_第5章持有至到期投资和长期股权投资_1009

1,中级财务会计,32,14,赵静,2,可供出售金融资产持有期间股利和利息在持有期间收到利息或股利与交易性金融资产的处理相同借：其他货币资金贷：投资收益持有期间的应计利息，按照持有至到期投资确认利息收入、摊余成本。溢折价按照实际利率法摊销。根据摊余成本和实际利率确认利息收入。P106例13、142010年12月31日（9732700+583962）6%=618999.72借：可供出售金融资产-应计利息50，0000-利息调整11，8999.72贷：投资收益618999.72,3,可供出售金融资产的期末计价可供出售金融资产期末按公允价值计量。可供出售权益工具（股票），按本期末与上期末的公允价值差额确定公允价值变动。P107例15可供出售债权工具（债券），按本期末公允价值与上期末账面价值（包括摊余成本和公允价值变动）的差额确定。P108例16：2009年12月32日的账面价值=9732700+583962=10316662P108例17：2010年12月31日的账面价值=9685800+450000-67232.16=10068567.84,4,例，珠江公司于2007年1月3日购入甲企业当年1月1日发行的5年期债券，票面利率12%，面值1000元，珠江公司按1050元（含交易费用）的价格购入100张，该债券到期一次还本，每年付息一次。管理层暂无意图作何种处理。购入时借：可供出售金融资产-面值100000-溢折价5000贷：银行存款1050002007年年末计算应计利息，确认投资收益。假设实际利率为10.66%。10500010.66%=11193借：应收利息12000贷：投资收益11193可供出售金融资产-溢折价807,5,2007年12月31日，该债券的市价为105100元。摊余成本=105000-807=104193公允价值变动=105100-104193=907借：可供出售金融资产-公允价值变动907贷：资本公积-其他资本公积9072008年末计算应计利息，确认投资收益。10419310.66%=11107借：应收利息12000贷：投资收益11107可供出售金融资产-溢折价8932008年12月31日，该债券的市价为102150元。摊余成本=104193-893=103300前期公允价值调整=907帐面价值=103300+907=104207公允价值变动=102150-104207=-2057借：资本公积-其他资本公积2057贷：可供出售金融资产-公允价值变动2057,6,假如珠江公司于2009年6月30日按109000元出售该债券。6月30日，确认利息收益。10330010.66%0.5=5506借：应收利息6000贷：投资收益5506可供出售金融资产-溢折价494摊余成本=103300-494=102806借：银行存款109000可供出售金融资产-公允价值变动1150贷：应收利息6000可供出售金融资产-面值100000-溢折价2806投资收益1344借：投资收益1150贷：资本公积-其他资本公积1150,7,例，甲公司2008年2月20日从证券市场购入股票100万股，每股12元（包含已宣告发放现金股利0.5元），相关交易费用30000元。初始确认时，公司将其划分为可供出售金融资产。借：可供出售金融资产-成本11530000应收股利500000贷：银行存款120300002008年3月20日，甲公司收到乙公司发放的现金股利50万元。借：银行存款500000贷：应收股利5000002008年6月30日，乙公司股票价格为11元；11530000-11000000=530000借：资本公积-其他资本公积530000贷：可供出售金融资产-公允价值变动530000,8,2008年12月31日，乙公司股票价格为13元。13000000-11000000=2000000借：可供出售金融资产-公允价值变动2000000贷：资本公积-其他资本公积20000002009年1月30日，乙公司宣告分派现金股利0.2元，2009年3月20日，甲公司收到乙公司发放的现金股利。借：应收股利200000贷：投资收益200000借：银行存款200000贷：应收股利2000002009年3月30日，出售乙公司股票，收到款项1250万元。借：银行存款12500000投资收益500000贷：可供出售金融资产-成本11530000-公允价值变动1470000借：资本公积-其他资本公积1470000贷：投资收益1470000,9,可供出售金融资产的减值损失可供出售金融资产期末按公允价值计量，但其公允价值变动并不计入当期损益，而是计入资本公积。如果可供出售金融资产发生减值，无法将其减值损失反映在利润表上，因此当有客观证据表明可供出售金融资产发生减值时，应当计提减值准备，确认减值损失。判断减值的条件：P108通过“可供出售金融资产-公允价值变动”反映其减值准备。可供出售金融资产发生减值时，应将资产减值损失作为企业正常经营损益处理，原已作为资本公积反映的公允价值上升或下跌数额，应从资本公积中转出，计入当期损益。P109例18、19借：资产减值损失贷：资本公积（原先通过资本公积反映的下跌数额）可供出售金融资产-公允价值变动,10,债券溢价摊销表,11,中级财务会计,32,15,赵静,12,对已计提资产减值的可供出售金融资产，在以后期间因为事项好转或不利因素消失，公允价值上升时，应恢复可供出售金融资产的价值。可供出售权益工具价值回升时，通过资本公积转回。借：可供出售金融资产-公允价值变动贷：资本公积P110例10可供出售债权工具价值回升时，通过损益账户（资产减值损失）在已确认的减值数额内转回已确认的减值损失。如果公允价值上升额超过了原确认的资产减值损失金额，作为资本公积处理。借：可供出售金融资产-公允价值变动贷：资产减值损失P110例21资本公积,13,可供出售金融资产的出售出售价款与账面价值的差额确认为投资收益，与出售的可供出售金融资产相关的直接计入资本公积的利得和损失一并转出。P111例22,14,第五章持有至到期投资和长期股权投资,15,第一节持有至到期投资,持有至到期投资的概念持有至到期投资是指企业购入的到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的各种债券，如国债和企业债券。按还本付息的方式不同，可分为：到期一次还本付息到期一次还本、分期付息分期还本、分期付息。,16,为了反映持有至到期投资的取得、收益和处置等情况，可设置“持有至到期投资”账户，并设置“债券面值、溢折价、应计利息”明细帐。持有至到期投资-面值-溢折价（或利息调整）-应计利息债券溢折价的原因债券的溢价、折价，主要是由于金融市场利率与债券票面利率不一致造成的。,17,当债券票面利率高于金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率付息会多付利息，在这种情况下，可能会导致债券溢价。这部分溢价差额，属于债券购买者由于日后多获利息而给予债券发行者的利息返还。当债券票面利率低于金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率付息会少付利息，在这种情况下，可能会导致债券折价。这部分折价差额，属于债券发行者由于日后少付利息而给予债券购买者的利息补偿。,18,持有至到期投资的取得持有至到期投资，按购入时实际支付的价款作为初始投资成本计价入账，包括支付的债券实际买价以及手续费、佣金等交易费用。但实际支付的价款中含有发行日或付息日至购买日之间分期付息的利息，应作为短期债权处理，不计入债券的初始成本，计入“应收利息”账户。,19,购入债券，如果实际支付的价款中不含有利息溢价购入借：持有至到期投资-面值-溢折价（或利息调整）贷：银行存款折价购入借：持有至到期投资-面值贷：银行存款持有至到期投资-溢折价购入债券，实际支付的价款中含有分期付息的利息借：持有至到期投资-面值应收利息贷：银行存款购入债券，实际支付的价款中含有到期支付的利息借：持有至到期投资-面值持有至到期投资-应计利息贷：银行存款P116例1、3、5,20,持有至到期投资的投资收益及摊余成本确定持有至到期投资摊余成本的确定有两种方法：直线法和实际利率法。直线法：将溢折价金额在债券持有期间平均分摊的方法。直线法的特点是各期的摊销额和投资收益固定不变，但由于随着溢价、折价的摊销，债券投资成本在不断变化，因而各期的投资收益率也在变化。采用直线法能够简化计算工作，但在一项投资业务中各期投资收益率不同，不能客观反映各期的经营业绩。折价购入：投资收益=票面利息+折价摊销溢价购入：投资收益=票面利息-溢价摊销,21,P117例4,22,P118例5,23,中级财务会计,32,16,赵静,24,实际利率法：按初始投资成本（摊余成本）乘以实际利率确认利息收入。各期的投资收益率保持不变，债券投资额不断变化，各期投资收益也不断变化。折价、溢价摊销为票面利息与投资收益的差额。实际利率的确定：分期付息债券债券初始入账价值=债券面值DFi，n+债券票面利息ADFi，nP119到期一次还本付息债券债券初始入账价值（1+i）n=债券到期价值P120投资收益=初始投资成本（或摊余成本）实际利率摊余成本：是指初始投资成本调整应计利息和溢折价摊销以后的余额。P120例7、8、9,25,持有至到期债券的到期兑现持有至到期投债券的到期兑现，是指一次还本债券的到期兑现。如果是一次付息的债券，到期时企业可以收回债券面值和利息；如果是分期付息的债券，到期时企业可以收回债券面值。借：银行存款贷：持有至到期投资-面值-应计利息P122例10,26,持有至到期投资的减值如发行方或债务人发生严重困难；债务人违反合同条款，如偿付利息或本金时发生违约或逾期等；债权人处于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人做出让步；债务人很可能倒闭或进行债务重组等等。债权人应将债权的帐面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。,27,按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“持有至到期投资减值准备”科目。借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备已计提减值准备的持有至到期债券价值以后又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“持有至到期投资减值准备”科目，贷记“资产减值损失”科目。,28,第二节长期股权投资,概念*长期股权投资是指通过投出各种资产取得被投资企业股权且不准备随时出售的投资。目的：影响、控制其他企业。投资企业与被投资企业的关系*P123控制：母子公司关系共同控制：合营企业重大影响：联营企业无重大影响,29,长期股权投资的取得按投资企业与被投资企业的关系，长期股权投资的取得分两种情况：企业合并取得的长期股权投资和非企业合并取得的长期股权投资。企业合并取得的长期股权投资初始成本的确定1、同一控制下的企业合并同一控制：参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方控制。,30,*同一控制下的企业合并，合并双方的合并行为不完全是自愿进行和完成的，这种企业合并不属于交易行为，而是参与合并各方资产和负债的重新组合，因此，合并方可以按照被合并方的账面价值进行初始计量。合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。,31,长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。例，甲、乙两家公司同属丙公司的子公司。甲公司于2006年3月1日以货币资金1000万元取得乙公司60%的股份。乙公司2006年3月1日所有者权益为2000万。初始投资成本=200060%=1200万借：长期股权投资12000000贷：现金10000000资本公积2000000P125例11,32,合并方以发行股票方式取得被合并方股权，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本；按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。例，甲、乙两家公司同属丙公司的子公司。甲公司于2006年3月1日以发行股票的方式从乙公司股东手中取得乙公司60%的股份。甲公司发行1500万股普通股股票，每股面值1元。乙公司2006年3月1日所有者权益为2000万。甲公司在2006年3月1日资本公积为180万，盈余公积为100万，未分配利润为200万。,33,初始投资成本=200060%=1200万差额1500-1200=300万，依次冲减。借：长期股权投资12000000资本公积1800000盈余公积1000000未分配利润200000贷：股本15000000P125例12,34,2、非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。合并成本：指购买方在购买日作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债的公允价值。公允价值与其付出的资产、发生或承担的负债的账面价值的差额，计入当期损益。相对于同一控制下的企业合并而言，非同一控制下的企业合并是合并各方自愿进行的交易行为，作为一种公平的交易，应当以公允价值为基础进行计量。,35,非企业合并取得的长期股权投资初始投资成本的确定*：1、以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。*实际支付的价款中包含已宣告而尚未领取的现金股利，应作为“应收股利”单独核算。借：长期股权投资-投资成本应收股利贷：银行存款,36,2、以付出货币资金以外的其他资产的方式取得被购买方的股权，付出的资产应按资产处理的方式进行处理，按资产的公允价值作为初始投资成本，借记“长期股权投资-投资成本”科目；按照资产的价值，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”、“固定资产清理”、“应交税费-应交增值税”等科目，同时结转付出资产的成本，将其公允价值与账面价值的差额计入当期损益。3、以承担负债的方式取得被购买方的股权，按负债的公允价值作为初始投资成本。4、以发行股票等方式取得被购买方的股权，应在购买日按照发行股票等的公允价值作为初始投资成本。,37,例，甲、乙两家公司属非同一控制下的独立公司。甲公司于2006年3月1日以本企业的固定资产对乙企业投资，取得乙企业60%的股份。该固定资产原值1500万，已计提折旧400万，已提取减值50万，在投资当日该设备公允价值为1250万元。乙公司2006年3月1日所有者权益为2000万。,38,初始投资成本：1250万账面价值=1500-400-50=1050万差额200万作为营业外收入。借：长期股权投资12500000贷：固定资产清理12500000借：固定资产清理10500000累计折旧4000000固定资产减值准备500000贷：固定资产15000000借：固定资产清理2000000贷：营业外收入2000000P126例13,39,长期股权投资的成本法*成本法是指长期股权投资按投资成本计价的方法。在成本法下，长期股权投资以取得股权时的初始成本计价入帐后，除了投资企业追加或收回投资，账面价值一般保持不变。适用范围：1、投资企业能够对被投资企业实施控制。但编制合并报表时，需按权益法调整。2、投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。,40,成本法的核算方法1、初始投资或追加投资，按初始投资成本增加账面价值，一般不予变更。只有在追加或收回投资时调整长期股权投资的成本。借：长期股权投资贷：银行存款2、被投资企业宣告分配利润或现金股利，按应享有的股份确认为当期投资收益。投资企业收到的清算性股利，不作为投资收益，视为投资的收回。清算性股利：指企业累计实际收到的现金股利大于购买日起被投资企业累计净收益中本企业所占份额的差额，属于购入日以前的被投资企业的未分配利润的分配额。,41,例，2005年1月购入B公司股票30000股，占B公司股本的5%，实际成本为150000元。,42,05年1月购入借：长期股权投资-投资成本150000贷：银行存款15000005年末分得股利9000借：银行存款9000贷：投资收益90002000005%=1000006年末12000借：银行存款12000贷：投资收益120002500005%=1250007年末150002100005%=1050015000-10500-1000-500=3000借：银行存款15000贷：投资收益12000长期股权投资-投资成本3000,43,中级财务会计,32,17,赵静,44,例，2007年1月1日，A公司以银行存款购入B公司10%的股份，并准备长期持有，实际投资成本220000元。B公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的现金股利20万元。2007年实现净利润80万元；2008年5月1日宣告分派股利60万元。2007-01-01借：长期股权投资220000贷：银行存款2200002007-05-02借：应收股利20000贷：长期股权投资200002008-05-01借：应收股利60000长期股权投资20000贷：投资收益80000,45,长期股权投资的权益法*权益法是指长期股权投资最初以投资成本计价，以后随着被投资企业所有者权益的变动对投资的账面价值进行调整的方法。大体反映在被投资企业所有者权益中占有的份额。所有者权益的变动包括：被投资企业实现的净利润或发生的净亏损；其他所有者权益项目的变动。适用范围投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资。,46,权益法的核算方法1、初始投资或追加投资，按投资成本增加账面价值。采用权益法进行长期股权投资的核算，为了客观地反映在被投资企业所有者权益中享有的份额，应将初始投资成本按照被投资企业可辨认净资产公允价值和持股比例进行调整。可辨认净资产的公允价值，是指被投资企业可辨认资产的公允价值减去负债及或有负债公允价值后的余额。,47,长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，性质与商誉相同，不调整初始成本，在投资期间也不摊销；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，应计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。,48,例，A公司于2007年1月1日购入联营企业B公司40%的股权，实际支付价款400万；购买日，B公司所有者权益帐面价值为900万，公允价值为1050万。105040%=420借：长期股权投资-投资成本400贷：银行存款400借：长期股权投资-投资成本20贷：营业外收入20如果支付价款为450万。借：长期股权投资-投资成本450贷：银行存款450,49,2、投资后，随着被投资企业所有者权益的变动而相应调整账面价值。投资收益的确认属于被投资企业当年实现的净利润影响的所有者权益的变动，根据持股比例增加长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资收益。借：长期股权投资-股票投资（损益调整）贷：投资收益,50,*权益法下，长期股权投资的初始成本已按被投资企业可辨认净资产的公允价值进行了调整，因此被投资企业的净利润应以其各项可辨认资产等的公允价值为基础进行调整后加以确定。P129例17如果无法合理确定取得投资时被投资企业各项可辨认资产的公允价值，或者投资时被投资企业可辨认资产的公允价值与其账面价值相比，两者之间的差额不具有重要性，也可以按照被投资企业的账面净利润与持股比例计算的结果确认投资收益，但应在附注中说明这一事实，以及无法合理确定被投资企业各项可辨认资产公允价值的原因。,51,基于重要性原则，通常应考虑的调整因素为：以取得投资时被投资企业固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额以及减值准备的金额对被投资企业净利润的影响。其他项目如为重要的，也应进行调整。,52,*权益法下，如果投资企业与被投资企业之间发现内部交易，其未实现的内部损益中属于投资企业享有的份额，在确认投资收益时均应予以扣除。P129例18,53,投资损失的确认属于被投资企业当年发生的净亏损影响的所有者权益的变动，根据持股比例减少长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资损失。*被投资企业发生亏损，投资企业确认应分担的损失，原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资企业净投资的长期权益（主要指长期性的应收项目）减记至0为限。确认投资损失时应按以下顺序处理：（1）减记长期股权投资账面价值借：投资收益贷：长期股权投资-股票投资（损益调整）,54,（2）减记其他长期权益项目借：投资收益贷：长期应收款减值准备（3）按投资合同或协议约定企业仍承担额外义务，按预计承担的义务确认预计负债，计入投资损失。尚未确认的投资损失，在备查簿登记，待被投资企业以后年度盈利后，按应享有的份额，先扣除未确认的亏损分担额，而后按上述相反顺序恢复。P130，例19,55,3、被投资企业宣告分派利润或现金股利时，投资企业按其持股比例计算应分得的利润或现金股利，冲减长期投资账面价值。借：应收股利贷：长期股权投资-股票投资（损益调整）4、被投资企业因增资扩股、专项拨款转入、外币资本折算差额的等原因引起所有者权益变动，投资企业按其持股比例计算应享有的份额。借：长期股权投资-所有者权益其他变动贷：资本公积-其他资本公积,56,长期股权投资减值企业应当在资产负债表日判断长期股权投资是否存在可能发生减值的迹象。1、市价持续2年低于账面价值2、该项投资暂停交易1年3、被投资企业当年发生严重亏损4、被投资企业持续2年发生亏损5、被投资企业进行清理、清算或出现其他不能持续经营的迹象如果出现减值迹象，应估计其可回收金额。,57,可回收金额：根据长期股权投资的公允价值减去处置费用后的净额与长期股权投资预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。如果可回收金额低于其账面价值，说明长期股权投资已发生减值损失。借：资产减值损失贷：长期股权投资减值准备长期股权投资减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。,58,长期股权投资的处置*处置长期股权投资，应按实际收到的价款与长期股权投资账面价值的差额，确认为当期损益。在采用权益法核算时，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入本企业所有者权益的部分相应的转入当期损益。原计入资本公积的项目，转入投资收益。例，甲公司拥有乙公司30%的股份，对乙公司有重大影响。2005年12月30日，出售乙公司全部股份，所得价款2300万存入银行。截至2005年12月30日，该项长期投资账面价值2000万，其中投资成本1500万，损益调整400万，所有者权益其他变动300万，长期股权投资减值准备200万。假设不考虑相关税费。,59,借：银行存款2300长期股权投资减值准备200贷：长期股权投资-乙（投资成本）1500-乙（损益调整）400-乙（所