了实施货币政策和维护金融稳定, 人民银行仍有监管银行间外汇市场、黄金市场等监管职责 , 并有权对金融机构及其他单位和个人的存款准备金执行情况以及对执行有关人民币管理 规定的情况等直接进行检查。2003 年 4 月, 中国银监会、证监会、保监会共同组成了中国金融监管的“三驾马车”。银监会主要 负责

3、审查、批准银行业金融机构的设立、变更、终止以及业务范围 , 对股东的资金来源、财务状况、资本 补充能力和诚信状况进行审查 , 对银行业金融机构业务范围内的业务品种审查批准或备案等。国家审计机关对国有金融机构的资产、负债、损益进行审计监督。近年来 , 中华人民共和国审计署连 续对银行业进行审计 , 查出中国银行股份有限公司违规发放贷款55.14 亿元 , 交通银行股份有限公司违规放贷 19.38 亿元 , 招商银行股份有限公司违规放贷 19.04 亿元等问题。二、新金融会计准则对银行监管的影响新的会计准则整体框架中 , 金融工具确认和计量、金融资产转移、套期保值和金融工具列报四项准则 各有侧重、

4、相互关联、逻辑一致 , 形成了有机整体。同时 , 公允价值计量模式的运用、衍生金融工具表内核 算等具体准则的调整 , 也对我国现行金融监管产生了重大影响。（ 一） 会计目标与监管目标的差异目前 , 理论界对商业银行的会计目标主要有两种观点: 受托责任观和决策有用观。受托责任观认为会计应为资源所有者 , 甚至是为所有的委托人提供经营者履行受托责任情况的信息 , 认定和解除委托方和 受托方之间的委托责任。由此推论 , 国有银行的会计目标是向国家报告、股份制银行的会计目标是向股东 报告银行管理者受托管理银行资产的责任, 会计核算应用历史成本客观、准确地反映受托经济责任。决策有用观认为 : 会计的基本

5、目标是为现实和潜在的投资者、债权人和其他的信息使用者提供决策有用的财务 信息, 在会计计量上不仅要采用历史成本 , 还要采用非历史成本。目前 ,我国的会计准则目标主要是决策有 用观, 是为了保护处于信息劣势的群体 ,降低信息不对称 ,这与维护金融稳定的金融监管的根本目标存在差 异。（ 二 ） 会计口径与监管口径的差异银监会 2004 年制定的商业银行资本充足率管理办法中 , 其核心资本是实收资本或普通股、 资本公积、盈余公积、未分配利润和少数股权的合计 , 附属资本是重估储备、一般准备、优先股、可转换债券和 长期次级债务的合计 ,可见,监管资本是依据过去的 金融企业会计制度划分的。 2006年

6、 12月,中国银监 会修订了商业银行资本充足率管理办法 ,在附属资本中增加了“混合资本债券”项目,并规定 :“对计入所有者权益的可供出售的债券公允价值正变动可计入附属资本, 计入部分不得超过正变动的 50%;公允价值负变动应全额从附属资本中扣减” , 这是结合 2006 年新会计准则所作的调整。但附属资本中“一般准 备”项目在新会计准则中已不存在或至少说已发生变化 , 如商业银行资本充足率管理办法中的“首先 从贷款账面价值中扣除专项准备” , 而 “专项准备”是否还存在、如何计量等 , 显然与新准则的会计口径 已不完全对应。新准则将原被置于表外核算的衍生金融工具纳入表内核算, 有利于金融企业及

7、时了解高风险金融投资的有关信息 , 有利于防范衍生金融工具风险 , 但这种做法会使银行的资产负债规模发生变化或显着膨胀。在 金融监管中起着重要参考作用的流动性资产 / 流动性负债的比例、贷款余额 / 存款余额的比例等资产负债比 例管理的有关监管指标随着会计核算的变化将有可能失去原本意义。（ 三 ） 公允价值与历史成本的背离目前 , 我们的会计目标是决策有用性 , 资产负债表上的金融资产更多地按照公允价值计量, 而不同的计价模式对银行利润的影响是显着的。从以下金融类上市公司在编制年度报告时聘请境内和境外会计师事务 所实施“双重审计”后的审计利润差异可见 , 审计结果的利润差异较大 （见表 1）。

8、如深发展 2002年境内审计净利润 3.13 亿元 , 比境外审计净利润 3.87 亿元低了 0.74 亿元 , 差异率为 -19.6%; 华夏银行 2005 年境内审计净利润 1.3 亿元, 境外审计净利润 1.4 亿元 ,出现这些差异的主要原因是 国际会计准则按公允价值计量金融资产与负债 , 而我国当时还用历史成本计量。（ 四 ） 资产负债类别与现行监管框架的偏差新准则以持有目的为分类标准 , 将金融资产分为交易性金融资产、 持有至到期投资、 贷款和应收款项、可供出售金融资产等四类 , 金融负债分为交易性金融负债和其他金融负债两类。这种划分使存款业务不再 按期限划分活期存款和定期存款 ,也

9、不再按存款对象区分为单位存款及个人存款 , 符合决策有用观的会计 目标,但这种分类方法使每笔活期存款都可归入“交易性金融负债” , 其间的流动性负债、派生存款数量则 不得而知。而我们在监管贷款业务及防范贷款风险时 , 毫无疑问地要考虑贷款的流动性、安全性 , 考虑贷款 与存款的配比。从新的资产负债表看 , 资产负债的项目类别与现行的监管框架不相吻合,给非现场监管的相关指标计算带来了困难。（ 五 ） 资产减值准备计提与贷款风险管理的冲突新准则将贷款减值损失界定为贷款的账面余额与使用其初始实际利率折现得到的预计未来现金流量现值之间的差额 ,而且“有客观证据表明该金融资产发生减值的 ,应当计提减值准

10、备” ,并规定 :债务工具 减值损失转回可计入当期损益 ,而可供出售权益工具投资发生的减值损失 , 不得通过损益转回。这些规定缩 小了金融企业利润操纵的空间 , 但与银行监管机构的观点存在一定差异。银行监管机构的观点是用经济增 长时期贷款准备金的储备来吸收经济衰退时期的损失 ,以预提方式防止将来的贷款损失 ,如 2002年银行 贷款损失准备计提指引中指出 : “一般准备是根据全部贷款余额的一定比例计提的、用于弥补尚未识别 的可能性损失的准备”。 2006 年 6 月巴塞尔银行监管委员会的 贷款信用风险的稳健评估 （Sound credit risk assessment and valuati

11、on for loans）也强调 , 应“确保根据信用损失估计值计算贷款损失准备金的方法合理且符合审慎性原则”。三、新会计准则体系下的金融监管策略（ 一 ） 加强监管与会计部门的有效沟通 , 减少监管与会计标准的差异2004年,巴塞尔银行监管委员会发布 统一资本计量和资本标准的国际协议 : 修订框架 表示, “委员 会及其成员国计划继续与会计当局进行积极对话 , 以尽量减少监管和会计标准之间不应存在的差异”。因协作与信息共享。 2001 年巴塞尔此, 在新会计准则体系下 , 应加强监管部门间、监管与会计部门间的沟通、 银行监管委员会发布银行内审、监管当局与内外审的关系 ,2002 年颁布银行内

12、审、监管当局与内外 审的关系 :调查报告以及国际审计实务委员会于 2002 年发布银行监管与外部审计之间关系等报告 , 都为合作与协作提供了理论依据。（ 二 ） 改革相关指标及其数据统计 , 调整监管口径与会计口径的差异针对监管口径与会计口径出现的一定差异 , 应对以会计资料为基础计算出来的关键监管指标及关键数 据的统计进行改革。如“银行资本充足率” , 可根据监管资本的特性 ,对会计准则中影响监管资本的要素进 行适当调整 , 以适应非现场监管的需要。 2006 年 12月, 中国银监会提出关于修改的决定中增加了“商 业银行计算资本充足率时 , 应将计入资本公积的可供出售债券的公允价值从核心资

13、本中转入附属资本” , 以使监管指标与新准则相协调 , 消除会计准则变化对监管指标的影响。（ 三 ） 研究新会计科目体系的变化 , 降低监管指标的偏差金融监管当局获取信息、掌握信息是进行有效监管的前提与基础。一般商业银行根据“新准则” 并 结合企业会计准则应用指南 ,重新设计了会计科目体系和财务核算办法, 如有些行在“资产减值损失”科目下增设了“提取贷款损失准备”、“提取坏账准备”等二级科目 , 有的行在会计核算时还增设了三级 科目。因此 ,利用现行监管指标时一定要注意这一新变化,如: 分析贷款流动性指标时 ,则需要将资产负债表的“发放贷款和垫款”项目拆分为“长期贷款”“短期贷款” ;分析存贷

14、比指标时 , 则需要将“吸收存 款”项目拆分为“长期存款”“短期存款”等 ,同时注意相应的资产负债比例 , 必要时还需要进一步考虑 单位存款和个人储蓄问题 , 以综合判断其派生存款和原始存款。（ 四 ） 制订新的贷款资产监管办法 , 化解贷款风险管理冲突贷款监管的重要目标之一是防范风险。新会计准则的“借 :资产减值损失 , 贷:贷款损失准备”使贷款 损失准备不再预提。因此 , 应制订新的贷款监管办法 , 如: 对商业银行进行贷款减值监管时 ,要检查商业银行, 整体评估贷款损失准备金的框架确定的单项金额重大的贷款标准是否切实根据自身管理水平和业务特点设计是否合理 , 信用风险评估和贷款损失准备金计提所涉及风险计量模型是否与实际经营状况相吻合等,以化解减值准备计提与贷款风险管理