股权资产分立合并

1、企业合并、分立及资产、股权重组的税务处理! 2017-08-06 下述所称股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对 价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式；所称非 股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其 控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以 及承担债务等作为支付的形式。 股权支付，是指以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式; 非股权支付，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或 其控股企业股权和股份以外的有价证券、 存货、固定资产、其他资产 以及承担债务等作为支付的形式。 1企业合并的税务问题 企业合并是指

2、被合并企业依照法定程序，将其全部资产和负债转让给 另一家现存或新设企业（以下简称合并企业），为其股东换取合并企 业的股权或其他财产的行为，具体包括吸收合并与新设合并。 被合并企业的税务处理问题是指在企业合并中被合并企业向合并企 业转移各类资产所涉及的税务问题。在这里需明确企业合并中资产的 转移不同于一般情况下资产的买卖，因为企业合并是企业整体产权的 转移，并不是单项资产的买卖。现区分不同资产类型加以论述。 企业合并涉及不动产、土地使用权转移的，对于被合并企业来说，免 征营业税和土地增值税。根据国家税务总局关于纳税人资产重组有 关营业税问题的公告（国家税务总局公告 2011年第51号）的规 定，

3、纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式, 将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并 转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的 不动产、土地使用权转让，不征收营业税。根据财政部、国家税务总 局关于土地增值税一些具体问题规定的通知 规定，在企业兼并中, 对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中，暂免征收土地增值税。 企业合并涉及设备、存货等应纳增值税项目的资产时，根据根据国家 税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告（国家税务 总局公告2011年第13号）的规定，纳税人在资产重组过程中，通 过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实

4、物资产以及与 其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于 增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。 关于印花税，因为印花税税目为列举税目，如果是单纯的合并协议, 则不要贴花；企业合并中涉及到的财产所有权等转让合同， 需要贴花。 同时根据关于企业改制过程中有关印花税政策的通知的规定，以 合并或分立方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡 原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规 定贴花。 合并企业需要缴纳的税费，据合并企业支付的合并对价而定。 若合并 企业支付的对价中涉及到不动产，则应视为销售不动产，缴纳增值税、城建税、印花税、土地增值

5、税和企业所得税；若涉及到存货和设备, 也应视为销售，缴纳增值税、城建税和企业所得税。 关于合并企业的契税问题，根据财政部、国家税务总局关于企业事 业单位改制重组契税政策的通知(财税20124号)的规定，两个 或两个以上的公司，依据法律规定、合同约定，合并为一个公司，且 原投资主体存续的，对其合并后的公司承受原合并各方的土地、房屋 权属，免征契税。 企业合并涉及的税收难点是所得税问题。根据财政部、国家税务总局 关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通 知(财税 200959号)的规定，关于企业合并的企业所得税问题，分为一般税 务处理和特殊的税务处理。 通常情况下企业合并中，合并企业应按公允价值

6、确定接受被合并企业 各项资产和负债的计税基础。被合并企业应视为按公允价值转让、 处 置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。被合并企业以 前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。被合并企业的股东取得合 并企业的股权视为清算分配。 1企业重组符合下列条件的，使用特殊性税务处理规定: (1) 具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为 主要目的; (2) 被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例; (3) 企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经 营活动; 12个 (4) 重组交易对价中涉及股权支付金额符合本规定的比例; (5) 企业重组中取得股权支付的

7、原主要股东，在重组后连续 月内，不得转让所取得的股权。 2特殊税务处理: 企业合并在符合上述条件的前提下， 可使用特殊税务处理，即企业合 并，被合并企业股东在该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于 其交易支付总额的85%，以及同一控制下且不需要支付对价的企业 合并，可以选择按以下规定处理: (1) 合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企 业的原有计税基础确定; (2) 被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继; (3) 可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额 二被合并企业净资产 公允价值 癥至合并企业业务发生当年年末国家发行的最长期限的国 债利率; (4) 被合并企业股

8、东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的 被合并企业股权的计税基础确定。 特殊情况下的税务处理对企业而言在税收方面存在一定的优势，如甲 企业合并乙企业，乙企业被合并时账面净资产为5000万元，评估公 允价值为6000万元。乙企业股东收到合并后企业股权 5500万元, 其他非股权支付500万元，则股权支付额占交易支付总额比例为 92% (55002000X100% ),超过85% ,双方可以选择特殊性税务处理, 即资产增值部分1000万元不缴纳企业所得税。同时，甲乙双方的股 份置换也不确认转让所得或损失。假设此比例不超过85%，则资产 增值部分1000万元要缴纳企业所得税250万元，股份支付也

9、要确认 所得或损失。 另外，根据财税200959号文件第六项规定，重组交易各方按规定对 交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支 付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失， 并调整相应资产 的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失= (被转让资产 的公允价值-被转让资产的计税基础)X (非股权支付金额 我转让资 产的公允价值)。按上例，乙企业股东取得新合并企业股权5500万 元，取得非股权500万元。假如乙企业股东原投入乙企业的股权投 资成本为4000万元，则增值2000万元(5500+500-4000 )。股东 取得的非股权收入500万元对应的转让所得为 500

10、托000X2000=166.7 (万元)。股东取得新股的计税成本不是 5500 万元，而是3666.7万元(4000-500+166.7 )。这就是财税200959 号文件第六条第四项规定的 被合并企业股东取得合并企业股权的计 税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定”。 因此，企业在进行合并时应区分不同的税务处理方式给企业带来的影 响，权衡利弊，以选择正确有利的合并企业式。 2企业分立的税务问题 企业分立包括被分立企业将部分或全部营业分离转让给两个或两个 以上现存或新设的企业（以下简称分立企业），为其股东换取分立企 业的股权或其他财产的经济行为。 企业分立的税务问题 如同企业合并一样

11、，根据上述国家税务总局公告2011年第13号、 国家税务总局公告2011年第51号以及财税20124号的规定，企业 分立过程不涉及增值税、营业税、契税。同时，印花税与企业合并相 同。关于土地增值税，参考土地增值税暂行条例的相关规定以及 青岛市地方税务局房地产开发项目土地增值税清算有关业务问题 问答（青地税函200947号）的规定，对分立企业承受被分立企业 的不动产、土地使用权的，不征收土地增值税。 与企业合并一样，企业分立的难点也是所得税问题。根据（财税 200959号）的规定，分为一般税务处理和特殊的税务处理。 般情况下，企业分立时，被分立企业对分立出去资产应按公允价值 确认资产转让所得或损

12、失；分立企业应按公允价值确认接受资产的计 税基础；被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企 业分配进行处理；被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东 都应按清算进行所得税处理；企业分立相关企业的亏损不得相互结转 弥补。 在符合上述企业重组的特定条件下，被分立企业所有股东按原持股比 例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质 经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金 额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理: 1、分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业 的原有计税基础确定。 2、被分立企业已分立出去资产相应的所

13、得税事项由分立企业承继。 3、被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资 产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。 4、被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称 新股”，如 需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称旧股”， 新股”的计税基础应以放弃 旧股”的计税基础确定。如不需放弃 旧股” 则其取得 新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定： 直接将 新 股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被 分立企业全部净资产的比例先调减原持有的旧股”的计税基础，再将 调减的计税基础平均分配到 新股”上。 因此，企业在进行分立时，要重视免税分立这种方式。选择

14、这种方式 即可以免缴企业所得税，又可以通过亏损弥补冲减利润。但这种方式 下的资产计价是以账面价值为基础，这会影响以后分立企业的折旧费 用，从而影响所得税税负，对此要综合考虑。 3资产收购的税务问题 资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以 下称为转让企业）实质经营性资产的交易。资产收购的对象和范围必 须是实质性经营资产，即企业用于从事生产经营活动、与产生经营收 入直接相关的资产，包括经营所用各类资产、企业拥有的商业信息和 技术、经营活动产生的应收款项、投资资产等。受让企业支付对价的 形式包括股权支付、非股权支付或者两者的组合。 资产收购的税务问题 1对转让企业: 在转让资产

15、中涉及到存货、固定资产等内容，则需要缴纳增值税、城 建税、教育费附加、印花税；若涉及到无形资产、不动产等则需要交 纳营业税、城建税、教育费附加、土地增值税、印花税等。 2对受让企业而言: 其支付对价的方式有股权支付和非股权支付， 若是股权支付，则实际 上是受让企业向转让企业转让股权，然后以转让股权获得的收益购买 转让企业的资产，这种情况下，受让企业（股权转让）只涉及印花税 和所得税。若采用非股权支付，相当于受让企业先向转让企业转让非 货币性资产，再用转让取得的经济利益购买转让企业的股权。因此, 若非股权支付涉及存货和固定资产等内容， 则受让企业应依法计算缴 纳增值税等；若是其他资产形式，则可能

16、需要缴纳营业税、土地增值 税等。 根据财税200959号各规定，资产收购企业所得税的处理分为一般 税务处理与特殊税务处理。 般情况下企业资产收购重组交易，被收购方应确认资产转让所得或 损失；被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变； 收购方取得资 产的计税基础应以公允价值为基础确定。 若符合企业重组的特定条件，受让企业收购的资产不低于转让企业全 部资产的75%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不 低于其交易支付总额的 85%，则交易各方对其交易中的股权支付部 分，可以按以下规定进行特殊性税务处理: 转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基 础确定。 受让企业取得转

17、让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基 础确定。 通过上述分析可知，资产收购中，由于资产转让的转让方和受让方均 可能出现存货、固定资产、无形资产、不动产等的有偿转让，因而, 转让方和受让方都需要缴纳增值税、营业税及其他相关税费。 4股权收购的税务问题 股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以 下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购 企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。 股权收购的税务问题 股权收购的税务问题相对资产收购要简单， 对被收购企业而言，实际 上是被收购企业的股东转让股权，根据目前增值税及营业税的相关规 定，股权转让

18、涉及企业资产、债权、债务及劳动力的行为，因此，转 让企业全部产权涉及的应税货物的转让， 不属于增值税和营业税的征 税范围，不征收增值税和营业税。也就是说股权收购涉及到的也只是 股东的所得税和印花税，对被收购企业本身而言，不发生任何税收。 对收购企业而言，其涉及到的税收则与其支付对价的形式有关， 具体 可以参考资产收购，二者同理，在此不做赘述。 股权收购企业所得税的处理分为一般税务处理与特殊税务处理。 般情况下企业股权收购重组交易，被收购方应确认股权转让所得或 损失；被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变； 收购方取得股 权的计税基础应以公允价值为基础确定。 若符合企业重组的特定条件，收购企业

19、购买的股权不低于被收购企业 全部股权的75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额 不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理: 被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原 有计税基础确定。 收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税 基础确定。 收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关 所得税事项保持不变。 5资产收购与股权收购的比较 对于公司并购重组中经常采用的方式， 首先，有必要从法律上将资产 收购与股权收购进行区分。资产收购和股权收购的相同点为二者的目 的均为凭借财产权及股权的控制，掌握公司的经营权，并以此实现获

20、利。 1资产收购与股权收购的不同点 1、主体不同 股权收购的主体为收购方和目标公司的股东， 资产收购的主体是收购 方和享有该资产的目标公司。 2、收购标的不同 股权收购的标的为股东对公司所享有的股权， 资产收购的标的是公司 的实质经营性资产。 3、价金支付对象不同 股权收购，收购方的价金支付给公司的股东，资产收购中，收购方所 支付的价金支付给享有该财产权的公司。 4、对目标公司的影响不同 股权收购对公司的影响表现为公司的股东发生了变化，而对公司的资 产无任何影响，资产收购则会使公司资产形态发生变化。 股权收购的主要特点 1不需要获得目标公司的同意 股权收购的主体是收购公司和被收购公司的股东，

21、因此收购不需要取 得目标公司的同意，也不需要征得目标公司管理层的同意。 交易的决 策权在各个分散的股东的手中。因此被收购公司管理层不能从根本上 阻止收购活动的进行。 2需要的收购资金相对较小 就股权收购而言，只需要取得被收购公司的控制权就可以了， 一般而 言，拥有公司50%以上股权就可以控制目标公司，这种控制权称为 绝对控制权，但是对于一些股权比较分散的公司来说， 收购公司取得 50%以下的股权就可以控制该公司，因此在很多情况下，收购公司只 需要部分出资就可以控制目标公司，从而实现以少量资本控制大量资 本的目的。 3法律程序简单 在法律程序上，股权收购只要收购公司与目标公司的股东达成协议收 购股权，并取得目标公司的股权优势后，再进行董事、监事改选即可。 但是如果采取资产收购的方式，则必须根据公司法，由目标公司 的董事会、股东会做出特别决议，交易双方签订协议之后，还要公告 并通