超市零售业增值税规范管理行业指南.doc

超市零售业增值税规范管理行业指南一、行业基本情况（一）行业定义：超市零售业是以顾客自选方式经营的大型综合性零售商场，是一种规模大、成本低、毛利低、销售量大的采取自选方式自我服务的商品零售经营机构。并逐步发展成为目前的大型综合连锁超市(GMS)、仓储式会员店连锁超市、购物中心，但无论规模大小仍然以零售方式运作。其经营范围随着人民生活的需求日益广泛，主要以经营大众商品为主，采取食品、日用百货为主，服装、家用电器、玩具、家具以及医药用品为辅的结构经营战略。就目前本地超市经营商品来看：其中40%是百货、50%是食品、10%为其他生活用品。在50%的食品中，生鲜品占有一定比重（约为8-15%）。（二）行业财务核算及结算方式1、核算方法。大型连锁超市对商品的核算一般采用进价金额核算办法，并使用财务软件，中小型超市多采用售价金额核算办法，财务核算有的应用软件，有的采用手工记账。 2、商品调拨管理。超市经营分为采购、商品调拨、售货三个程序。具体流程为：采购，由采购工作站下定单，商品入库后形成“门店自采入库单”连同“门店自采购订单”及“供应商送货清单”传财务部，财务部门据此进行账务处理。商品调拨，由业务部开出商品调拨单，经业务部、出货站及超市负责人签字确认后，送出货站将信息录入计算机，从计算机输出“商品调拨单”一联、连同手工会计联传财务部，会计据此进行账务处理。售货，商品经前台P0S机售出后，收银部每天下午将前一天的所有货款的进账单与收取的现金或银行存款核对无误后，交至财务部记账员，由财务部记账员与当日销售日报核对，无误后确认收入，进行账务处理。3、财务结算方式。与供货商的结算一般采用现金、银行转账支票、汇票、电汇等方式结算。与消费者结算一般采用现金、银行卡、储值卡、银行转账支票等结算方式。4、财务管理软件。目前大部分超市采用计算机记账，运用的财务软件有浪潮国强财务软件、用友财务软件、AP财务软件及超市自行研制开发的软件等。财务软件都设有接口工具，超市只要定义财务数据输入、输出的接口形式，财务软件便可将商品管理软件的业务数据传向财务系统，实现超市管理的自动化、网络化。二、行业经营规律 （一）经营方式多样化。大致分为三种：一是门店经营。就是实行自主经营、自行采购、独立核算、自负盈亏；二是连锁经营。采取总店统一管理、实行统一标识、统一采购配送、统一经营管理、统一定价、统一核算。通常分为联营、代销、自主经销、柜台租赁等四种经营方式。（二）经营范围多元化：一般成规模的超市经营范围涉及洗涤、百货、烟酒、副食、日杂、服装、家用电器、床上用品、文化用品、生鲜等多个方面，品种多达上万种。（三）进货渠道多样化：一是一般由连锁总部采用集中采购统一物流配货方式；如：与厂家签订年度销货数量协议，分发各连锁超市，按厂价直销，厂价返还一定的纯利润。二是由超市自主与相关厂家或当地品牌代理经销商签订供货合同，减少供货物流成本；三是超市管理者根据自身经营品种的不足采取自主确定货品批量采购或对外租赁柜台，只收取租赁费，由租赁者自己采购。 三、行业信息及第三方信息超市零售业无论是一般纳税人、小规模企业纳税人还是个体经营者其涉税信息主要包括商品销售信息（包括后台统计销售数据、前台pos机每天销售数据）、物流配货信息（商品进（出）单、商品调拨单数据）、资金流信息（现金、银行转账等）、销售返利信息、农副产品及生鲜食品收购价格信息（购销合同、送货清单、市场价格）、卖场租赁信息及其他信息。（一）商品销售数据信息超市销售收入主要由两大部分组成：一是集团采购或大宗商品采购，采取银行转账结算；二是消费者自行采购，采取前台POS机现金、储值卡、银行卡结算。（二）货物的购进和派发超市商品进出信息由进货、商品调拨、卖场售货（补货）信息构成。信息对象为：采购定单、商品调拨单、自采购订单、供应商送货清单、卖场售(补)货清单、商品出库清单等；（三）资金流信息每天前台现金进账单与POS机收银员结算对账清单数据；银行转账与银行对账单数据信息；（四）销售返利销售厂家或专营经销商签订的销售合同所确定的返利形式和返利比例及折扣（折让）信息；（五）农副产品及生鲜食品收购信息当地农副产品及生鲜食品进卖场的种类、品种；与种植、养殖等农业生产者所签订的购销合同；送货清单或结算单；当地农副产品及生鲜食品收购及销售价格信息；农副产品及生鲜食品损耗比率的确定；四、行业管理的重点和难点（一）涉税信息监控难。超市在购进、销售货物时虽然都是将货物品名、数量、单价以不同条形码形式输入电脑，通过电脑收款机对商品条形码进行识别、结算收款和核算收入，但在具体的经营活动中，收银机数据缺失或失实现象比较严重，人为控制现象依然存在。有的超市根本不录入商品库存，使用软件查询时，不少商品库存为负数；或部分商品录入库存，部分不录入。有的超市人为设置两套帐或不规范设置账目，有的没有往来账，有的没有库存商品账，有的没有销售明细帐，造成原始单据不真实、不完整，日报单保存极不齐全，同时现金交易量大和大额坐支现金现象普遍存在，达到迟记收入、少记收入、损失不处理的目的。（二）财务核算查实难。一是迟记收入。按照规定，收到货款，将购物券或提货单交给购货方，销售就已实现。但是在实际操作中，不少超市将这部分收入先挂在往来账上，过一段时间再记收入，造成税款滞纳，甚至可能造成人为调节应纳税款等现象。二是虚开农副产品收购发票，增加进项税额抵扣金额。由于超市特殊的联合经营模式，导致其开具农产品收购发票不是按照实际收购金额来填开收购凭证，而是按照农产品经营单位当期销售金额扣除一定销售提成后的金额开具农产品收购发票，申报抵扣农产品进项税金，一定程度上虚抬了当期的收购金额，造成多抵扣进项税金。三是损失不处理。对于开架售货方式经营方式，容易出现商品丢失或损失,像蔬菜、肉类、副食品保质期较短，腐烂、变质、过期等现象经常发生。超市在盘点时没有按规定作账务处理，或者账面根本就不反映。税务机关也没有能力为其盘点。四是存在将商品当福利发给职工，开业时送出相当数量赠品的现象，但是账上均没有记录。（三）“富裕票”控管难。目前超市零售业使用的发票主要有三种：收银机开出的卷式发票、大额普通发票、增值税专用发票。消费者个人购买商品时开具卷式发票；企、事业单位可以根据卷式发票换开普通发票或者增值税专用发票。由于商业超市增值税计税依据是实际的销售额，不是开具发票的金额。在纳税人实际申报纳税过程中，申报数额必须是大于或等于开具发票的金额，因此，导致超市在专用发票的使用过程中产生了“富余票”的现象，而目前的“票、表稽核”只是针对纳税人开具发票是否申报纳税进行核查，不能杜绝“富余票”。“富余票”现象的出现为超市为其他单位或关联单位代开发票提供了空间，尤其是在关联纳税人中可能存在互开虚抵进项税金的隐患，同时也为增值税专用发票的日常管理和税基的监控提出了问题。（四）“店中店”区分难。有些超市将柜台或部分场地租赁给其他经营者自主经营，税务机关难以区分哪些是超市自身经营，哪些是租赁经营。在纳税问题上，超市和“店中店”互定盟约，相互推诿，逃避纳税。而此部分经营收入没有通过超市的商业管理软件记录，也没有被税务机关所管理，形成税收管理的“真空地带”。不少大型超市专柜经营采取引进手工作坊或者特色商品销售，由超市统一收款。超市与专柜供应商签订合同，规定供应商经营期应达到的最低销售额，如达不到则由该供应商补足或者撤场。因此一些供应商为能继续在超市经营，在没有达到最低销售额的情况下，按照最低销售额开具增值税专用发票，造成虚假的销售，无形中增加了超市的当期进项税额，降低了税负。五、常见涉税问题的识别途径（一）销售额及销项税额方面常见涉税问题的识别和评估处理1、手工做假账，隐匿收入的问题。表现形式及识别途径：纳税人隐藏系统数据，另行建立手工账，手工账只反映部分销售收入，并向税务机关少申报纳税。（1） POS机收入准确，而手工账收入不实；（2） 实际库存商品大于账面金额；（3） 取得的销货资金与账面收入存在差异。评估识别处理：（1）调取超市系统数据与手工账核对。系统数据可以从两个渠道调取： 从后台办公MIS系统中的“财务站”提取；从后台工作站中的“数据工作站”提取。（2）抽查部分大中类商品与手工账核对。对部分大中类商品进行抽查、盘点、核对，查看手工账与实际存货的品种、数量、价格上存在的差异，从而发现存在的问题。在进行账实的核查中，对有实物而无发票的商品，应要求纳税人提供进货发票和供货方往来账资料，核实其进货发票是否另册管理，以便进一步查找另一部分未申报收入。同时采取外调等手段搜集账外经营证据。（3）对资金往来进行检查。 将银行“对账单”与手工账中的“银行存款日记账”、“现金日记账”和各类往来账进行核对，查找货币资金与收入之间存在的差异。手工账一般是依据收银台的销售日报表记销售收入，检查中应注意与POS机收入进行核对，查找两者的差额。2、删改系统数据，减少“应税收入”的问题。表现形式及识别途径（1）采用非实时传输销售数据的超市，在销售日结后汇总传输，前台POS机在传送销售数据前人为删除部分或全部数据，致使后台接收不到完整的销售数据；（2）后台人为删除某时段销售数据；（3）借口收银系统故障，彻底清空前后台内数据。由于“删后账务”只是全部账务的一部分，会暴露出以下问题：账务资料中“库存商品”账户余额与实际存货在品种、数量或金额等方面会出现不符；现金日记账、银行存款日记账、银行存款对账单、供货商往来不符。此外，纳税人在删改数据时一般留有“备份”，待税务检查之后再恢复真实数据。 评估识别处理：（1）控制、调取超市管理系统的有关数据：对超市实施突击检查，直接到前台和后台监控数据。查看系统操作日志，看有无删除操作，防止人为删除数据。调取超市管理系统数据。（2）重点核对系统有关数据：核对库存数，看两者是否相符。 按日核对两者销售额。核对大类商品是否相符。（3）对取得的数据进行分析：品种分析：看是否与超市实际情况相符，有无品种遗漏或故意不报；时间段分析：看某经营时间段销售数据是否缺失；销售额分析：看每日销售金额、笔数是否稳定；前后台数据比照分析：看前后台数据是否完全一致。（4）查找备份文件或修复已删除的数据。（5）到供应商处落实其进货数量和结算方式。（6）调取银行对账单与账面记载相核对。3、另设单机收款，隐瞒收入的问题。表现形式及识别途径：在超市管理系统外单独设收款机，对某些商品进行单独收款、单独核算，而对此部分商品的销售另册管理，隐瞒收入。评估识别处理：（1）观察、了解超市POS机的布局和数量。采取暗访形式，对超市所有收款机位置数量进行调查、编号。观察各收银台的收款方式。（2）核对POS机销售数据与账面数据。从系统前台、后台调取各POS机销售数据。对调取的系统数据与会计账务的记载进行核对，查找两者的差异，重点核对账面记载POS机数量与实际数量是否一致。（3）账面数与实际经营额进行对比。对大类商品与账簿记载进行核对，对中小类商品抽查核对，查看是否存在有商品而无账面记载的问题。对有实物而无账面记载的商品，令其提供相关资料，如有必要可调取银行对账单与账面记载相核对。根据账面记载数据和超市的实际经营规模进行分析，判断两者有无不符的问题。4、另设专柜，单独记账，不申报收入的问题。表现形式及识别途径：在收款机范围外另设柜台，如名烟名酒等。销售货物后不走收款机付款，而是直接在柜台上交付现金或免费赠送，进货单独记账，不报收入。另设专柜开据发票时，多采用手工开票或单机开票；评估识别处理：（1）观察、询问、了解有关情况。对超市卖场和非卖场及柜台布置进行实地查看，观察各自收款方式。以客户咨询的名义直接向柜台营业员询问了解有关情况。（2）检查账务记载内容。根据另设柜台的实物品种、价格，从账务中查找是否有相同品种记载。从供货商往来账及付款方面查找这部分货物记录的线索。注意现金、营业外收支、各种费用账户的检查。调取银行对账单与账面记载相核对。（3）检查各类购销合同及协议。5、“机”外销售大宗货物，不计销售收入的问题。表现形式及识别途径：在中小型超市中，有意将购入的部分商品不纳入超市管理系统，而另册管理，单位购买大宗货物时，不通过前台收款机销售，直接从仓库提货，收取货款不计销售收入。此类业务的购买者大多是单位购买，并且要求开具发票。评估识别处理：（1）注意对发票的检查，以商品品名单一而开具数量较大的发票为检查重点，看其是否按照规定计销售收入。（2）检查商品保管账簿，核实商品出库情况。（3）检查商品采购资料和货款支付情况。（4）检查货币资金（银行存款）的来源，看来源与销售是否有关。（5）读取POS机销售数据，与售出的有关商品进行核对。6、商品批发移送，不记收入的问题。表现形式及识别途径：在各连锁超市中对商品调剂、调拨等互供商品和商品批发时，不通过前台POS机，而在“配货中心管理系统出货站”终端直接出货，不计销售收入。评估识别处理：（1） 从“出货站”调取原始的批发、调拨资料，与申报的销售收入进行核对，发现存在的问题。（2） 从“库存商品”账户和货币资金结算往来账户两方面入手核查。如果已实现销售，还应注意发货的时间，是否在发货的当期计入销售，有无人为延期实现销售，调剂实现税款的现象。（3） 重点检查内部往来账户。（二）进项税额及进项税额转出方面常见涉税问题的识别及评估处理1、虚开农副产品收购发票，增加进项税额抵扣金额的问题。表现形式及识别途径：(1)对要求备案的供货商不按规定进行备案处理，人为编制虚假农副产品或生鲜食品的购销合同，或者人为控制开票数额，存在收购数据信息大于合同签订数据的问题;(2)送货清单不完整；（3）商品销售数量及金额等于或小于收购数量和金额；（4）支付给供货商的收购资金与银行转账数据差异较大。评估识别处理：一是查看与农业生产者签订的购销合同，采取抽查巡访鉴别真伪；二是与报备的供货资料进行核对，查看供货农业生产者的身份证明是否与报备资料一致；三是查看供货清单、农产品收购凭证所列品名、数量、金额等内容与企业出入库清单、及采集的农产品价格信息是否一致；四是查看结算支付收购费用时，是否使用银行转帐方式，资金流向是否与合同、收购凭证所列一致；五是查看销售记录并与季节性产品的生产供应情况进行比较；对以上内容进行对比和逻辑性分析，若有差异则实施纳税评估予以确认处理。有效杜绝虚增收购数量，虚提收购价格，人为地调控税负的问题。2、不按规定核算商品损耗，丢失、霉变货物等不入账处理，未做进项税额转出的问题目前超市在结转商品销售成本时，一般都采用倒挤成本法，即商品销售成本=期初商品库存+本期商品购进期末商品盘点数。这种成本结算方式，实际上是将商品非正常损耗消化在了商品销售成本里，没有对商品的非正常损耗进行单独核算，对这一部分的进项税额也就没有做转出处理。而且人为调节商品的销售成本，影响盘点表的真实性。尤其在销售的生鲜商品中表现突出。表现形式及识别途径：（1）出现损失不处理。对于开架售货方式经营方式，容易出现商品丢失或损失,像蔬菜、肉类、副食品保质期较短，腐烂、变质、过期等现象经常发生。超市在盘点时没有按规定作账务处理，或者账面根本就不反映、不处理、没有记录；（2）实际损耗率与测算值不匹配；评估识别处理：一是查阅该品牌或特色商品与超市签定的有关合同中所确定的损耗率；二是对单品调阅进货、出库单，掌握库存、上架数据信息；三是采集测算部分商品的毛利率、损耗率进行测算与账面数据进行比较；如：对生鲜食品首先测算出被评估企业销售生鲜商品的平均毛利率，然后依照以下公式测算被评估企业的生鲜商品损耗值：生鲜商品损耗值=（期初生鲜商品库存+本期生鲜商品购进本期生鲜商品销售收入*（1生鲜商品平均毛利率）期末生鲜商品盘点数。据调查，超市的损耗率一般占其经营成本的3%5%，时效性较强的生鲜类高达10%以上。四是查看账簿的设置和处理情况，主要查看有无对损耗、非正常损失的核算处理，若有进行与测算值进行比对分析、若无或偏低则存在不核算的问题。对以上内容进行综合分析评价予以问题确定。3、故意混淆其他收入类别，隐瞒“销售返利”不冲减进项税额的问题。表现形式及识别途径：超市在所获取与商品销售量、销售额无必然联系的其他劳务收入时，不冲减进项税金。例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，供货方可根据超市开具的服务业发票，用为销售费用列支，超市也不必做进项税金转出处理。基于此，超市往往故意将“销售返利”与进场费、广告促销费、上架费、展示费等收入混淆处理，达到不冲减进项税金的目的。针对这种情况，可以按照超市所签订的购销合同及开展的经营活动情况的报备记录及日常巡查所获取的信息，对照超市账务进行比较确认实施处理。评估识别处理：一是对超市和供货商之间签定的收取各项费用收入及返利约定的合同内容进行分析；二是结合实地调查超市对费用收取后为供货商提供服务的性质进行甄别；三是对合同签订所指明的商品数量、库存数量进行核查并与供货商约定的返利数据核对；四是在初步掌握费用收取情况的同时，查看往来账、银行对账单的数据及账务处理情况；五是通过查看应缴税金明细账判断超市收取的其他业务收入是否与商品销售量、销售额存在必然的联系进行区分和鉴别，看有无混淆税种缴税的情况。六是查看超市经营活动记录、了解经营策略的具体内容，与日常监控获取的信息进行比对，来确定超市业务开展的真实性。通过对上述情况的调查分析，确定评估方向，实施定向评估突破。 六、超市零售业增值税纳税评估（一）毛利率评估方法纳税评估可概括为两大环节，第一个环节就是评估对象的筛选环节，这一环节是最难的，也是最关键的，选户不准，接下来的工作则极易成为无效劳动，选户的标准就是筛选指标及指标值。第二个环节是核查，主要是入户核查，以核查结果来验证选户的准确性，具体的核查手段很多。具体到商业企业增值税一般纳税人，通过定向评估实践的验证，毛利率是两个环节的核心之一。首先，从筛选环节看，一是该环节仅在案头，未入户，所掌握的信息有限，仅能是数据分析，由于毛利率与税负率的高度关联性，即毛利率高的企业则税负率高，反之则低，而且计算纳税人的毛利率较为简单，对数据的要求不高，只要取得纳税人的商品销售成本即可（商品销售收入可从增值税纳税申报表中提取）；二是，从纳税人的偷税手段上分析，无碍乎两类，一种是帐外经营，进销均不入帐，第二种是进项税额入帐而销项税额不入帐。对于第一种情况，除举报等外界因素发起案源，是较难被发现的。受上游纳税人和下游纳税人及自身抵扣进项税额可减少应纳税额的利益制约，第二种情形发生的可能性较高，因此以毛利率作为筛选指标是最优选择。其次，从核查环节看，该环节虽然可使用的具体方法很多，但其核心方法仍是毛利率评价。其原因有三：其一，商业企业核算简单，人员工资等有关费用均不计入商品成本进行核算，销售成本仅包括商品进价，易于掌控；其二，毛利率包括综合毛利率和单位毛利率两种，二者可以相互印证；其三，综合毛利率与综合费用率可直接对比，验证企业综合毛利率的合理性。毛利率评估的基本原理，即：纳税人的理论税负率毛利率适用税率。当纳税人的实际税负率与根据纳税人的毛利率计算的理论税负率差异较大时，应初步将其视为异常，进入核实环节。在核实阶段，毛利率评价的主要辅助模型有两个：1、综合毛利率与单位毛利率对比。将纳税人的综合毛利率与从进、销增值税专用发票抽样取得的主营商品单位毛利率相比较，二者差异较大即为疑点，此辅助模型对商业批发企业尤为有效；2、综合毛利率与综合费用率对比。将纳税人的综合毛利率与综合费用率比较，二者较为接近或综合毛利率小于综合费用率则为异常，此辅助模型对商业零售企业较为有效。（二）库存商品评估方法由于增值税实行购进扣税法，我们所说的按毛利率计算的理论税负率是建立在实耗扣税法基础上的，因此纳税人帐面库存对实际税负率的影响较大，因此还需对纳税人的实物库存商品进行必要的核查，以修正按毛利率计算的理论税负率。库存商品评价最直接的方法是实物盘存，但此方法费时、费力，且有时受客观条件的限制无法进行。因此，在进行库存商品评价时，可参考一些间接方法。1、常态（合理）库存法。企业持续经营，资金链的正常运转是一个关键因素，受资金能力、上下游企业等多方面制约，每一个企业都会客观地存在两个库存概念，一个是常态库存，即：支持其正常经营的库存商品存量水平；一个是合理库存，即：支持其仍能经营的最高库存商品存量水平。对具体企业进行库存商品评价时，应首先使用合理库存进行评价，当企业帐面显示的库存数据大于其合理库存时，直接视为异常，当企业帐面显示的库存数据小于其合理库存时，再使用常态库存进行评价，其帐面显示的库存数据应与其常态库存没有较大差异。那种长期且不断累高帐面库存的现象是不正常的，也是不符合企业持续经营这一前提条件的。2、往来科目核实法。货物实物的核实属实物链核查，往来科目的核实属资金链核查，与货物实物库存相对应的是往来科目中带有预收性质且未结转为销售收入的款项。这些款项存在问题时，大多为货物已发出、发票未开具、未结转收入、未结转成本、帐面库存虚高的情况。对这些带有预收性质的往来科目进行有甄别性的核查有时能够取得较好的评估效果。七、日常税收管理重点（一）加强涉税信息的采集，建立完善的征管资料规范对超市纳税人征管资料的收集整理工作。广泛采集超市企业的相关信息，建立完整、准确的征管档案资料，在信息的采集工作中除要求超市报送常规的纳税资料外，还应实行对超市经营业务中所签订的各项合同、协议进行采集报备处理。做到：一是对商品销售数据信息的采集。对集团采购或大宗商品采购可实行按月登记；对消费者自行采购，采取前台POS机现金、储值卡、银行卡的情况可实行“坐店登记”和“不定期抽查”相结合的形式获取；采集储值卡的销售和回收情况，同时进行谈旺季销售数据的采集登记，按季度要求超市报送一次数据光盘。二是货物的购进和派发信息。对总部送货站发送的送货单、结算单、售货单；关联纳税人的商品调拨单；商品出库清单等信息收集整理；三是资金流信息。可定期获取每天前台现金进账单与POS机收银员结算对账清单数据；收集银行转账与银行对账单数据信息；四是销售返利信息。主要是获取销售厂家或专营经销商签订的销售合同所确定的返利形式和返利比例及折扣（折让）信息；采集其他收入信息。如：展示费、上架费等；五是农副产品及生鲜食品收购信息。调查了解当地农副产品及生鲜食品的种类、品种及市场价格；获取超市与种植、养殖等农业生产者所签订的购销合同；按当地环境和季节测算确定农副产品及生鲜食品的损耗比率；对以上信息的采集按月建立分户管理台帐，并定期进行发布。（二）加强对超市发票的管理一是应当加强连锁超市增值税专用发票使用数量的管理，严格控制超市专用发票使用数量和限额，超过规定数量的一律不预批准。二是将超市的pos机销售记录与发票开票系统相连接，做到小票即发票。或要求在发票开具上要求超市收银机开票必须打印客户名称以便换开时核对，可以采取企、事业单位专机开票形式。在换开增值税专用发票时，严格要求换票方提供盖有一般纳税人戳记的税务登记证（副本）原件并复印留存备查，在换开时还要提供销售柜台的购货证明（可用卷式发票代替），并将其购货证明附在开具的增值税专用发票存根联后面。坚决杜绝用于个人消费和福利用品的换开。如：食品、烟、酒等。三是调阅核查商品调拨通知单及购销协议，并加强对超市向关联纳税人开具专票的审核，对其开具的增值税发票和普通发票的流向进行追踪，防止税款流失。四是加强