个人所得税反避税避税行为对策建议分析研究税务管理专业

1、目录中文摘要1Abstract2绪论3第一章 个人所得税避税与反避税之概述8第一节 我国当前个人所得税的避税途径8第二节 个人所得税避税行为的成因11第三节 个人所得税反避税的必要性12第二章 我国个人所得税反避税制度的现状与不足14第一节 我国现行法律中的反避税规定14一、明确了税收居民的判定标准14二、受控外国企业规则CFC规则14三、独立交易原则15四、“合理商业目的”规则16第二节 我国个人所得税反避税制度的不足17一、我国反避税制度立法的不足17（一）CFC规则的控制标准不明确17（二）转让定价尚无针对个人所得税的原则规定18（三）合理商业目的的认定模糊18（四）涉税信息交换尚不成熟

2、19（五）自行申报、财产登记等制度尚不完善19二、我国反避税实施过程中的不足20第三章 境外个人所得税反避税制度的经验借鉴21第一节 欧美国家个人所得税反避税制度21一、欧盟自动情报交换机制21二、美国严格的纳税申报制度21三、德国纳税人的义务调整22第二节 日本的个人所得税反避税制度22第四章 完善我国个人所得税反避税制度的建议25第一节 填补我国反避税制度立法层面的漏洞25一、明确CFC规则控制标准的界定25二、建立针对个人所得税的转让定价规则25三、细化“合理商业目的”的解释26四、完善涉税信息交换体制27五、建立强制性信息披露制度28第二节 严格个人所得税反避税的执法29结语30参考文

3、献312中文摘要随着我国改革和对外开放的不断加强以及我国社会主义市场化建设的迅猛推进，税收工作在我国中占有更高的地位和作用，其中个人所得税成为了我国一项税收不可或缺的组成部分。然而，与国际相比，我国的个税占总税收比例明显偏低，可见我国个人所得税避税的情况普遍存在。避税的本质上就是通过各种方式和手段钻政策性税法空子、开展政策性税法擦边球而间接地获得经济利益的一种违法行为，虽然尚未被政府明文限定或者禁止，但从地方政府的角度来看，它依然是属于一种违法行为，损害了整个国家和社会人民的切身利益。2018年出台的个税草案中又添加了关于个人所得税的“反避税条款”，填补了当前部分我国个人所得税法中普遍认为缺乏

4、反避税的制度立法漏洞，但是我国对于自然人的税收监督与管理仍然还处于起步阶段。因此，对个人所得税的避税现象和反避税对策进行问题研究势在必行。本文主要就我国个人所得税避免的现状情况来进行分析，探讨其避税的主要原因和反避税的对策，总结自身的经验教训，为日后开展反避税工作提供了参考。探讨避税的主要成因和反避税对策，总结经验教训，为日后的反避税工作提供参考。关键词：个人所得税；反避税；避税行为；对策建议AbstractWith the continuous deepening of my countrys reform and opening up and the rapid development o

5、f economic construction， the status of taxation has become more and more important. Among them， individual income tax has become an indispensable part of my countrys taxation. However， compared with internationally， my countrys individual income tax accounts for a significantly lower proportion of t

6、otal tax revenue， which shows that my countrys individual income tax avoidance is widespread. Tax avoidance is essentially an act of gaining benefits by exploiting the loopholes in the tax law and scoring the edges of the tax law. Although it has not been explicitly prohibited， from the governments

7、point of view， it is still illegal and harms the interests of the country and the people. The Individual Tax Draft introduced in 2018 added an anti-avoidance clause for individual income tax， which filled some of the current legislative flaws in the current individual income tax law that lacks an an

8、ti-tax avoidance system， but my countrys tax management of natural persons is still in its infancy . Therefore， it is imperative to conduct research on the phenomenon of individual income tax avoidance and anti-tax avoidance countermeasures. This article mainly analyzes the current situation of tax

9、avoidance of individual income tax， discusses the main causes of tax avoidance and anti-tax avoidance countermeasures， summarizes experience and lessons， and provides references for future anti-tax avoidance work.Key words: Individual Income Tax; Anti-Tax Avoidance; Tax Avoidance Behavior; Counterme

10、asures And Suggestions绪论一、课题背景及意义个人所得税，是以自然人取得的收入或所得征收的税，是政府利用税收对个人收入进行调节的一种手段。随着我国经济水平的发展，经济收入也呈现不断上涨的趋势，税收工作作为国家收入的主要来源，是保障国家职能的重要方式，其重要性不言而喻，其中个人所得税已成为我国税收不可或缺的组成部分。如表1所示，自1999至2019年，可以看出我国的个人所得税的数额上涨确实明显，且在总税收的占比也是出现总体上升的趋势。在表1中可以看出，在2019年，我国个人所得税年收入总额高达10388.53亿元，占全年总税收比例为6.57%。然而，与国际个人所得税占比多为1

11、5%-20%相比，我国的个人所得税占总税收比例仅占5%-9%，明显是偏低，可见，我国个人所得税避税的情况普遍存在。表1 1999-2019年 我国个人所得税收入占全年税收总收入比例表（单位：亿元）年份个人所得税总税收合计个人所得税占比1999413.6610682.583.87%2000659.6412581.515.24%2001995.2615301.386.50%20021211.7817636.456.87%20031418.0320017.317.08%20041737.0624165.687.19%20052094.9128778.547.28%20062453.7134804.3

12、57.05%20073185.5845621.976.98%20083722.3154223.796.86%20093949.3559521.596.64%20104837.2773210.796.61%20116054.1189738.396.75%20125820.28100614.285.78%20136531.53110530.75.91%20147376.61119175.316.19%20158617.27124922.26.90%201610088.98130360.737.74%201711966.37144359.878.29%201813871.97156402.868.8

13、7%201910388.53158000.466.57%数据来源：1999-2019年中国统计年鉴避税本质是通过各种手段钻税法的空子、打税法的擦边球而获得利益的行为，虽然尚没有被明文禁止，但从政府角度而言，它依然属于违法行为，损害了国家和人民的利益。为应对实践中出现的避税问题，我国在2018年制定了相应的规定，即个人所得税草案，在该草案中针对个人所得税中的避税行为进行了完善，制定了相应的“反避税条款”，填补了一部分当前个人所得税法缺乏“反避税”制度的立法缺陷，但我国对自然人的税收管理仍处在起步阶段。因此，对个人所得税的反避税对策进行问题研究势在必行。本文主要就个人所得税的反避税现状来分析，探讨

14、我国目前反避税制度的现状与不足，总结经验教训，提出完善我国个人所得税反避税制度的建议，为日后的反避税工作提供参考。二、课题研究现状和国外相比，我国学者对个人所得税反避税问题的探讨较晚一些，由于我国目前反避税制度的缺陷主要在于立法制度，学者们提出的意见主要是针对反避税制度的立法以及现实应用方面的研究与思考，这对未来反避税制度的改革有着重要意义。在新个税法出台之前，我国关于个人所得税的避税主要关注的是个税法的立法层面，如王善祥（2005）认为我国应当将一般反避税原则与特别反避税原则逐渐纳入个人所得税法中，防止个人避税情况泛滥。 王善祥. 我国个人所得避税与反避税法律问题研究D.西南政法大学,200

15、5.蒋凯佳（2012）认为，我国应当合理安排立法层次，建立多层次的立法保障立体，首先可由全国人大或常委会制定相应的反避税法行为法律，通过立法的方式确定反避税法律的法律位阶，同时该立法内容可以具有一定的超前性，同时为了更好的在司法实践中进行运用，可以有国务院及其部门制定相应的行政规章，细化立法内容，制定更多具体的操作规章，为司法实践提供更多的依据。同时也可以建立典型案例制度，通过出台典型案例的方式指引公众行为，避免避税行为的发生，建立完善的个人所得税体系。 蒋凯佳. 论中国反避税的立法及其实施D.复旦大学,2012.曹扬丹（2016）认为，应该进一步量化个人所得税反避税标准，从而更好的应对实践问

16、题，也为相关部门认定避税行为提供依据，防止出现缺乏认定标准情况的发生，并且运用经济理论知识，进一步的提高我国反避税标准的科学性。 曹扬丹. 个人所得税反避税对策探讨D.湖南师范大学，2016.在新个税法出台，进入了反避税规则后，学术界主要针对探讨的是我国个人所得税反避税规则体系在建立过程中应当注意的地方，如孙晓彤（2018）认为，我国合理商业目的认定应当立足于纳税人进行的交易行为或结果来进行有关判断，包括交易本身属性、纳税人的经济实质地位或财务状况的变化等。同时应当要对交易的性质进行判断，是否属于市场交易中正常的经济往来，是否存在经济利益的空间，以及经济来往是否是是也活动等等。 孙晓彤. 一般

17、反避税条款法律适用问题研究D.山东科技大学,2018.孔丹阳（2018）认为，对于我国的纳税人转让定价规则的理解不能够依照传统的规定，企业所得税的相关规定并不能够全盘适用，而是应当要基于如今的市场经济发展趋势，通过对于股权转让、特许权使用等方面进行明确，从而防止出现避税行为，也能够通过典型案例的方式，制定规范的法律条文指引公民的行为。 孔丹阳.个人所得税反避税规则的比较与借鉴J.国际税收,2019(06):5-7.针对我国个人所得税反避税的征管体系，王玮、周宁宇（2016）提出，应当构建我国的强制性信息披露制度，制定适合我国国情的披露标准、单独制定针对跨国税收安排的披露政策、明确披露形式、提高

18、税收征管水平、强制披露和自愿披露相协调、加强政府和国家之间的信息共享。 王玮,周宁宇.我国强制性信息披露制度的构建:基于反避税视角J.税务与经济,2016(05):82-87.臧鑑（2016）指出税务机关应充分利用现代化信息手段进行“源头”，对企业银行的资金流向和社保账户的数据信息加强税控，或者是通过对企业的有关账簿进行核对，如工资账户或社保账户，通过对账簿数额的核对，确定纳税的基本数额，避免企业出现瞒报、漏报的情况，也防止企业出现避税的行为，同时可以通过透明纳税平台的方式，对于纳税人的相关缴纳税款的行为进行记录，从而使得纳税工作国家的透明化、公正化。 臧鑑.个人所得税避税与反避税方法的调研报

19、告J.天津经济,2016(04):61-64.王月明（2020）则认为，对于个人所得税的纳税数额要进行管理，且要防止个人出现避税行为，则建立相应的自然人纳税管理部门是应有之意，对于当前的纳税管理部门主要是税务机关，个人所得税的缴纳只是税务工作内容的一部门，并未有专门的部门进行负责，即难以有效的规制避税行为。同时通过自然人税收管理信息系统的方式，能够更好的收集个人的相关信息，形成部门之间信息共享，也能够有效的防止避税的行为出现。 王月明,王鑫,吴健.个人所得税反避税的国际借鉴研究J.国际税收,2020(10):47-51.三、研究思路本文根据我国新个税法已经实施的背景，结合案例分析我国个人所得税

20、反避税机制在运行中的现状和体现的不足，并通过分析与借鉴国外成熟的反避税经验与征管手段，对我国未来个人所得税反避税条款的完善提出相应的建议。本文的撰写主要分为五个部门：绪论是对于整个文章的内容的简介，对于选题的时代背景以及意义等进行了讲解，其次阐述了当前学术界对相关话题的研究现状，并确定研究对象，从而明确了本文思路，并且运用多种研究方法收集相关论据，从而使得文章的内容能够更加的饱满。第一章主要是对于相关概念的阐述，即个人所得税反避税的含义界定，首先阐述我国当前个人所得税的避税现状，主要的避税方式有哪些，其次分析了纳税人选择避税的主观原因和客观原因，最后总结分析我国开展个人所得税反避税工作的必要性

21、。第二章主要总结并分析了个人所得税反避税制度的现状，首先对我国新个税法出台后关于反避税的法律规定进行了概述，其次阐述了它本身存在的问题和完善的方向，例如：法律规定的概念有模糊、不明确，涉税信息交换尚不成熟，自行申报、财产登记等制度尚不完善等等。 第三章主要是对于域外有关反避税规定进行了阐述，域外相关制度设立时间较早，因此制度发展的较为成熟，能够对我国起到借鉴作用，如在美国的立法中，便通过专门立法的方式对于避税行为进行了规制，如海外账户税收遵从法案（FATCA）以及国内收入法典等，同时许多国家也对于跨境避税的行为进行规制，通过签订协议的方式，将有关税务信息进行共享，避免个人通过跨境贸易的方式逃避

22、缴纳税款。因此通过对域外有关规定的学习，对于完善我国个人所得税反避税制度的建设具有重要意义。第四章主要是针对于我国个人所得税反避税制度中存在的不足进行完善。首先是立法角度，以立法的方式确定相应的条文，有效的指引公众的行为，严厉打击避税行为，例如明确CFC规则控制标准的界定、建立针对个人所得税的转让定价规则、细化“合理商业目的”的解释等等。其次，结合其他国家的政策对比和案例分析，提出我国反避税征管体系方面的建议，例如完善涉税信息交换体制，税务机关应当加强与其他部门的合作，如社保部门、银行机构等，通过与其他部门的合作，能够较好的掌握个人需要纳税的数额，实现纳税数额的透明化，同时我国税务机关也应当加

23、强与其他国家的联系，对于个人妄想通过国外账户条比纳税的行为严厉打击，以便精准打击个人的跨国避税行为；另外，建立强制性信息披露制度，通过法律手段强制性要求纳税人披露个人的涉税，从而使税务部门能够及时收集纳税人的税收信息，并从中识别出不合规的避税行为。最后，提高税务工作人员的专业素养，应当要不断的丰富税务人员的理论知识，准确的辨别多样化的避税行为，同时应当要不断的加强税务人员的实践能力，提高法律意识，在税务工作中应当要严格的遵循相关的法律程序，保障税收工作的程序性与公正性。四、研究方法本文主要采用以下三种研究方式：文献研究法、比较分析法和案例分析法。（一）文献研究法在国际上，个人所得税反避税制度是

24、税收领域的重点内容，是学者研究的重点，并且已经发布了较多的学术成果。笔者基于各种现存文献资料，从中选取有价值的信息，对于学者的研究对象进行探究，从中整理出本文的研究方向，也为后文的撰写打好理论基础。（二）比较分析法对于域外国家而言，对于个人所得税反避税的制度发展已久，相关制度已经较为完善，但是反观我国对于该制度的研究并不深入，个人所得税反避税制度尚处于起步阶段。因此，笔者将通过比较分析法，对于域外的优秀规定进行研究，基于我国的基本国情，制定更加适宜我国的个人所得税反避税制度。另外，由于企业所得税与个人所得税都属于所得税范畴，两个税种在性质上有许多相似之处，且两者的反避税规则的类似程度较高，因此

25、在对于个所得税反避税制度进行探讨时，将会与企业所得税反避税制度进行比较，从而探讨完善制度的措施。（三）案例分析法 本文在归纳我国当前个人所得税主要的避税途径时，将案例相结合进行阐述，从而更方便理解。同时，在阐述我国的个人所得税反避税制度现状时，笔者结合案例分析的方式，以案例为索引，分析我国司法事件中存在问题，也对于反避税条款内容的实践效果进行检验，使得对未来改进方向更加清晰明确。另外，在提出我国的个人所得税反避税制度的执法层面时，笔者以案例表现了我国税务机关在执法上还有不足，没有完全做到严格的进行税收管理和执法监督，从而提出相应的完善建议，例如加强对基层税务人员的法律素质培养。 第一章 个人所

26、得税避税与反避税之概述第一节 我国当前个人所得税的避税途径改革开放四十年来，随着中国经济的腾飞，个人财富也在水涨船高，相应面临的即是更多的税收。但在目前个人所得税反避税制度尚未健全的背景下，常出现“穷人割肉缴税，富人花式避税”的现象。“避税术”已成了某些人群的秘密武器。在美国的纳税结构中，高纳税人群（年收入为11.3万美元以上）占据美国总人口的比例仅有10%,但是正是占比如此之少的人权却缴纳了70%以上的联邦个人所得税，税收负担呈现标准的“倒金字塔”结构。而据统计数据分析，中国高收入人群的税收贡献率仅为20%左右，与量能课税原则严重背离，我国个人所得税流失严重。个人所得税避税行为是严重的干扰我

27、国正常纳税体系的行为，是纳税主体利用各种方式，对于应当缴纳的税款进行减轻，尽管该种方式并未明确的违反法律规定，但是却是利用法律规定的不足，而为自身谋利益，损害了国家公共利益，是对于我国税务活动的侵害，不利于我国税收工作的开展。对于公民个人而言，其对个人所得税进行避税行为主要是有两方面的因素，一方面是由于纳税人本身的利益驱动，纳税人的避税行为将会导致缴纳税款的数额降低，由此可以实现避税的目的。另一方面也是由于我国税务立法的相关规定存在不足，难以有效的规制实践中的多种情况，导致不法之人利用法律的不足，实施了侵害国家税务活动的行为。目前，我国个人所得税的避税途径主要有以下几种：一、通过隐藏转移收入避

28、税隐藏转移收入即是将收入所得进行拆分，或是改变不同收入所得的形式，通过税率的不同达成避税。或是将所得进行分摊，通过累进税率制度达到避税的目的。（一）选择不同的所得形式进行避税根据我国对个人所得税的缴纳规定，个人应当要将工作、生产、劳动报酬等方式获得的经济利益缴纳相应的税款，而我国法律根据不同的收入方式制定了不同的税率标准，这也导致了若是一笔款项为个人所得，该笔款项的性质不同也会导致需要缴纳的税款存在不同。工资薪金所得适用7级超额累进税率，最高边际税率为45%，而股息红利采取单一的20%税率，并且对个人投资者投资上市公司还存在一定的税收优惠政策。因此，对于纳税者而言，其可以通过对于所得报酬的性质

29、进行转化，将需要缴纳高税率的款项转为仅需要缴纳低税率的款项，从而无需缴纳高额的税款，从而实施避税的行为。 曹扬丹. 个人所得税反避税对策探讨D.湖南师范大学，2016.（二）分摊收入多次取得我国在对个人的工资、劳务报酬等款项征收税款时，采取的税率是超额累计税率，我国的立法目的是为了减少国民收入的差距，也能够保障个人的基本生活需求。但是不法之人正是利用我国对于税率的不同，高收入需要缴纳的税率标准也越高，因此一些纳税人会采取把一次收入多次取得，将所得分摊，增加扣除次数，就能降低应纳税所得额，从而实施避税。以劳务报酬为例，王某业余在某公司兼职提供服务，按照合同约定，该公司应支付给王某劳务报酬4000

30、0元。根据个人所得税法中对于劳动报酬所得的征收标准，是将劳动报酬的总收入减去20%的费用后作为纳税的基准额，同时适用的是超额累计税率，税率为20%，但是对于超过20000-50000的部分，则应当要实行更高的税率标准，加征五成，这也是为了高收入人群需要缴纳更多税款的原因所在。由此可知，王某如果一次性申报纳税，应纳税所得额为：40000-4000020%=32000元；应纳税额为：3200020%（10.5）-2000=7600元而如果王某与企业协商，分两个月支付报酬，则他每次应纳税所得额为：20000-2000020%=16000元；两次总计应纳税额为：1600020%2=6400元，相比之下

31、就可以节约交税1200元。这种避税的方式比较隐蔽性，难以察觉。二、利用各类税收优惠政策进行避税（一）改变纳税人身份进行避税根据我国个人所得税法的有关规定，其中第一条便对于不同身份的居民需要缴纳的不同税款进行了规定，对于居民纳税人而言，其是在中国具有住所或者无住所但是居住一定期限的人员，根据我国法律的有关规定，居民纳税人的纳税义务较为宽泛，需要对境内收入以及境外收入均需要缴纳税款。但是对于非居民纳税人而言，其是在中国无居所或者是居住不满一定期限的人员，根据我国法律的有关规定，非居民纳税人的纳税范围较为狭窄，仅仅需要对在境内取得的收入进行缴纳税款，能够极大的减少纳税数额，因此非居民纳税义务人仅就其

32、来源于中国境内的所得缴纳个人所得税，负有限纳税义务。因此，最常用的避税手段就是放弃原国籍，加入无税或者低税的“避税地”国籍，这样便成为避税地的居民，而非原国的居民，只负担有限纳税义务，能够极大地规避缴纳过多的税收金额。同时根据我国对外籍人员的优惠政策，外籍人员在中国进行收入享受更多的政策优惠，也进一步的实现了避税的目的。因此，部分群体会通过移民改变国籍，通过外籍身份持有国内企业的股权，一方面规避国内无限纳税义务，另一方面利用外籍身份获取额外的税收利益。（二）利用低税区避税低税区即我们常说的“避税天堂”，是指那些为吸引资本流入繁荣本地经济，允许境外人士在本地进行贸易活动，但是并不实行征税活动。此

33、外，避税地不存在外汇管制，且严格遵守金融保密法，这为纳税人隐匿财富，逃避所在国以及收入来源国的监管提供了大本营。因此对于纳税人而言，其可以借助避税地的优势，在避税地设立相应的公司，将收入进行转移，既能够避免国内高昂的个人所得税，也能够实现财富增值。因此，一些纳税人常将企业和财富转移到这些地区以有效避税。三、关联交易时转移定价关联交易是指存在关联关系的双方之间的交易，由于双方当事人之间存在关联，实施避税就比较容易，常用的方式就是转移定价。这也是当前许多企业公司达成逃税避税目的最常用的方式之一。转移定价是指企业对其关联企业之间相互提供的产品、劳务或财产内部约定交易作价。这样可以使产品的交易作价高于

34、或低于市场上的合理转让价格，从而达成少缴税的目的。税率有差异的关联企业常用这种方式将利润从高税率企业转移至低税率企业。转移定价虽大部分用于企业，但部分非居民身份纳税人也会以此方式和关联方约定价格，设定不符合市场价的交易作价将利润转移，从而达成个人所得税的避税。 曾智雯. 论我国个人所得税反避税规则D.黑龙江大学,2020.四、其他方式避税除了上述这些避税方式，还有诸如现金交易或利用信托得以避税的方法等。如部分纳税义务人事先订立阴阳合同，提供虚假收入信息，私下利用现金结算，由于目前人们已经越来越习惯于网络线上交易，现金交易和阴阳合同结合就可以不保留交易的凭证，隐瞒真实交易的收入所得，以此达成个人

35、所得税的避税目的。同时，网络交易也使得交易信息的隐藏和修改更容易了。再例如信托避税，由于由于信托本身固有的灵活机制，当事人可以基于信托纳税比例的不同，改变信托纳税的人数，从而减少纳税数额。 郝琳琳：论信托避税及其防范规则，北京工商大学学报（社会科学版）2011年第5期。而目前我国对于信托避税尚且没有有效的法律制度可以适用，因此信托避税的比例大大增加，给使得税务机关调查征收税款的难度大大增加了。第二节 个人所得税避税行为的成因国家通过征税的方式获得国家收入，用于国家的基础建设与国家职能的运转，这边需要公民缴纳相关的税款，尽管公民能够享受到国家建设带来的好处，但是这种好处却是无形的，因此对于纳税人

36、而言，其难以接受需要缴纳税款，反而希望能够尽可能的减少纳税的金额，每个人都会试图追求自身利益最大化，而缴纳个人所得税会带来个人的利益损失。人们在纳税时很难想到自身享受着纳税所带来的社会公共建设的便利，只会单方面的关注于自己经济上的付出。因此，作为纳税人，选择利用法律漏洞不违法地以避税手段规避自己的税收义务是自然的。同时，我国对于税收法制的宣传尚且不足，对于纳税的必要性认识程度不深，因此实践中的避税行为依然难以禁止。此外，一个国家的纳税环境也会影响纳税人的心态认知。如果一个国家公民总体都有较强的纳税意识，则人们也会因此普遍选择按时缴税。反之，如果一个国家的公民普遍偷税漏税，人们就会认为其避税风险

37、较低，从而选择承担较低风险进行避税，获取更大的利益。 曾智雯. 论我国个人所得税反避税规则D.黑龙江大学,2020.除去纳税人的主观原因，客观因素也占据了重要原因，目前我国的税法体系建设并不完善，相关的法律制度存在不足，现有的法律条文难以规制所有的社会现象，因此对于打击避税行为难以取得良好的效果。 李凤枝.个人所得税反避税问题研究J.广西质量监督导报,2020(06):168-169.（一）税法的漏洞缺陷对于法律而言，滞后性是法律的根本属性，难以克服，任何的法律都能够涵盖所有的社会现象，且难以对于社会中的运行事项做到预先的规制，因此对于税法而言，其规制的范畴也是有的，难以应对所有的税务行为，纳

38、税人利用税法规定的不足，进行相应的避税行为，严重的损害到我国的税务工作的有序性，因此针对于此，我国应当要对相关的税务法律条文进行完善，以立法的方式规制实践问题。（二）征收制度尚不健全我国税收制度的体系化建设仍然存在不足，如税率的确定不能够很好的适应实践的需要，征税的方式与期限等存在问题，以及纳税金额不透明等，该些问题均会导致纳税人很容易利用这些漏洞获得较多的避税机会。（三）各国税制的差异由于各国之间的政策差异，对于境外的收入进行征税时，存在较多的问题。各国的税收制度存在差异，因此在应对跨国征税的问题上，难以用现有的法律制度进行解决，并且国际相关规定尚未建立，这就为个人所得税纳税人进行国际避税提

39、供了有利条件，如“避税天堂”等。（四）税收的负担较重对于纳税人而言，实施避税行为的目的在于减少缴纳的税款，而造成需要缴纳过高的主要原因是税率较重，税收是国家收入的主要来源，是国家建设与实现职能的主要保障，但是对于纳税人而言，是无法直观的方式感受到国家的公共服务，因此纳税人将会采取多种方式进行逃税。但随着税收法律条文的建立，我国对于逃税等行为进行了严厉打击，对于违反税收行为的逃税行为，将要接受相应的法律责任，因此对于纳税人而言，若是想要降低纳税金额，同时不违反相应的税法规定，则可以实施避税行为。第三节 个人所得税反避税的必要性税收收入的重要性不言而喻，其是国家机关运行与职能实现的重要保障，而个人

40、所得税在国家税收中所占的比重越来越大，因此，对于个人所得税反避税的工作开展也格外必要。首先，个人所得税是对纳税人收入的直接征收，个人所得税避税行为在客观上势必造成国家财政收入的减少，对国家的经济造成一定损失；另一方面，国家对于避税行为需要严厉打击，必定要采取相应的措施进行防范，需要投入一定的行政资源，从而导致政府的执法成本增加，间接也损耗了一定的财政收入，增加了国家的财政负担。而税收收入本质是用于国家的民生建设，因此个人所得税反避税工作显得相当重要。其次，个人所得税的征收目的之一是为了调节纳税人的收入分配，保证税收公平，但避税行为的发生却严重违反这一目的，导致公民的差距过大，既不利于调节社会贫

41、富，也不利于实现国家职能。如近些年娱乐圈明星的阴阳合同，天价片酬等方式避税，导致舆论的强烈不满，郑爽的208万日薪被网友嘲讽为“1爽”。显然，种种避税行为导致我国贫富阶层的矛盾愈发尖锐，这一现象已经是对我国的税收制度的严重违背，也导致我国税收政策的目的难以实现，对于收入公平的调节未能够落实。在国际中对于收入分配贫富差距具有一定的认定标准，即基尼系数，通过系数的划分可以认定一个国家的收入是否存在贫富差距，0.4是基尼系数的划分线，达到0.40.6系数的国家被认定是收入差距偏大，而我国的基尼系数已经达到了0.46，表明我国收入存在明显的差距，因此为了更好的保障我国收入的公平，以及调节收入差距，应当

42、要重视个人所得税的反避税工作，制定更加完备的税收工作体系。 曹扬丹. 个人所得税反避税对策探讨D.湖南师范大学,2016.第二章 我国个人所得税反避税制度的现状与不足第一节 我国现行法律中的反避税规定随着实践中避税行为的多样化，我国为了更好的应对该社会现象，在2018年，我国对个人所得税法进行了修订，新增相关内容，即反避税规则，从而更好的应对实践中的避税行为，维护我国税收秩序的稳定性。新个人所得税法中关于个人所得税反避税的新增规定主要包含如下：一、明确了税收居民的判定标准依据纳税的基本条例，可以对纳税人进行划分，不同的纳税人缴纳的个人所得税的范围不一样，上文已经阐述过我国将纳税人划分为居民纳税

43、人与非居民纳税人，两者的纳税范畴是存在差异的。而根据我国对个人所得税法进行修订后的规定，对于划分纳税人的认定标准发生了改变，在未修订的法律中，对于居民纳税人与非居民纳税人的认定，是通过在中国无住所但是居住的年限是否满一年进行认定，而如今将居住的年限进行了缩短，不再是以一年为认定标准，而是以183天为认定标准。因此若是外籍个人想要通过中断居住期限的方式来进行避税，将会无适用余地，同时若是移居国外的个人，代表境外公司工作，工作地点为国内，那么对于该境外公司而言，其常驻国内的收入需要缴纳企业所得税，而该个人也应当认定是在中国境内工作，需要缴纳相应的个人所得税。新个人所得税法的规定更好地确保了自然人能

44、够依法纳税，避免出现避税的现象。二、受控外国企业规则CFC规则根据我国个人所得税法中的相关规定，其中第八条便对于居民企业设立在境外低税负国家如何进行应对。该条规则即是解决利用低税区“避税天堂”的避税问题。随着世界贸易的发展，我国在国际市场中扮演的角色越来越主要，以往我国是资本的输入国，但是如今我国已经转变了角色，变为了资本的输出国，在国家市场上起到重要的影响作用。而有部分的企业或者个人为了减少纳税金额，通过在避税地建立公司的方式，达到避税的目的。如一中国居民可以通过在低税地区开设公司，该公司并没有正常的商业活动，而是对于其他的海外运营公司进行管理，海外运营公司所获得的经济收入则汇入该低税地区的

45、公司，从而达到避税的目的。同时自然人股东也不参与分红，将企业经营所得放置在低税公司的账目中，以逃避国内的个人所得税的缴纳。而基于CFC规则的内容，很好的应对该种情况，该规则明确的规定对于受控的外国公司而言，其只要产生了经济收益，无论是否将相关的款项汇入中国账户，或者是股东是否参与分红，均不影响征税义务的实施，从而防止避税行为的出现。三、独立交易原则根据个人所得税法的相关规定，对于关联交易的避税行为要严厉打击，且若是不符合独立交易的要求，税务机关有权进行征税。该条规则中，所谓“独立交易原则”，也称为“公平交易原则”，是指企业所得税法实施条例所规定的，对于没有关联交易的双方当事人，应当要遵循市场运

46、行价格进行交易。交易过程中如果支付的实际对价低于市场价格的70%，税务机关有理由认定为该交易违反了“独立交易原则”。也就是说，不合理的关联交易定价可能面临反避税调查的风险。比如个人将自己的资产转让给关联方时人为压低价格，从而减少应纳税额，对于这种情况，税务机关有权作出纳税调整。 周璇.我国个人所得税反避税制度的现状及完善J.纳税,2021,15(03):16-17.新个人所得税法补充这一条款后，过去令税务机关头疼的关联交易转移定价避税就可以解决了。如2016年，朝阳区地税局发现，A企业有通过在避税地设立外国公司避税的嫌疑，从而开展反避税调查。调查发现，2015年4月28日，C公司与B公司进行交

47、易，交易的内容为B公司的股权，并且交易的股权份额达到了80%，双方公司约定的股权价格为2.65亿人民币，付款方式为分期付款，共分为三次，其中第一次支付人民币共1.5亿。在2015年5月5日，A国内公司与D公司进行交易，交易的内容为A公司100%的股权，成交金额为2105.84万人民币，对于此次款项的交易，相关当事人已经向税务部门进行交纳个人所得税税款。但是税务部门经过对两次交易的调查发现，D公司实际上是由B公司设立，而在第二次交易后，B公司也实际上的控制了A公司。B公司的股东为徐某，且是唯一的控股股东，对于公司事务具有绝对的决策权，而徐某的第二重身份则是A公司原控股股东Y某的妻子，而根据税务总

48、局对于关联关系的相关规定，A公司与D公司同属于一人控股股东所有，因此应当是关联公司，交易的性质并非是正常的市场交易，而应当是关联交易。在第一次进行交易时，双方公司并非是相同控股股东，因此并非是关联交易，而第二次交易则是属于关联交易。同时税务机关在对相关公司的账簿进行查询时发现，在第一次交易中，1.5亿本为B公公司股权的交易价格，但是款项的流向却是Y某的账户，因此可以看出对于上述的两次交易，极有可能是Y某及其妻子徐某实现的关联交易，通过公司之间股权股权交易，达到避税的目的。在这个案例中，A公司就是通过在关联交易时转移定价，结合在低税区设立公司的方法达成避税的目的。A公司事先在低税区设立外国公司B

49、公司和D公司，并使B公司间接持有D公司的全部股权，然后与D公司进行关联交易，转移定价，使A公司的利润转移至D公司，即B公司，从而达到避税目的。 韩立新,白晓,颜洪立. 2016年朝阳地税局根据BEPS计划进行反避税调查N. 新京报,2017-01-10.当时，税务机关对此只能约见相关人员进行约谈，如今，新个人所得税法补充了独立交易原则后，便可直接向当事人要求补征税款。四、“合理商业目的”规则根据个人所得税法的相关规定，其中第八条的第三款设立了反避税的兜底条款，即对于个人不具有合理商业目的的行为，税务机关一经发现，可以对其进行征税。该条规则即是一般反避税规则，属于兜底条款，为我国后期完善反避税体

50、系提供了制度性保障。其中，“不具有合理商业目的”可以理解为设立的公司没有正常经营业务，只有收入没有相应的正常支出，自然人持股该企业仅仅只是为了将利润留存在国外而不进行分配，这种情况下，税务机关应当要根据公司实际的盈利进行征税，相关的责任人也应当补缴税款。第二节 我国个人所得税反避税制度的不足我国为了应对实践中多样化的避税行为，在修订后的个人所得税法中设置了相应的规定，即反避税规则，给国内一片空白的反避税领域补上了法律保障，但新个人所得税法及其实施条例的规定仍然存在不完备之处，且我国在反避税的执行实施中尚有不足，需要加以完善。一、我国反避税制度立法的不足虽然我国首次引入了一般反避税规则和特殊反避

51、税规则，实现了零的突破，但是对于具体内容和有关内容的定义尚且比较模糊笼统，可能会给反避税工作的执行带来一定难度。（一）CFC规则的控制标准不明确根据CFC规则的相关规定，对于居民个人或居民企业在境外税负较低国家控制公司，但是公司并无合理的商业活动，存在明显的避税行为，如对于公司利润不进行分配等，税务部门有权对该种行为进行征税这一条文提出了“控制”却未明确规定构成“控制”的标准。在国际上，我们一般将控制标准进行划分，根据是否具有股权的角度进行划分，分为股权控制标准与实质控制标准。对于股权控制标准而言，是指当事人拥有有关企业的股权，且该股份份额足以对企业事项构成影响，则判定该当事人对外国公司拥有控

52、制权；而实质控制标准则是指，即使当事人并无明面股权份额，若根据实际情况判定当事人的确对企业的资金和生产经营等有实际的控制权，则满足CFC规则的控制标准。对于这两种标准的判定，股权控股标准通常以明确的数字份额确认，如当事人对于外国企业的表决权的股份为直接或者简介持有，其份额为10%以上，同时共同持有的股份份额达到了50以上，这种判定标准比较清晰，但相对应的也更加容易规避，例如当事人可以选择比控股标准份额稍低一些的股份，从而对企业实现实质的控制。因此，国际上当前都会将直接控制和间接控制一并纳入考虑范围。而实质标准则是通过实质的本身进行认定，判定当事人是否实质上的控制了相关企业，这种认定标准是更加具

53、有科学性的，但是认定方式也是较为困难的，需要进行彻底了解才能确认其是否拥有实质控制权。因此，多数国家会将股权控股标准作为主要判定条件，将实质控制标准作为兜底条款。我国虽然在实施条例征求意见稿中照搬了前者的标准定义，却并未在实施条例中明确写入，控制的标准尚未明确，税务机关在反避税的实际执行中依旧没有可援引的法律依据。 陈文意. 个人所得税CFC反避税规则研究D.上海财经大学,2020. （二）转让定价尚无针对个人所得税的原则规定当前，对于关联交易的转让定价认定，大多数国家尚未有针对个人所得税的转让定价规则，或是仅仅停留在原则性规定的层面，反避税执行时常常直接援引企业转让定价原则。但是，个人转让定

54、价与企业转让定价还是有不同之处的：企业转让定价一般是通过在关联企业销售货物、提供劳务、转让无形资产等时制定价格 王文清、沈祥关联企业转让定价对出口退（免）税的影响与实证分析,财会研究2017年第11期 ，而自然人转让定价有所不同，其主要是通过财产转让、股权转让等方式进行，与企业转让方式存在明显的差异。 孔丹阳：个人所得税反避税规则的比较与借鉴，国际税收2019 年第 6 期。所以不能够全部直接援引企业转让定价规则来代替。（三）合理商业目的的认定模糊对于“合理商业目的”的判断标准，新个人所得税法及实施条例并没有作出进一步细化安排，且也没有可以比照适用的其他规定，对于该标准的认定存在模糊，实践中难

55、以有效的参考该标准进行认定，从而导致税务机关与纳税人的行为无明确的标准进行指引。我国目前个人所得税法对于合理商业目的的认定标准并未明确的进行规定，依旧是参考企业所得税中的合理商业目的的含义，但是应当认识到对于合理商业目的的运用显然不能照搬企业所得税。个人所得税与企税税种之间是存在较大差异的，因此这两种税种的避税形式也并不相同，因此在对合理商业目的的含义进行界定时，应当要立足于个人所得税的相关含义与特点的基础之上，进一步的进行准确界定，要立足于不同的避税行为的特点进行解释。当前我国在对合理商业目的进行论述时，采取的论述方式是反面界定，即规定了何种行为不符合合理商业目的，但是却缺乏相应的正面界定，

56、该种方式导致合理商业目的的范畴变宽，只要是不符合反面规定的商业目的均能够纳入到合理商业目的的范畴中，这将不利于我国税法机关规制避税行为。因此在对个人所得税中的合理商业目的进行界定时，应当要结合相关的避税特点、市场环境以及经济发展状况等多种因素共同的界定，防止税务机关过多的行使自由裁量权，不利于纳税人的纳税安全。 黄逸. 我国个人所得税一般反避税规则研究D.华东政法大学,2020.（四）涉税信息交换尚不成熟当前，我国税务机关主要还是通过纳税人主动提供信息来进行税务检查，获取涉税信息。而涉税信息已经逐渐成了反避税调查的核心，若是涉税情报获取能力不足，就极易导致与纳税人一方的信息不对称，从而限制税务

57、机关的反避税侦查。因此，税务机关与其他机构的信息交换就显得尤为重要。在国际上，信息交换主要是通过金融机构以第三方身份介入税收征管，而在新个人所得税法之前，税务机关的查询金融机构权限被严格限制，需要经过特定程序审批方能使用；而对于纳税人的个人存款信息，则是需要经过较为严格的程序，且需要经过严格的审批程序才能够得知，这也导致了在实践中税务机关较难全面了解纳税人的个人存储情况，不利于征税活动的开展。 王婷 论第三方涉税信息共享立法的完善D.广州:华南理工大学,2019新个人所得税法后，第15条规定使得税务机关能够获得公安与金融机构等相关主体的协助，然而，这也只局限于对纳税人身份、金融账户信息确认，只有税务机关对某纳税人产生怀疑，进行税务检查时，才能获得协助掌握所需信息，税务机关仍然无法拥有信息调查的主动权。且这类第三方机构义务报送的信息只包括专项附加扣除信息，不包括其余涉税信息。 贺天南个人所得税反避税制度研究D.成都:西南财经大学，2019这就涉及到税务机关的信息权与公民个人隐私权的平衡，需要相关部门加以思考改进。 （五）自行申报、财产登记等制度尚不完善由于我国缺乏自行申报、财产登记等制度，对于国内的