《小企业会计准则》下跨期摊配费用的财税处理

1、小企业会计准则下跨期摊配费用的财税处理自 2013 年 1 月 1 日起在小企业范围内施行的小企业会计准则 （以下简称新准则） ，取消了待摊费用和预提费用两个科目， 而且对于仍保留的长期待摊费用设定了比较严格的限制条件， 比如对于作为长期待摊费用的固定资产大修理支出，新准则就 规定其必须同时符合两项条件：一是修理支出达到取得固定资 产时的计税基础 50%以上，二是修理后固定资产使用寿命延长 2 年以上。这样一来，在权责发生制下不能计入当期损益或不应 全额计入当期费用的支出没有适合的会计科目挂账处理，于是 ，跨期摊配账户就应运而生。跨期摊配账户的设置和运用，是 为了使费用的确认建立在权责发生制的

2、基础上，分清计入成本 计算对象的时期界限，正确计算成本和利润，以便有根据地评 价各该期间的经营业绩和经营责任。本文就跨期摊配费用如何 进行财税处理进行探讨。本文讨论的跨期摊配费用，除了原待摊费用和预提费用外，还 包括新旧制度都设置有专门科目、具有跨期摊配性质的项目， 如应付职工薪酬、应付利息、应交税费等项目。本文中的“税，除另有说明外，均专指企业所得税。一、新准则下原待摊费用、预提费用的处理（一）增补法。新准则中的会计科目、主要账务处理和财务报 表规定：小企业在不违反会计准则中确认、计量和报告规定的 前提下，可以根据本单位的实际情况自行增设、分拆、合并会 计科目。据此，执行新准则的企业，如果有

3、按权责发生制原则 需要单独核算待摊费用、预提费用业务的，除新准则已设置的 “长期待摊费用”科目外，仍可增设“待摊费用”、“预提费 用”科目，核算相应的会计业务。在资产负债表列报上，增设“待摊费用”、“预提费用”科目 时，可将这两个科目期末余额分别计入“其他流动资产、“其 他流动负债”项目，并在报表附注中作相应说明。（二）分流法。分流法是根据原待摊费用、预提费用核算内容 的不同情况，分别将其分散计入其他相应科目：1. 凡不符合新准则中“长期待摊费用”条件的待摊费用项目， 比如支出未超过固定资产原价 50%的大修理支出，可计入新准则 下的长期待摊费用的其他长期待摊费用明细科目。2. 摊销期限不超过

4、一年（含一年，下同）但跨年摊销的待摊费 用，如预付下年度保险费、跨年受益的固定资产修理费用，以 及一次购买印花税票需分摊的数额等，除摊销期超过一年的以 外，执行新准则时可分别用以下方法进行处理： （1）虽然跨期 受益但受益期不长的固定资产修理费用不再分期摊销：属管理 部门和车间（部门）的固定资产修理开支的，在发生时应直接 分别计入管理费用和制造费用；属销售部门固定资产修理开支 的，在发生时计入销售费用。 （2）预付保险费、需要分期摊销 的印花税、预付经营租赁固定资产租金，以及需要分期摊销的 大宗报刊费用等，可以通过“预付账款”科目核算。3. 支付期不超过一年的预提费用，如预提租金、预提借款利息

5、 、预提固定资产维修费用等，执行新准则后可采用以下方法处 理：（1）预提租金、预提应付水电费等，可以通过“应付账款 ”科目核算；（2）预提的借款利息，计入“应付利息”科目； （3）预提固定资产修理费用，企业执行新准则后，应停止执行 ，已预提的，用完为止，不再预提。二、新准则下属应付职工薪酬性质的有关费用的处理（一）工资薪金。工资薪金包括职工工资、奖金、津贴和补贴 。工资、奖金往往是先提后支，跨年使用。新准则下，计提工 资薪金时，借记相关成本费用科目，贷记“应付职工薪酬 职工工资、奖金、津贴和补贴”科目；实际发放时再借记“应 付职工薪酬（相应明细科目）”科目，贷记“银行存款”等科 目。（二）职工

6、福利费。 企业所得税法及其实施条例规定，职 工福利费在企业工资薪金总额 14%限额内据实列支。对于执行新 准则以后职工福利费的正常核算，应按以下原则处理： （1）原 “应付福利费”科目核算内容，应归入“应付职工薪酬 职工福利费”科目核算，另外以非货币性资产支付职工福利或 为职工提供服务的，则在“应付职工薪酬 非货币性福利”科目核算； （2）现时职工福利以采用先支付后 分配的方法处理为宜，即支付的职工福利费时，应借记“应付 职工薪酬职工福利费”科目（或借记“应付职工薪酬 非货币性福利”科目，下同） ，贷记“银行存款”、“库存商 品”等科目，月末，再将该科目余额，采用适当方法，分配计 入成本费用，

7、借记“生产成本”、“管理费用”、“销售费用 ”、“在建工程”、“研发支出”等科目，贷记“应付职工薪 酬职工福利费”科目。（三）工会费。税法规定，企业实际缴纳的工会费不超过工资 薪金总额 2%的部分，准予扣除。按新准则的规定，工会费应纳 入“应付职工薪酬工会经费”科目核算，按月计提时，借记“管理费用”科目， 贷记该科目；实际交纳时，再从该科目列支。笔者认为，最好 采用先交纳后损益的办法。（四）职工教育经费。税法规定企业发生的职工教育经费不超 过工资薪金总额 2.5%的部分，准予扣除，超过部分，准予在以 后年度结转扣除，国务院的财政、税务部门另有规定的除外。因此，按工资薪金总额 2.5%比例预提职

8、工教育经费已无必要， 具体核算时应参照职工福利费的做法，先开支尔后分配计入相 关成本费用即可。对于超支部分结转下年扣除，但应设置备查 账登记。（五）社会保险费用和住房公积金。社会保险费用包括基本养 老保险、基本医疗保险、失业保险、工伤保险、生育保险等基 本保险费用，有条件的企业，还包括补充养老保险和补充医疗 保险。这些社会保险费用和住房公积金，符合有关文件规定的 ，都可以按规定标准在税前扣除。与其他预提费用比较，社会 保险费用和住房公积金有以下特点： （1）都是以企业工资薪金 总额为基数计提和缴纳，即这类费用必须待工资薪金总额结出 后才能计量；（ 2）数额较大，以上几项费用总和，大约占企业 工

9、资薪金总额近一半； （3）不论是按月或按年计算，缴费比例 基本固定；（4）不像流转税那样必须按月计算和缴纳，其缴费 期可能按月，也可能按季、半年或年。因此，根据社会保险费 用和住房公积金的上述特点和会计核算的权责发生制原则，这 类费用宜采用先预提、后支付的方式进行处理，即：计提时， 借记“生产成本”、“管理费用”、“销售费用”等科目，贷 记“应付职工薪酬 社会保险费、住房公积金”科目；实际缴纳时，借记“应付职 工薪酬 社会保险费、住房公积金”科目，贷记“银行存款”科目。三、涉及跨期摊配费用的纳税调整和纳税申报（一）申报表会计上确认跨期摊配费用是依据权责发生制原则，而税收上则 更强调实际发生原则

10、。因此，纳税申报时，除税法另有规定的 以外，凡计入当期损益的费用与实际支出期间或金额不一致， 都应在纳税申报时通过填报申报表进行纳税调整。涉及跨期摊配费用纳税调整的企业所得税年度纳税申报表（ A）附表主要是附表三，涉及长期待摊费用时还应填报附表九 ，尔后在附表九分别汇总，过入附表三。（二）待摊费用、预提费用相应核算内容的纳税申报1. 增设“待摊费用”科目，或者将已经支付但未计入当期损益 的费用记入“预付账款”等科目中，申报时应直接填报附表三 有关项目，但附表三仍无专门项目填报这类事项，因此只能填 报在该表第 40 行扣除类“其他”项目： （ 1）初始确认时，该行 第 1 列填 0（假定无其他相

11、关内容填报，下同） ，表示虽已开支 但尚未计入损益，第 2 列、第 4 列填报计入待摊、预付项目的费 用金额，表示已经支付在税收上可予扣除的金额，第 3 列不填。 （ 2）以后年度摊销计入成本费用时，该行第1 列、第 3 列填报实际计入损益金额，第 2 列填 0，第 4 列不填。2. 增设“预提费用”科目，或将已计提并计入当期损益但实际 并未支付的费用记入“应付账款”等科目，也在附表三第40 行填报：（1）初始确认时，第 1 列、第 3 列填报计提的金额，第 2 列填 0（表示费用并未发生、不予认可） ，第 4 列不填。（2）以 后相关费用实际支付时，第 1 列填 0（表示当年未进损益） ，第 2 、4列填当年支付的金额，第 3 列不填。