中级财务会计第2版》第5章：金融资产及长期股权投资.ppt

1、2,第5章 金融资产及长期股权投资,本章要点 金融资产的分类 金融资产的初始计量和后续计量 金融资产的减值 长期股权投资的成本法和权益法 本章难点 金融资产的后续计量 长期股权投资的权益法,3,5.1 金融资产概述,5.1.1 金融资产的概念 金融资产是企业资产的重要组成部分，主要指企业的现金、持有的其他单位的权益工具、从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利、在潜在有利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利。比如，企业的银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款、股权投资、债权投资、贷款等，就属于金融资产；因公允价值上涨导致的衍生工具公允价值变动形成的资产，也属于金融资产。,4,5

2、.1.2 金融资产的种类,1. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 1)交易性金融资产 2)指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 2. 持有至到期投资 企业在将金融资产划分为持有至到期投资时，应当注意把握其特征： 1)该金融资产到期日固定、回收金额固定或可确定 2)企业有明确意图将该金融资产持有至到期 3)企业也有能力将该金融资产持有至到期 3. 贷款和应收款项 贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。 4. 可供出售金融资产 可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和

3、应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。,5,5.2 金融资产核算,5.2.1 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 1. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的核算账户 2. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的初始计量 3. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的后续计量,6,5.2.2 持有至到期投资,1. 持有至到期投资的核算账户 “持有至到期投资”账户核算企业持有至到期投资的摊余成本。借方登记企业取得持有至到期的公允价值、相关交易费用和一次还本付息债券投资按票面利率计算确定的应收未收利息，贷方登记处置持有至到期投资时注销的账面余额。该

4、账户根据持有至到期投资的类别和品种，分别按“成本”、“利息调整”、“应计利息”设置明细账户进行明细分类核算。 2. 持有至到期投资的初始计量 企业取得持有至到期投资时，按债券的面值，借记“持有至到期投资成本”账户，按已到付息期尚未领取的债券利息，借记“应收利息”账户，按支付的全部款项，贷记“银行存款”等账户，按其差额，借记或贷记“持有至到期投资利息调整”账户。,7,5.2.2 持有至到期投资,3. 持有至到期投资的后续计量 持有至到期投资应当以摊余成本进行后续计量。持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在该持有

5、至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算确认利息收入，计入投资收益。 处置持有至到期投资时，应将所取得价款与该投资账面价值之间的差额计入投资收益。 1)分期付息的债券投资 2)到期一次付息的债券投资,8,5.2.2 持有至到期投资,4. 持有至到期投资的重分类 企业将尚未到期的某持有至到期投资在本会计年度内出售或重分类为可供出售金融资产的金额，相对于全部持有至到期投资在出售或重分类前的总额较大时，则企业在处置或重分类后应立即将剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持

6、有至到期投资。但是，下列情况除外。 (1)出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近(到期前三个月内)，市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响。 (2)根据合同约定的定期偿付或提前还款方式收回该投资几乎所有初始本金后，将剩余部分予以出售或重分类。 (3)出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的。,9,5.2.3 贷款和应收款项,1. 贷款和应收款项的核算账户 “贷款”账户核算金融企业按规定发放的各种贷款，包括质押贷款、抵押贷款、保证贷款、信用贷款等。借方登记企业按贷款的合同发放的贷款，贷方登记收回贷款的金额，期末借方余额，反映企业按规定发放尚未收

7、回贷款的摊余成本。该账户按贷款类别、客户，分别按“本金”、“利息调整”、“已减值”等设置明细账户进行明细分类核算。 2. 贷款和应收款项的初始计量 金融企业的贷款，按发放贷款的本金和相关交易费用之和作为初始确认金额，一般企业对外销售商品或提供劳务形成的应收债权，按从购货方应收的合同或协议价款作为初始确认金额。 3. 贷款和应收款项的后续计量 贷款和应收款项应当以摊余成本进行后续计量。贷款持有期间所确认的利息收入，应当根据实际利率计算。实际利率应在取得贷款时确定，在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与合同利率差别较小的，也可按合同利率计算利息收入。,10,5.2.4 可供出售

8、金融资产,1. 可供出售金融资产的核算账户 “可供出售金融资产”账户核算企业持有的可供出售金融资产的公允价值，包括划分为可供出售的股票投资、债券投资等。借方登记企业取得各种股票、债券、基金的公允价值和资产负债表日可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，贷方登记资产负债表日可供出售金融资产公允价值低于其账面余额的差额和处置可供出售金融资产时注销的账面余额。该账户根据可供出售金融资产的类别和品种，分别按“成本”、“利息调整”、“应计利息”、“公允价值变动”设置明细账户进行明细分类核算。 2. 可供出售金融资产的初始计量 企业取得可供出售金融资产为股票投资时，按支付的价款扣除已宣告而未领取的

9、现金股利，借记“可供出售金融资产成本”账户，按已宣告而未领取的现金股利，借记“应收股利”账户，按支付的全部款项，贷记“银行存款”等账户。,11,5.2.4 可供出售金融资产,3. 可供出售金融资产的后续计量 可供出售金融资产持有期间取得的现金股利或利息，应当计入投资收益。资产负债表日可供出售金融资产应当以公允价值进行计量。公允价值变动形成的利得或损失，应当直接计入所有者权益(资本公积其他资本公积)。 处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资损益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。企业出售股票、债券时，其结

10、转的成本：全部处置某项可供出售金融资产时，其成本为可供出售金融资产的账面余额。部分处置某项金融资产时，应按该项金融资产的总平均成本确定其处置部分的成本。,12,5.2.5 金融资产减值,1. 金融资产减值的判断 资产负债表日，表明金融资产发生减值的客观证据，包括下列各项： (1)发行方或债务人发生严重财务困难。 (2)债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等。 (3)债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步。 (4)债务人很可能倒闭或进行其他财务重组。 (5)因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易。 (6)无法辨认一组金融资产中的某

11、项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量。 (7)债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本。 (8)权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌。 (9)其他表明金融资产发生减值的客观证据。 2. 金融资产减值损失的确认和计量 1)持有至到期投资、贷款和应收款项 2)可供出售金融资产,13,5.3 长期股权投资核算,5.3.1 长期股权投资概述 长期股权投资包括长期股票投资和其他股权投资。股票投资是指企业以购买其他企业发行的股票为对象而进行的对外投

12、资。其他股权投资是指企业以货币资金或以实物资产、无形资产方式对其他企业进行的长期投资。 长期股权投资可分为下列四种类型。 1. 控制 2. 共同控制 3. 重大影响 4. 无控制、无共同控制且无重大影响 在以上四种类型的长期股权投资中，第一、四两种类型采用成本法核算，第二、三两种类型采用权益法核算。,14,5.3.2 长期股权投资的初始计量,1. 企业合并形成的长期股权投资 1)同一控制下企业合并形成的长期股权投资 (1)合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。 (2)合并方以发行权益性证

13、券作为合并对价的，应按合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，按发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲减的，调整留存收益。 2)非同一控制下企业合并形成的长期股权投资,15,5.3.2 长期股权投资的初始计量,2. 企业合并以外其他方式取得的长期股权投资 (1)以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为长期股权投资的初始投资成本，包括购买过程中支付的手续费等必要支出，但所支付价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的现

14、金股利或利润作为应收项目核算，不构成长期股权投资的成本。 (2)以发行权益性证券方式取得的长期股权投资，其成本为所发行权益性证券的公允价值，但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润。 (3)投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定的价值不公允的除外。 (4)以债务重组、非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照相关准则的原则确定。,16,5.3.3 长期股权投资的后续计量,1. 成本法 按照长期股权投资准则核算的权益性投资中，应当采用成本法核算的有以下两类：一是企业持有的对子公司投资；二是对被投资单位

15、无控制、无共同控制且无重大影响的，长期股权投资应采用成本法核算。 计算公式为： 应冲减初始投资成本的金额=投资后至本年末(或本期末)止被投资单位分派的现金股利或利润-投资后至上年末止被投资单位累计实现的净损益投资企业的持股比例-投资企业已冲减的初始投资成本 应确认的投资收益=投资企业当年获得的现金股利或利润-应冲减初始投资成本金额,17,5.3.3 长期股权投资的后续计量,2. 权益法 1)投资时的核算 (1)比较初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，对于初始投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值。 (2)比较初始投资成本

16、与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，对于初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应对长期股权投资的账面价值进行调整，一方面增加长期股权投资的账面价值，另一方面应计入取得投资当期的损益。 2)持有期间股权投资的处理 (1)属于被投资单位当年实现的净利润影响所有者权益的变动，投资企业应按所持表决权资本比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资收益，借记“长期股权投资损益调整”账户，贷记“投资收益”账户。 (2)属于被投资单位当年发生的净亏损影响所有者权益的变动，投资企业应按所持表决权资本比例计算应享有的份额，确认为当期投资损失，投资企业确

17、认应分担被投资单位发生的损失，应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益的账面价值减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。 (3)被投资单位宣告分派利润或现金股利时，投资企业按持股比例计算的应分得的现金股利或利润，冲减长期股权投资的账面价值。 (4)在采用权益法核算时，投资企业的长期股权投资，应随着被投资单位所有者权益的变动而变动。,18,5.3.3 长期股权投资的后续计量,3. 长期股权投资的处置 处置长期股票投资时，按所收到的处置收入与长期股权投资账面价值和已确认但尚未收到的应收股利的差额确认为当期投资收益。应同时结转已计提的减值准备。部分处置某项长期股权投资时

18、，应按该项投资的总平均成本确认处置部分的成本，并按相应比例结转已计提的减值准备。,19,5.3.4 长期股权投资的减值,1. 对有市价的长期股权投资，是否应当计提减值准备，可以根据下列迹象判断 (1)市价持续2年低于账面价值。 (2)该项投资暂停交易1年或1年以上。 (3)被投资单位当年发生严重亏损。 (4)被投资单位持续2年发生亏损。 (5)被投资单位进行清理整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象。,20,5.3.4 长期股权投资的减值,2. 对无市价的长期股权投资，是否计提减值准备，可根据下列迹象判断 (1)影响被投资单位经营的政治或法律环境的变化，如税收、贸易等法规的颁布或修订，可能导致

19、被投资单位出现巨额亏损。 (2)被投资单位提供的商品或提供的劳务因产品过时或消费者偏好改变而使市场的需要发生变化，从而导致被投资单位财务状况发生严重恶化。 (3)被投资单位所从事产业的生产技术等发生重大变化，被投资单位已失去竞争能力，从而导致财务状况发生严重恶化，如进行清理整顿、清算等； (4)有证据表明该项投资实质上已经不能再给企业带来经济利益的其他情况。,21,5.4 习 题,一、选择题 1.实际支付的投资价款中所包括的已宣告发放而尚未支付的现金股利，或已到付息期而尚未领取的债券利息，应计入( )。 A. 应收项目B. 当期损益 C. 投资溢价D. 投资成本 2.资产负债表日，交易性金融资

20、产公允价值与其账面价值之间的差额应计入( )。 A. 公允价值变动损益 B. 资产减值损失 C. 资本公积 D. 营业外支出 3.资产负债表日，可供出售金融资产公允价值变动应计入( )。 A. 资产减值损失 B. 资本公积 C. 投资收益 D. 公允价值变动损益 4.下列金融资产，资产负债表日，不计提减值准备的是( )。 A. 交易性金融资产 B. 持有至到期投资 C. 应收款项D. 可供出售金融资产 5.以支付现金取得的长期股权投资直接发生的相关税费，应当计入( )。 A. 长期股权投资 B. 投资收益 C. 营业外收入D. 营业外支出,22,5.4 习 题,二、多项选择题 1.取得金融资产

21、发生的直接相关的交易费用，计入其初始入账金额的是( )。 A. 交易性金融资产 B. 持有至到期投资 C. 应收款项D. 可供出售金融资产 2.下列金融资产，应按公允价值进行后续计量的是( )。 A. 应收款项 B. 持有至到期投资 C. 可供出售金融资产D. 交易性金融资产 3.下列内容应计入投资收益的是( )。 A. 购入交易性金融资产支付的交易费用 B. 购入持有至到期投资支付的交易费用 C. 交易性金融资产在计息日计算的利息 D. 持有至到期投资按摊余成本计算的利息 4.投资企业与被投资单位存在( )关系时，投资方应采用权益法核算该长期股权投资。 A. 控制B. 重大影响 C. 无重大

22、影响D. 共同控制 5.采用权益法时，能引起长期股权投资账面价值增减变动的事项是( )。 A. 被投资企业宣告分派现金股利B. 收到股票股利 C. 被投资企业产生资本公积D. 计提长期股权投资减值准备,23,5.4 习 题,三、判断题 1. 持有至到期投资和应收款项均应按摊余成本进行后续计量。 ( ) 2. 企业初始确认金融资产时发生的交易费用均应计入其初始确认金额。 ( ) 3. 无论是长期股权投资核算的成本法，还是权益法，均应在实际收到利润时确认投资收益。 ( ) 4. 对长期股权投资采用成本法核算，被投资单位资本公积增减变动，投资企业的资本公积也变动。 ( ) 5. 采用权益法时，投资前

23、被投资单位实现的净利润应包括在投资成本中。 ( ),24,5.4 习 题,四、业务题 习题一 目的：练习交易性金融资产的核算。 资料：某企业2007年发生有关交易性金融资产的经济业务如下。 (1)购买甲公司股票500 000元作为交易性金融资产，另支付相关税费1 600元，办妥有关手续。 (2)购买乙公司股票300 000元，其中包括已宣告未发放的现金股利5 000元，另支付相关税费2 100元。 (3)十日后，收回乙公司发放的现金股利，存入银行。 (4)半年后，又收到乙公司发放的现金股利6 000元。 (5)甲公司股票市价下跌到450 000元。 (6)三个月后，甲公司股票市价回升至480

24、000元。 (7)出售乙公司股票，从成交价中扣除相关税费，实收325 100元，存入银行。 要求：根据上述资料编制该企业有关会计分录。,25,5.4 习 题,习题二 目的：持有至到期投资(分次付息)的核算。 资料：某企业2007年1月1日，购入甲公司当日发行的五年期债券，面值10万元，支付价款8万元。该债券票面利率为4.72%，每年付息一次，到期还本时支付最后一期利息。购买日的实际利率为10%。 要求：根据上述资料编制该企业每年相关的会计分录。 习题三 目的：持有至到期投资(一次付息)的核算。 资料：某企业于2007年1月1日，购入丙公司债券5万元，该债券当日发行，期限5年，该债券票面利率为4

25、.72%，每年计息一次，到期还本时一并付息。以银行存款支付买价4万元。购买日的实际利率为9.05%。 要求：根据上述资料编制该企业每年相关的会计分录。,26,5.4 习 题,习题四 目的：练习可供出售金融资产(债务工具)的核算。 资料：某企业发生有关可供出售金融资产的经济业务如下。 2007年1月1日，按面值购入甲公司的债券1000张，每张面值100元，票面利率为3%，每年年末付息，企业将其划分为可供出售金融资产。该企业初始确认债券时计算确定的债券实际利率为3%。 2007年，甲公司发生严重财务困难，虽然可支付该债券当期的利息，但2007年12月31日，该债券的公允价值下降为每张80元，预计该债券的公允价值会持续下跌。 2008年，甲公司财务状况大为好转，2008年12月31日，该债券的公允价值上升为每张90元。 要求：根据上述资料编制该企业有关会计分录。 习题五 目的：练习可供出售金融资产(权益工具)的核算。 资料：某企业发生有关可供出售金融资产的经济业务如下。 2007年1月1日，以每股15元的价格购入乙公司股票20 000股，占乙公司股份的10%，企业将其划分为可供出售金融资产。 2007年12月31日，该股票的市场价格为每股14元，预计该股票价格的下跌是暂时性的。 2008