税收筹划(第12章)

1、 税税 收收 筹筹 划划 梁劲锐梁劲锐 第一章第一章 税收筹划基础税收筹划基础 案例导入案例导入 王先生有王先生有100,000100,000元人民币计划投资于债券市场元人民币计划投资于债券市场, , 现有两种债券可供选择：一是年利率为现有两种债券可供选择：一是年利率为5 5的国的国 家债券；一是年利率为家债券；一是年利率为6 6的企业债券。王先生的企业债券。王先生 该如何选择呢？该如何选择呢？ 税收既会影响投资的税前收益率税收既会影响投资的税前收益率, ,也会影也会影 响其税后收益率。税前收益率是指在缴纳响其税后收益率。税前收益率是指在缴纳 所得税之前的收益率所得税之前的收益率, ,即税前利

2、润与投资额即税前利润与投资额 的比例。的比例。 1.1 1.1 税收筹划的概念税收筹划的概念 1.2 1.2 税收筹划产生的原因税收筹划产生的原因 1.3 1.3 税收筹划的种类税收筹划的种类 1.4 1.4 税收筹划的原则和步骤税收筹划的原则和步骤 1.5 1.5 税收筹划的意义及应注意的问题税收筹划的意义及应注意的问题 1.1 税收筹划的概念税收筹划的概念 案例 1.古董拍卖 2.生产小排量汽车 3.康师傅方便面的转移定价 4.请人开具增值税专用发票 税收筹划是指在纳税行为发生之前税收筹划是指在纳税行为发生之前, ,在在 不违反法律、法规的前提下不违反法律、法规的前提下, ,通过对纳税通过

3、对纳税 主体的经营活动或投资行为等涉税事项主体的经营活动或投资行为等涉税事项 做出事先安排做出事先安排, ,以达到少缴税和递延缴纳以达到少缴税和递延缴纳 税收的一系列谋划活动。税收的一系列谋划活动。 什么是税收筹划？什么是税收筹划？ 税收筹划的特点：税收筹划的特点： 不违法性 事先性 风险性 税收筹划与偷税税收筹划与偷税 是否违法是税收筹划与偷税之间最本质的区别 税收筹划与欠税税收筹划与欠税 欠税是指纳税人超过税务机关核定的纳税期限 而发生的拖欠税款的行为。 税收筹划是通过实施筹划方案后,使某项涉税行 为免于应税义务,或产生较小的应税义务,或推迟 其应税义务的发生时间等,而欠税是指已经发生 了

4、应税义务而未按期履行缴纳税款的行为。 税收筹划与偷、欠、骗、避税的区别税收筹划与偷、欠、骗、避税的区别 税收筹划与骗税税收筹划与骗税 骗税是采取弄虚作假和欺骗手段,将本来没有 发生的应退税行为虚构发生了退税业务或产 生了退税行为,以骗税国家出口退税款。 税收筹划与避税税收筹划与避税 避税是纳税人在熟知税法及其规章制度的基 础上,在不触犯税收法律的前提下,通过对筹资 活动、投资活动、经营活动等一系列涉税行 为的安排,达到规避或减轻税负的活动。 与税收筹划的区别在于是否符合税法精神 1.2 1.2 税收筹划产生的原因税收筹划产生的原因 1.税收制度因素 （各国税收制度的不同、各国税收制度的弹性）

5、2.国家间税收管辖权的差别 3.自我利益驱动机制 4.货币所具有的时间价值性 1.税收制度因素 各国税收制度的不同为国际间 税收筹划提供空间 1.税种的差异 2.税基的差异 3.税率的差异 4.税收优惠上的差异 各国税收制度的弹性各国税收制度的弹性 纳税人身份的可转换性纳税人身份的可转换性 案例案例1 11 1 王先生、李先生和张女士三人准备成立一个从 事生产服装加工的企业,他们可以通过不同的企业组 织形式选择而改变企业纳税人的身份,在企业所得税 纳税人与个人所得税纳税人之间进行转换。如果三 人选择有限责任公司的形式,则该企业成为企业所得 税的纳税人；如果三人选择合伙企业的形式,则该企 业成为

6、个人所得税的纳税人 。 计税依据金额上的可调整性计税依据金额上的可调整性 案例案例1 12 2 某股份有限公司计划对一栋办公楼进行改建、装修, 已知该栋办公楼的原值为5000万元,董事会决定这次的 维修费用预算为2500万元左右。如果把维修费用支出 控制在2500万元以下,则其维修支出可以一次性计入当 年费用,减少当年度应纳税所得额；如果维修费用超过 2500万元,则属于固定资产的大修理支出,其维修支出 应按照该办公楼尚可使用年限分期摊销。一次性计入 费用支出与分期摊销相比可实现递延纳税的节税利益。 两种不同方法对企业计税依据确定产生不同影响. 税率上的差异性税率上的差异性 案例案例1 13

7、3 杨先生是一位业界颇负声誉的撰稿人,年收入 预计在50万元左右。在与报社合作方式上有以 下三种方式可供选择：调入报社；兼职专栏作 家；自由撰稿人。三种合作方式的税负比较如 下： 第一, 调入报社。在这种合作方式下,其收入 属于工资、薪金所得,应适用545的九级 超额累进税率。杨先生的年收入预计在50万元 左右,则月收入为4万元左右,预计适用税率为25 30。 第二,兼职专栏作家。在这种合作方式 下,其收入属于劳务报酬所得,如果按月 平均支付,预计其适用税率为30。 第三,自由撰稿人。在这种合作方式下, 其收入属于稿酬所得,预计适用税率为20 ,并可享受减征30的税收优惠,则其实 际适用税率为

8、14。 如果仅从税负的角度考虑,则杨先生采 取自由撰稿人的身份其收入所适用的税 率最低,应纳税额最少,税负最低。 税收优惠税收优惠 案例案例1 14 4 某机械制造企业计划对现有设备进行更新换代,现有两 种方案可供选择：一是购买一套普通设备,价款2000万 元；二是购买一种节能设备,价款2300万元,并比普通设 备相比每年可节能20万元,该项设备的预计使用年限为 10年。则两种方案的比较如下（暂不考虑货币的时间 价值,该企业适用所得税税率为25%）： 购买普通设备：支出2000万元； 折旧抵税：200025%=500（万元）; 购买普通设备净支出：20005001500（万元） 购买节能设备：

9、支出2300万元； 折旧抵税：230025385（万元） 投资额抵税：230010230（万元） 每年节能20万元,10年共计节能：200万元 节能净收益：200（125）150（万元） 购买节能设备的净支出： 23003852301501345（万元） 购买节能设备比购买普通设备节约支出： 15001345 155（万元） 因此企业选择购买节能设备,充分享受购买节能设备的税 收优惠政策。 4. 4.货币所具有的时间价值性货币所具有的时间价值性 货币的时间价值是在没有风险和没有通货货币的时间价值是在没有风险和没有通货 膨胀条件下的社会平均资金利润率。膨胀条件下的社会平均资金利润率。 由于货币时

10、间价值，使纳税人产生了递延由于货币时间价值，使纳税人产生了递延 纳税的需求。纳税的需求。 1.3 1.3 税收筹划的种类税收筹划的种类 按节税的基本原理进行分类,税收筹划可分为绝对绝对 节税节税和相对节税。相对节税。 绝对节税绝对节税: : (直接节税与间接节税) 直接节税直接节税: : 是指直接减少某一个纳税人税收绝对额的节税。 在进行方案的比较时,要考虑到是不同方案下的净 节税额,因为由于筹划方案可能会使某些税种的应 纳税额减少,但同时也可能会使某些税种的应纳税 额增加等。 按筹划区域进行分类按筹划区域进行分类 1.国内税收筹划 2.跨国税收筹划 按企业经营过程进行分类按企业经营过程进行分

11、类 1.投资决策中的税收筹划 2.生产经营过程中的税收筹划 3.企业成本核算中的税收筹划 4.企业成果分配中的税收筹划 按税种进行分类按税种进行分类 1.增值税税收筹划 2.营业税税收筹划 3.企业所得税税收筹划 - 1.4 1.4 税收筹划的原则和步骤税收筹划的原则和步骤 税收筹划的原则：税收筹划的原则： 法律原则 （1）不违法原则 （2）规范性原则 财务原则 （1）财务利益最大化 （2）稳健性 （3）综合性 经济原则 （1）便利性 （2）节约性 案例案例1 166财务利益最大化财务利益最大化 2008年,建华公司计划筹资1000万元用于一项新 产品的生产,制定了甲、乙、丙三个方案。假设三个

12、 方案公司的资本结构（长期负债与权益资本比例） 分别为0:100；20:80；60:38。三个方案的利率都是 10%,企业所得税税率均为25%。企业息税前利润预 计为300万元,则企业为达到节税的目的,应选择何种 方案呢？ 税收筹划的步骤：税收筹划的步骤： 熟练把握有关法律规定 （1）具备必要的法律知识 （2）了解主管部门对筹划行为“合法”的 界定 了解纳税人的情况和筹划要求 签订筹划合同 制定税收筹划方案并实施 1.5 1.5 税收筹划的意义及应注意的问题税收筹划的意义及应注意的问题 税收筹划的意义：税收筹划的意义： 维护纳税人的合法权利 促进纳税人依法纳税 促进税制的不断完善 促进国家税收

13、政策目标的实现 税收筹划应注意的问题：税收筹划应注意的问题： 综合考虑交易各方的税收影响 税收仅仅是众多经营成本中的一种 关注税收法律的变化 正视税收筹划的风险性 第二章第二章 税收筹划方法税收筹划方法 案例导入案例导入 某日用化妆品厂某日用化妆品厂, ,将生产的化妆品、护肤护发品、将生产的化妆品、护肤护发品、 小工艺品等组成成套消费品销售。每套消费品小工艺品等组成成套消费品销售。每套消费品 由下列产品组成：化妆品包括一瓶香水由下列产品组成：化妆品包括一瓶香水3030元、元、 一瓶指甲油一瓶指甲油1010元、一支口红元、一支口红1515元；一瓶摩丝元；一瓶摩丝8 8元；元； 化妆工具及小工艺品

14、化妆工具及小工艺品1010元、塑料包装盒元、塑料包装盒5 5元。化元。化 妆品消费税税率为妆品消费税税率为30%30%。上述价格均不含税。上述价格均不含税。 按照习惯做法，新产品包装后再销售给商家。按照习惯做法，新产品包装后再销售给商家。 若考虑包装方式，有无更节税的方案？若考虑包装方式，有无更节税的方案？ 2.1 2.1 纳税人的税收筹划纳税人的税收筹划 纳税人纳税人 代扣代缴义务人代扣代缴义务人 名义纳税人和实际纳税人名义纳税人和实际纳税人 纳税人筹划的一般原理纳税人筹划的一般原理: : 纳税人的税收筹划，其实质是进行纳税人身份的合理界定纳税人的税收筹划，其实质是进行纳税人身份的合理界定

15、或转化，使纳税人承担的税收负担尽量减少或降低到最小或转化，使纳税人承担的税收负担尽量减少或降低到最小 限度，或者直接避免成为某税种的纳税人。限度，或者直接避免成为某税种的纳税人。 纳税人筹划的关键是准确把握纳税人的内涵和外延，合理纳税人筹划的关键是准确把握纳税人的内涵和外延，合理 确定纳税人的范围。确定纳税人的范围。 2.2 2.2 计税依据的筹划计税依据的筹划 计税依据计税依据 增值税的计税依据增值税的计税依据 营业税的计税依据营业税的计税依据 消费税的计税依据消费税的计税依据 企业所得税的计税依据企业所得税的计税依据 计税依据的筹划原理计税依据的筹划原理 计税依据筹划是指纳税人通过控制计税

16、依据的方式计税依据筹划是指纳税人通过控制计税依据的方式 来减轻税收负担的筹划方法。在税率一定的情况下，来减轻税收负担的筹划方法。在税率一定的情况下， 应纳税额的大小与计税依据的大小成正比，即税基应纳税额的大小与计税依据的大小成正比，即税基 越小，纳税人负担的纳税义务越轻。大部分税种都越小，纳税人负担的纳税义务越轻。大部分税种都 采用计税依据与适用税率的乘积来计算应纳税额。采用计税依据与适用税率的乘积来计算应纳税额。 因此，如果能够控制计税依据，也就控制了应纳税因此，如果能够控制计税依据，也就控制了应纳税 额。即应纳税额的控制是通过计税依据的控制来实额。即应纳税额的控制是通过计税依据的控制来实

17、现的，这就是计税依据的筹划原理。现的，这就是计税依据的筹划原理。 计税依据是影响税收负担的直接因素，每种税对计税计税依据是影响税收负担的直接因素，每种税对计税 依据的规定都存在一定差异，所以对计税依据进行筹依据的规定都存在一定差异，所以对计税依据进行筹 划，必须考虑不同的税种和税法要求来展开。计税依划，必须考虑不同的税种和税法要求来展开。计税依 据的筹划一般从以下三个方面切入：一是实现税基的据的筹划一般从以下三个方面切入：一是实现税基的 最小化，二是控制和安排税基的实现时间，三是合理最小化，二是控制和安排税基的实现时间，三是合理 分解税基。分解税基。 控制和安排税制的实现时间控制和安排税制的实

18、现时间 推迟实现推迟实现 均等实现均等实现 提前实现提前实现 合理分解税基合理分解税基 计税依据筹划方法计税依据筹划方法 税基最小化税基最小化 案例案例2-42-4 卓达房地产开发公司卓达房地产开发公司20082008年实现营业收入年实现营业收入9 0009 000万万 元，各项代收款项元，各项代收款项2 5002 500万元（包括水电初装费、燃万元（包括水电初装费、燃 （煤）气费、维修基金等各种配套设施费），代收手（煤）气费、维修基金等各种配套设施费），代收手 续费收入续费收入125125万元（按代收款项的万元（按代收款项的5%5%计算）。对于卓达计算）。对于卓达 房地产开发公司来说，这些配

19、套设施费属于代收应付房地产开发公司来说，这些配套设施费属于代收应付 款项，不作为房屋的销售收入，而应作款项，不作为房屋的销售收入，而应作“其他应付款其他应付款” 处理。处理。 2.3 2.3 税率的筹划税率的筹划 税率税率 比例税率比例税率 累进税率累进税率 定额税率定额税率 税率筹划的原理税率筹划的原理: : 在计税依据一定的情况下，纳税额与税率呈现正向变化关在计税依据一定的情况下，纳税额与税率呈现正向变化关 系。即降低税率就等于降低了税收负担，这就是税率筹划系。即降低税率就等于降低了税收负担，这就是税率筹划 的原理。一般情况下，税率低，应纳税额少，税后利润就的原理。一般情况下，税率低，应纳

20、税额少，税后利润就 多；但是，税率低，不能保证税后利润一定实现最大化。多；但是，税率低，不能保证税后利润一定实现最大化。 各种不同的税种适用不同的税率，纳税人可以利用课税对各种不同的税种适用不同的税率，纳税人可以利用课税对 象界定上的含糊性进行筹划；即使是同一税种，适用的税象界定上的含糊性进行筹划；即使是同一税种，适用的税 率也会因税基或其他假设条件不同而发生相应的变化，纳率也会因税基或其他假设条件不同而发生相应的变化，纳 税人可以通过改变税基分布调整适用的税率，从而达到降税人可以通过改变税基分布调整适用的税率，从而达到降 低税收负担的的目的。低税收负担的的目的。 A，B、C、D四个国家的公司

21、所得税的普通 税率基本相同，其他条件基本相似。A国某企 业生产的商品90%以上出口到世界各国。A国 对该企业所得是按普通税率征税；B国出于鼓 励外向型企业发展的目的，对此类企业减征 30%的所得税，减税期为5年；C国对此类企 业有减征50%，减税期为3年的规定；D国对 此类企业则有减征40%，而且没有减税期限 的规定。 A企业应该如何选择投资地？ 控制应纳税控制应纳税 所得额所得额 利用差别利用差别 税率政策税率政策 通过各种活动的合理安排，尽量投资低税率项目 或生产低税率产品。 通过对应纳税所得额的合理调节，将其适用税 率控制在尽量低的水平上。 转换收入转换收入 性质性质 通过条件的改变，或

22、通过创造符合税法要求 的条件，使收入性质发生变化，从而适用较 低税率。 增值税、消费税、营业税税率减税技术的具体操作 产品差别比例税 率：3%45% 复合税率 增值税增值税 消费税消费税营业税营业税 基本税率：17% 低税率：13% 行业比例税率 企业所得税税率减税技术的具体操作 u根据现行企业所得税优惠政策，国家需要重点扶持的高新技 术企业适用15的税率，小型微利企业适用20%的税率，而 其他企业则适用25%的税率。 u企业所得税适用税率由高到低的实现主要可以依赖差别税率 政策和控制应纳税所得额规模来实现。 个人所得税税率减税技术的具体操作 u我国个人所得税主要采用分类所得税的方式，不同收入

23、 项目实行不同的税率形式和税率水平。 平均工资奖平均工资奖 金发放，控金发放，控 制月应纳税制月应纳税 所得额所得额 转换收转换收 入性质入性质 2.4 2.4 税收优惠筹划税收优惠筹划 税收优惠政策是指国家为了支持某个行业或针对税收优惠政策是指国家为了支持某个行业或针对 某一特殊时期，经常出台一些包括减免税在内的优惠某一特殊时期，经常出台一些包括减免税在内的优惠 性规定或条款。税收优惠政策是一定时期国家的税收性规定或条款。税收优惠政策是一定时期国家的税收 导向，纳税人可以充分利用这些税收优惠政策，依法导向，纳税人可以充分利用这些税收优惠政策，依法 节税。节税。 税收优惠政策的形式税收优惠政策

24、的形式 ：免税：免税 、减税、减税 、免征额、免征额 、起、起 征点征点 、退税、退税 、优惠税率、优惠税率 、税收抵免。、税收抵免。 优惠政策的筹划原理与方法优惠政策的筹划原理与方法: : 优惠政策的筹划关键是寻找合适的优惠政优惠政策的筹划关键是寻找合适的优惠政 策并把它运用在纳税实践中，在一些情况下还策并把它运用在纳税实践中，在一些情况下还 表现在创造条件去享受优惠政策，获得税收负表现在创造条件去享受优惠政策，获得税收负 担的降低。担的降低。 免税：国家对特定的地区、行业、企业、 项目或情况（特定的纳税人或纳税人的 特定应税项目，或由于纳税人的特殊情 况）所给予纳税人完全免征税收的照顾 或

25、奖励措施。 照顾性免税 奖励性免税 免税技术：指在合法和合理的情况 下，使纳税人成为免税人，或使纳 税人从事免税活动，或使征税对象 成为免税对象而免纳税收的税收筹 划技术 某橡胶集团位于某市A村，主要生产橡胶轮胎、橡 胶管和橡胶汽配件。在生产橡胶制品的过程中，每 天产生近30吨的废煤渣。为了妥善处理废煤渣，使 其不造成污染，该集团尝试过多种办法：与村民协 商用于乡村公路的铺设、维护和保养；与有关学校 联系用于简易球场、操场的修建等，但效果并不理 想。因为废煤渣的排放未能达标，使周边乡村的水 质受到影响，因污染问题受到环保部门的多次警告 和罚款。 如何治污，拟定两个方案： 把废煤渣的排放处理全权

26、委托给A村村委会， 每年支付该村委会40万元的运输费用 用40万元投资兴建墙体材料厂，生产“免 烧空心砖”。 销路好 符合国家的产业政策，能获得一定的节税利益。 利用废煤渣等生产的建材产品免征增值税 彻底解决污染问题 部分解决了企业的就业压力 实务操作过程中应注意问题：实务操作过程中应注意问题： 第一，樯体材料厂实行独立核算、独立计算销售额、进项税额和销项税额 第二，产品经过省资源综合利用认定委员会的审定，获得认定证书 第三，向税务机关办理减免税手续 减税：国家对特定的地区、行业、企业、 项目或情况（特定的纳税人或纳税人的 特定应税项目，或由于纳税人的特殊情 况）所给予纳税人减征部分税收的照顾

27、 或奖励措施。 减税技术：指在合法和合理的情况下，使纳 税人减少应纳税收而直接节税的税收筹划技 术 尽量争取更多的减税待遇并使减税最 大化 尽量使减税期最长化 税收抵免：从应纳税额中扣除税收 抵免额 避免双重征税的税收抵免 税收优惠或奖励的税收抵免 抵免技术要点 抵免项目最多化 抵免金额最大化 某企业筹资3000万元，现有两个方案可供选 择： 一是购买设备用于技术改造（假设设备购置 前一年企业利润额为0） ； 二是投资新办高新技术企业，所得税税率为 15%，并实行2年免税政策。该选择哪个方案？ 假设两个方案的投资收益相同，第1-5年的利 润情况如下： 第一年 200万元 第二年 300万元 第

28、三年 800万元 第四年 1200万元 第五年 1500万元 第一方案的税后净利润: 五年应纳税额=4000*33%- 3000*40%=120（万元） 净利润=4000-120=3880（万元） 第二方案的税后净利润： 五年应纳税额=（800+1200+1500） *15%=525（万元） 净利润=4000-525=3475（万元） 2.5 2.5 其他税收筹划方法其他税收筹划方法 会计政策筹划法会计政策筹划法 : : 分摊筹划法分摊筹划法 对于一项费用，如果涉及到多个分摊对象，分摊依对于一项费用，如果涉及到多个分摊对象，分摊依 据的不同会造成分摊结果的不同；对于一项拟摊销的据的不同会造成分

29、摊结果的不同；对于一项拟摊销的 费用，如果摊销期限和摊销方法不相同，摊销结果也费用，如果摊销期限和摊销方法不相同，摊销结果也 不相同。分摊的处理会影响企业损益计量和资产计价，不相同。分摊的处理会影响企业损益计量和资产计价， 进而影响到企业的实际税负。分摊筹划法涉及的主要进而影响到企业的实际税负。分摊筹划法涉及的主要 会计事项有：无形资产摊销、待摊费用摊销、固定资会计事项有：无形资产摊销、待摊费用摊销、固定资 产折旧、存货计价方法选择以及间接费用的分配等。产折旧、存货计价方法选择以及间接费用的分配等。 ( (附附: :存货计价方法的比较存货计价方法的比较) ) 会计估计筹划法会计估计筹划法 在会

30、计核算中，对尚在延续中、其结果尚未在会计核算中，对尚在延续中、其结果尚未 确定的交易或事项需要估计入账。这种会计估确定的交易或事项需要估计入账。这种会计估 计会影响计入特定会计期间的收益或费用的数计会影响计入特定会计期间的收益或费用的数 额，进而影响到企业的税收负担。额，进而影响到企业的税收负担。 会计估筹划法涉及的主要会计事项有：坏账会计估筹划法涉及的主要会计事项有：坏账 估计、存货跌价估计、折旧年限估计、固定资估计、存货跌价估计、折旧年限估计、固定资 产净残值估计、无形资产受益期限估计等。产净残值估计、无形资产受益期限估计等。 税负转嫁筹划法税负转嫁筹划法 税负转嫁概念税负转嫁概念 （一）

31、税负转嫁的含义（一）税负转嫁的含义 纳税人主要以改变价格的方式，将其应纳税款的一部纳税人主要以改变价格的方式，将其应纳税款的一部 分或全部转移给他人负担的过程。分或全部转移给他人负担的过程。 具体表现为最初的纳税人与税款的最后负担者可能具体表现为最初的纳税人与税款的最后负担者可能 不一致。不一致。 （二）税负转嫁方式（二）税负转嫁方式 1前转方式前转方式 2后转方式后转方式 3其他转嫁方式其他转嫁方式 （1）混转（散转）混转（散转） （2）消转）消转 （3）税收资本化）税收资本化 税负转嫁的一般规律税负转嫁的一般规律 1商品课税较易转嫁，所得课税一般不易转嫁商品课税较易转嫁，所得课税一般不易转嫁 2供给弹性较大、需求弹性较小的商品的课税较易转嫁，供给弹性较大、需求弹性较小的商品的课税较易转嫁， 供给弹性较小、需求弹性较大的商品的课税不易转嫁供给弹性较小、需求弹性较大的商品的课税不易转嫁 3. 课税范围宽广的商品较易转嫁，课税范围狭窄的难以课税范围宽广的商品较易转嫁，课税范围狭窄的难以 转嫁。转嫁。 4.