企业重组中的纳税筹划

1、企业重组中的纳税筹划一、有关企业重组的税收规定（一） 企业所得税1. 应税重组与免税重组。 关于企业重组业务企业所得税处 理若干问题的通知 （财税200959 号） 、企业重组业务企业 所得税管理办法 （国家税务总局公告 2010年第 4 号）是规范企 业重组业务所得税问题的两个重要文件， 59 号文将企业重组的 税务处理区分为一般性税务处理规定和特殊性税务处理（ 即免税重组）规定， 4 号文则对特殊性税务处理所需报备的资料和履行 的程序做了具体规定。 在一般性税务处理下， 被收购方需按资产 或股权的公允价值确认所得或损失， 当期即进行所得税缴纳， 相 应，标的资产 （ 股权） 的计税基础相应

2、改变，以其公允价值确定； 在满足收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75%或受让的资产不低于转让企业全部资产的 75%，并且收购企业在该 交易中的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%的情况下，交易各方可选择特殊性税务处理， 在特殊性税务处理规定下， 被 收购方不需在当期进行所得税的清算缴纳， 但标的资产的计税基 础不变，被收购方获得的股权支付的计税基础也以标的资产的原 有计税基础确定。2.未分配利润。 关于企业清算业务企业所得税处理若干问 题的通知 （财税200960 号） 中规定，被清算企业的股东分得的剩余资产的金额， 其中相当于被清算企业累计未分配利润和累 计盈余公积中按该股东

3、所占股份比例计算的部分， 应确认为股息 所得；剩余资产减除股息所得后的余额， 超过或低于股东投资成 本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。 关于贯彻落 实企业所得税法若干税收问题的通知 （国税函 201079 号）对 股权转让所得的确认和计算问题予以了明确， 规定企业在计算股 权转让所得时， 不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益 中按该项股权所可能分配的金额。根据以上规定， 在应税重组下， 对于被收购企业存在的未分 配利润部分， 因企业合并中被合并企业及其股东都按清算进行所 得税处理，因此被合并企业股东收入中相对应于未分配利润的部 分，就可免缴企业所得税，而在股权收购及资产收购方式

4、中，被 收购方收入中相对应于未分配利润的部分就需缴纳企业所得税。（二） 营业税 关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告 （ 国家税务 总局公告 2011年第 51号）规定，纳税人在资产重组过程中，通 过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以 及与其相关联的债权、 债务和劳动力一并转让给其他单位和个人 的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用 权转让，不征收营业税。（三） 增值税关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告 （ 国家税务 总局公告 201113 号） 规定，纳税人在资产重组过程中，通过合 并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与 其相关联

5、的债权、 负债和劳动力一并转让给其他单位和个人， 不 属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。（四） 契税 关于企业重组业务所涉契税的政策问题，有两个重要的文 件：关于企业改制重组若干契税政策的通知 （ 财税2008175 号） 、关于企业改制重组契税政策若干执行问题的通知 （ 国税 发 200989 号 ） ，文件规定，企业股权转让及企业合并行为均不 征收契税， 对于资产整体出售， 若为国有或集体企业出售且被出 售企业法人予以注销， 买受人与原企业全部职工签订服务年限不 少于三年的劳动用工合同的，免征契税。（五） 土地增值税关于土地增值税一些具体问题规定的通知 （ 财税字 1

6、99548 号） 规定，在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让 到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。二、资产收购中的税务筹划资产收购是指一家企业 （受让企业 ）购买另一家企业 （转让企 业） 实质经营性资产的交易。甲公司准备用 8000 万元现金收购乙公司的 80%的资产。这 些资产包括计税基础为 2000 万元、公允价值为 3000万元的不动 产以及计税基础为 4500万元、公允价值为 5000 万元的无形资产。在上述交易中，乙公司应当缴纳营业税及其附加：（3000+5000） X 5.5%=440（万元）。乙公司应当确认不动产转让所 得：3000-2000=1000（ 万元 ） 。乙公司应

7、当确认无形资产转让损失： 5000-4500=500（ 万元）。乙公司应当缴纳企业所得税：（1000-500- 440） X 25%=15万元）。乙公司合计纳税： 440+15=455（万元）。如果甲公司用自己的股权来收购乙公司的资产， 则乙公司不 需要缴纳任何税款， 即使将来乙公司再将该股权转让给甲公司或 者其他企业，也只需要缴纳企业所得，不需要缴纳营业税。三、股权收购的税务筹划股权收购是指一家企业 （ 收购企业 ） 购买另一家企业 （ 被收购 企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。甲公司准备用 8000 万元现金收购乙公司的 80%的股权。乙 公司 80%股权的计税基础为 4000

8、万元。在上述交易中，如果乙 公司的股东为企业，应当缴纳企业所得税：（8000- 4000） X 25%=1000万元）。如果甲公司采用免税股权收购的方式取得乙公司的股权， 可 以向乙公司的股东支付本公司1 0%的股权（公允价值 7000万元）以及 1000 万元现金。由于股权支付额占交易总额的比例为： 7000- 8000=87.5% 因此属于免税股权收购。 乙公司的股东取得 1000万元非股份支付额，应当缴纳企业所得税：1000X 25%=250（万元 ） 。节税额为： 1000-250=750（ 万元 ）。乙公 司可以在未来再将该股权转让给甲公司或者其他企业， 这样可以 取得延期纳税的利益

9、。四、公司合并的税务筹划公司合并是指一家或多家企业 （被合并企业 ） 将其全部资产 和负债转让给另一家现存或新设企业 （合并企业 ） ，被合并企业股 东换取合并企业的股权或非股权支付， 实现两个或两个以上企业 的依法合并。甲公司与乙公司合并为新的甲公司， 乙公司注销。 甲公司向 乙公司的股东一丙公司支付 8000 万元现金，乙公司所有资产的 计税基础为 6000万元，公允价值为 8000 万元。在上述交易中， 乙公司需要进行清算，应当缴纳企业所得税：（8000- 6000） X 25%=500万元）。丙公司从乙公司剩余资产中取得 的股息部分可以免税，取得的投资所得部分需要缴纳25%的企业所得税

10、。假设丙公司取得投资所得部分为 1000 万元，则，丙公 司需要缴纳企业所得税为：1000X25%=250（万元）。整个交易的 税收负担为： 500+250=750（万元）。如果甲公司用自己的股权来收购乙公司的资产， 即丙公司成 为新甲公司的股东， 则乙公司和丙公司不需要缴纳任何税款， 即 使将来丙公司再将该股权转让给甲公司或者其他企业， 也能取得 延期纳税的利益。五、公司分立的税务筹划公司分立是指一家企业 （ 被分立企业 ） 将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业 （分立企业 ） ，被分立企业股东换取分 立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。甲公司将其一家分公司 （其公允价值为

11、8000 万元）变为独立 的乙公司，甲公司的股东取得乙公司 100%的股权，同时取得 2000 万元现金。在该交易中，非股权支付额占整个交易的比例为： 2000- 8000=25%不符合免税企业分立的条件。如果甲公司的股东是公司，则应当缴纳企业所得税：2000x25%=500万元）。如果甲公司的股东取得乙公司的全部股权， 同时将取得的现 金降到 1100 万元。在该交易中，非股权支付额占整个交易的比 例为：1100- 8000=13.75%符合免税企业分立的条件。甲公 司的股东仅需缴纳企业所得税：1100X 25%=275万元）。当然， 此时，甲公司取得乙公司股权的计税基础相对变小， 但甲公司

12、的 股东因此取得了延迟纳税的利益。六、债务重组的税务筹划债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下， 债权人按照 其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书， 就其债务人的债务 作出让步的事项。甲公司欠乙公司 8000 万元债务，甲公司和乙公司准备签署 一项债务重组协议：甲公司用计税基础为 7000 万元、公允价值 为 8000 万元的不动产抵偿乙公司的债务。在该交易中，甲公司 需要缴纳营业税及其附加：8000X 5.5%=440（万元）。甲公司需要 缴纳企业所得税：（8000-7000- 440） X 25%=140万元）。乙公司需要缴纳契税：8000X 3%=240万元）。两个公司合计纳税：440+140+240=820（万元 ） 。如果乙公司将其债权转化为股权， 则甲公司和乙公司不需要 缴纳任何税款， 即使将来乙