第四章--租赁会计 (2)

第四章租赁会计,第一节租赁会计概述第二节承租人的会计处理第三节出租人的会计处理第四节售后租回的会计处理,重点掌握：融资租赁的会计处理,第一节租赁会计概述,本节重点：租赁分类及其判断标准租赁会计涉及的主要概念,一、租赁的含义及作用二、租赁的分类及判断标准三、租赁会计涉及的主要概念,一、租赁的含义及作用,（一）租赁的含义租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与承租人，以获取租金的协议。传统租赁：指动产的简单租赁。现代租赁：指不动产的融资性租赁。,一、租赁的含义及作用,租赁的本质：,现代租赁,融资行为融物行为赊购交易,FINANCE,现代租赁的本质,一种契约关系租赁关系涉及的当事人至少涉及出租人、承租人和供货人租赁是一种特殊形式的分期购买行为,租赁与分期购买之区别,从业务关系分析从法律关系分析,分期付款购买是买卖双方的关系；租赁涉及出租人、承租人和供货人三方关系。,分期付款购买最终交换的是商品所有权；租赁最终交换的只是租赁资产的使用权。,（二）租赁的作用,解决资金短缺的困难减少资产陈旧的风险避免因通货膨胀而造成的损失降低筹资成本还款方式灵活，有利于融资不影响权益负债比例，提高表内融资机会,按与租赁资产所有权有关的风险与报酬是否转移,融资租赁（CapitalLeases）,经营租赁（OperatingLeases),判断一项租赁属于融资租赁还是经营租赁，需视租赁的实质，而不是合同的形式。,二、租赁的分类及判断标准,1.基本分类,二、租赁的分类及判断标准,经营租赁与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实质上并未发生转移的租赁，属传统的一般租赁.,融资租赁：与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实质上都转移给了承租人的租赁，亦称现代租赁。,1.基本分类,二、租赁的分类及判断标准,2.判断标准共五条，满足任意一条即为融资租赁,（1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。,（2）在租赁期届满时，承租人有廉价购买租赁资产的选择权。,（3）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。,（4）在租赁开始日的最低租赁付款额或最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。,（5）租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使用。,下面详尽阐述5条判断标准,注意两者之间的区别,关于租赁分类的判断标准（1/2）,第一条和第二条：均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，在租赁期满时：如果租赁资产所有权发生了转移，则为融资租赁。如果租赁资产所有权没发生转移，则为经营租赁。,根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将有代价转移所有权。但该代价非常廉价，远远低于该租赁资产预期的公允价值，因此，在租赁开始日就可以断定，承租人必将行使租赁资产的这项廉价购买权。,根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将无代价转移所有权。,关于租赁分类的判断标准（1/2）,第三条：以租赁期占租赁资产使用寿命为判断标准：如果租赁期占租赁资产使用寿命的大部分，则为融资租赁。如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小部分，则为经营租赁。,关于租赁分类判断标准的解释（3）,注意：“租赁资产使用寿命”的含义“大部分”的含义,关于租赁分类判断标准的解释（3）,第三条：租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。如果是旧资产，在其对外租赁时，已经使用的寿命不能超过其在全新时预计使用寿命的75%。,大部分：以75%为参考判断标准。即如果租赁期占租赁资产剩余使用寿命的75%以上，即可认定其为融资租赁。注意：上述75%为参考标准。,关于租赁分类判断标准的解释（4）,第四条：以最低租赁收款额/付款额与租赁资产公允价值的价值之比为判断标准：如果最低租赁收款额/付款额大于租赁资产公允价值的90%，则为融资租赁。否则，则为经营租赁。注意：上述90%为参考判断标准。,关于租赁分类判断标准的解释（5）,第五条：以租赁资产的性质为判断标准：如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能使用，那么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判断。,关于租赁类型判断的例子具体可参见教材例4-2，P126,租赁的其他分类,按租赁资产的对象分类按租赁资产投资来源分类,不动产租赁,动产租赁,直接租赁,售后租回,杠杆租赁,转租赁,杠杆租赁,杠杆租赁（leveragedlease)至少涉及：承租人、出租人和长期贷款人长期贷款人对出租人提供贷款，并以租赁资产为抵押及租金支付的转让为担保。,承租人,长期贷款人,出租人,100%的以动产为抵押,签订租约支付租金,无追索权贷款,出租人按承租人支付的租金减去贷款本金和利息后余额减少应收租赁款,转租赁,转租赁（sublease）：承租人在租赁期内将租入资产出租给第三方。,原出租人,原承租人新出租人,新承租人,新租约的内容受制于原租约的内容原租赁下尚未摊销的租赁资产余额，一般应作为新租赁的租赁资产成本处理。,原租约,新租约,三、租赁会计涉及的主要概念,1.租赁期2.租赁开始日3.租赁期开始日4.初始直接费用5.租金及或有租金6.履约成本7.资产余值,8.担保余值9.未担保余值10最低租赁付款额11.最低租赁收款额12.租赁内含利率13.租赁投资净额,租赁期：租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。租赁开始日租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者。此日应认定租赁类别。租赁期开始日承租人有权行使其使用租赁资产权利的开始日，表明租赁行为的开始。或有租金金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。履约成本租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。,最低租赁付款额在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值承租人有购买租赁资产选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权的，购买价款应当计入最低租赁付款额,最低租赁付款额,应支付或可能被要求支付的各种款项,相对于承租人而言担保余值,合同中无优惠购买选择权,合同中有优惠购买选择权,每期支付的租金,期满时未续租或展期而应支付的款项,每期支付的租金,行使优惠购买选择权而应支付的款项,最低租赁收款额,最低租赁付款额,相对于出租人而言担保余值,承租方应支付或可能被要求支付的各种款项,相对于承租方而言担保余值,与承租方和出租方均无关、财务上有能力担保的第三方,担保者,承租方或与其有关的第三方,担保者,最低租赁收款额最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值,资产余值在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值担保余值就承租人而言由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值就出租人而言就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值未担保余值租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值,资产余值,担保余值,未担保余值,与承租人有关的,与出租人有关的,与预计净残值比较,出租人租赁内含利率在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。租赁投资净额融资租赁中最低租赁收款额及未担保余值之和与未实现融资收益之间的差额,概念辨析示例例4-1，P124,第二节承租人的会计处理,一、承租人融资租赁的确认与计量二、承租人经营租赁的确认与计量,本节重点：承租人融资租赁的核算,一、承租人融资租赁的会计核算,会计核算的主要内容租赁资产的初始确认及计量初始直接费用的处理未确认融资费用的核算租赁资产折旧的计提履约成本的处理或有租金的处理租赁期届满时租赁资产的处理,下面逐一阐述承租人融资租赁的会计核算方法,（一）承租人租赁资产的初始确认及计量,计算最低租赁付款额及其现值。最低租赁付款额=租金+优惠购买价格（或+担保余值）折现率的选择顺序：出租人的内含利率租赁合同利率同期银行贷款利率,会计核算要点：,比较租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值，将两者中的低者作为租赁资产的入账价值,编制租赁开始日会计分录：借：固定资产融资租入固定资产未确认融资费用贷：长期应付款应付融资租赁款,（一）承租人租赁资产的初始确认及计量,【公允价值与最低租赁付款现值的低者】,【差额】,【最低租赁付款额】,（二）初始直接费用的处理,初始直接费用在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于租赁项目的费用，如印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。初始直接费用应在租赁期开始日计入租入资产价值，借：固定资产融资租入固定资产贷：银行存款,会计核算要点：,（三）未确认融资费用的核算,承租人应在租赁期内，于支付租金的同时，按照实际利率法，计算分摊“未确认融资费用”至有关成本费用账户。相关会计分录如下：借：长期应付款应付融资租赁款【每期租金】贷：银行存款借：在建工程财务费用贷：未确认融资费用【每期摊销额】,会计核算要点：,特别注意：实际利率的选择租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以内涵利率折现的以内涵利率作为实际利率；租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以合同利率折现的以合同利率作为实际利率；租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以银行同期贷款利率折现的以银行同期贷款利率作为实际利率；租赁资产以其公允价值入账的重新计算实际利率。即最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。,（三）未确认融资费用的核算,（四）租赁资产折旧的计提,会计核算要点：,在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。关于折旧期：一般应为租赁期间。但是，如果在租赁开始日即可断定，租赁届满时承租人将会取得该项租赁资产所有权，则折旧期应为租赁资产尚可使用年限。关于折旧基数：一般应为融资租赁资产的入账价值。但是，如果存在承租人担保余值，则应将该担保余值扣减。会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进行。,（五）履约成本的处理,会计核算要点：,履约成本指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询、服务费、人员培训费、维修费、保险费等。对于技术咨询、服务费、人员培训费，可先通过“长期待摊费用”帐户予以递延，然后分摊计入各租赁期费用帐户。对于维修费、保险费，一般应于费用发生时，直接计入当期费用。借：长期待摊费用制造费用等贷：银行存款等,（六）或有租金的处理,或有租金是承租人根据租赁期间以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）计算并支付给出租人一些额外的、金额不固定的租金。或有租金一般在实际发生时直接计入当期损益。其中：（1）对于以销售量、使用量为依据计算并支付的或有租金，应记入“销售费用”科目。（2）对于以物价指数为依据计算并支付的或有租金，应记入“财务费用”科目借：销售费用财务费用贷：银行存款等,（七）租赁期届满时租赁资产的处理,租赁期届满时，通常有三种处理方法：退还租赁资产、且有承租人担保余值时：借：长期应付款应付融资租赁款【担保余值】累计折旧贷：固定资产融资租入固定资产退还租赁资产、无承租人担保余值时：借：累计折旧贷：固定资产融资租入固定资产,（七）租赁期届满时租赁资产的处理,租赁期届满时，通常有三种处理方法：承租人优惠续租资产时，如不涉及租金，则无需编制会计分录；如涉及租金，计入当期损益留购融资租赁资产时，会计分录为：借：长期应付款应付融资租赁款【优惠购买价格】贷：银行存款,【例1】资料：甲公司（出租人）和乙公司（承租人）于2009年1月1日签订了一项租赁协议，该协议于同日生效。该租赁协议有关条款如下：1）租赁期5年，不可撤销，承租人每年年初等额支付23987元的租金。2）租赁开始日，租赁资产的公允价值为100000元，该设备估计经济寿命5年，无余值。3）使用成本均由承租人直接支付。4）租赁期届满，设备归还出租人。5）承租人对自有固定资产采用直线法计提折旧。6）租赁协议披露的出租人的内含利率为10。,判断租赁类型由于租赁期超过了租赁资产经济寿命的75，故该租赁为融资租赁。最低租赁付款额239875119935元最低租赁付款额的现值23987（3.1691）100000元,租赁摊销表编制单位：乙公司单位：元,2009年1月1日租赁开始日借：固定资产100000未确认融资费用19935贷：长期应付款1199352009年1月1日支付租金借：长期应付款23987贷：银行存款239872009年12月31日借：财务费用7601贷：未确认融资费用7601借：制造费用20000贷：累计折旧20000租赁期满，租赁资产退还出租人借：累计折旧100000贷：固定资产100000,关于承租人融资租赁会计核算方法举例见教材【例4-2】-【例4-8】,二、承租人经营租赁的确认与计量,会计核算的要点,租入资产不作为本企业的资产入账，也不必计提折旧。,支付的租金直接或摊销记入相关成本或当期损益（包括免租期）。在出租人承担了承租人某些费用的情况下，应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分摊。,初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出应于发生时计入当期损益。,租入固定资产改良支出，应在发生时计入“长期待摊费用”科目，并在租赁期内平均摊销，分别计入当期损益。,例题见教材【例4-9、10、11】p135,三、承租人的信息披露,经营租赁：资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额以后年度将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额总额,融资租赁各类租入固定资产的期初和期末原价、累计折旧额资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低租赁付款额，以及以后年度将支付的最低租赁付款额总额未确认融资费用的余额，以及分摊未确认融资费用所采用的方法,三、承租人的信息披露,售后租回出售资产所有权对资产负债和利润表的影响方面信息；租回业务对企业资产或代管资产及应付租赁费的影响方面的信息；售后租回交易对企业的财务状况和经营业绩方面的整体影响的信息等。,三、承租人的信息披露,第三节出租人的会计处理,一、出租人融资租赁的确认与计量二、出租人经营租赁的确认与计量,本节重点：出租人融资租赁的会计核算方法,一、出租人融资租赁的会计核算,会计核算的主要内容租赁开始日的会计核算初始直接费用的核算未担保余值的核算未实现融资收益的核算租金预期未收回的核算或有租金的处理长期应收款坏账准备的核算租赁期届满时租赁资产的处理,下面逐一阐述出租人融资租赁的会计核算方法,（一）出租人融资租赁租赁开始日的核算,计算最低租赁收款额及其现值。其中：（1）最低租赁收款额=最低租赁付款额+独立担保余值（2）折现率：为租赁内涵利率。会计分录如下：借：长期应收款【最低租赁收款额】贷：融资租赁资产【账面价值】营业外收入【租赁资产公允价值账面价值】未实现融资收益【差额】,会计核算要点：,注意：在租赁开始日，还涉及初始直接费用和未担保余值的核算，下面分别阐述,（二）初始直接费用的核算,会计核算要点：,在租赁开始日，出租人应将初始直接费用资本化，记入“长期应收款”账户，然后，有选择下面的方法进行核算：（1）在租赁开始日，直接调整未实现融资收益，分录为：借：未实现融资收益贷：长期应收款（2）在租赁期内分摊，冲减各期的租赁收入，分录为：借：租赁收入贷：长期应收款,（三）未担保余值的核算,未担保余值指融资租赁资产在租赁期满时未作任何担保的剩余价值，其存在与否与将直接影响租赁投资净额。在租赁开始日，未担保余值应作为资产单独入账，记入“未担保余值”；在租赁期满收回租赁资产时，贷记“未担保余值”。未担保余值应每年年末进行减值测试，如减值，应做减值处理，并应同时其对租赁投资净额的影响；如未担保余值减值损失得以恢复，允许转回。未担保余值的每一次变动，都应重新计算内涵利率以及未实现融资收益分摊表。,会计核算要点：,租赁开始日的会计处理,应收债权的确认租出资产的出账未担保余值的确认未实现融资收益的确认,借：长期应收款最低租赁收款额未担保余值资产余值担保余值营业外支出租赁资产账面价值公允价值贷：融资租赁资产租赁资产原账面价值营业外收入租赁资产公允价值账面价值未实现融资收益差额,租赁投资总额,（四）未实现融资收益的核算,会计核算要点：,未实现融资收益应在每期收取租金的同时，按实际利率法，分期摊入租金收入，相关分录如下：借：银行存款贷：长期应收款借：未实现融资收益贷：租赁收入实际利率即内含利率，按如下公式计算：最低租赁收款额的现值+未担保余值的现值=租赁资产公允价值+初始直接费用,（五）租金预期未收回的核算,会计核算要点：,对于超过租金支付期而未收到租金，出租人不应确认当期的租赁收入对于以前已经确认的租金收入，应予冲回，转作表外核算，借：租赁收入贷：未实现融资收益如果超期支付的租金以后又收回，应将租金中所含租赁收入重新确认为当期收入，借：未实现融资收益贷：租赁收入,（六）或有租金的处理,会计核算要点：,或有租金是承租人在租赁期间内，根据租赁资产产品的销售量、使用量或者物价指数等因素计算并支付给出租人的金额不固定的额外租金，具有较大的不确定性。对于或由租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益会计分录为：借：应收账款银行存款贷：租赁收入,（七）长期应收款坏账准备的核算,会计核算要点：,应收融资租赁款可比照应收帐款坏账计提的方法计提坏账准备。只对应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分计提坏账准备。对于确实无法收回的应收融资租赁款，经批准可以作为坏账损失，冲销计提的坏账准备。已确认并转销的坏账损失，如果以后又收回，也可比照应收帐款坏账收回的方法来处理。,完全比照应收账款进行！,（八）租赁期届满时租赁资产的处理,会计核算要点：,收回租赁资产时的处理承租人优惠续租资产时承租人留购租赁资产时,注意三种情况下的会计核算方法,收回租赁资产时的会计处理分四种情况,（1）资产余值全部担保时，分录为：借：融资租赁资产贷：长期应收款【担保余值】,（2）资产余值部分担保时，分录为：借：融资租赁资产贷：长期应收款【担保余值】未担保余值【未担保余值】,（3）资产余值全部未担保时借：融资租赁资产贷：未担保余值【未担保余值】,（4）担保余值和未担保余值均不存在时，无会计分录。,承租人留购租赁资产时，会计分录为：借：银行存款贷：长期应收款【购买价款】,（八）租赁期届满时租赁资产的处理,承租人优惠续租资产时，如不涉及租金，则无需编制会计分录；如涉及租金，计入当期损益,例2：沿用前例1的资料：判断租赁类型：由于租赁期超过了租赁资产经济寿命的75，故该租赁为融资租赁。最低租赁收款额239875119935元2009年1月1日借：长期应收款119935贷：融资租赁资产100000未实现融资收益199352009年1月1日收到租金借：银行存款23987贷：长期应收款239872009年12月31日借：未实现融资收益7601贷：租赁收入7601,关于出租人融资租赁会计核算方法举例见教材【例4-12】-【例4-18】,未担保余值的变动,出租人至少应当于每年年度终了，对未担保余值进行复核。未担保余值增加的，不作调整。有证据表明未担保余值已经减少的，应当重新计算租赁内含利率，将由此引起的租赁投资净额的减少，计入当期损益；以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。对前期已确认的融资收入不作追溯调整。,未担保余值变动的会计处理,期末，出租人按未担保余值的预计可收回金额低于其账面价值的差额，借：资产减值损失贷：未担保余值减值准备。同时，将上述减值金额与由此所产生的租赁投资净额的减少额之间的差额，借：未实现融资收益贷：资产减值损失,已确认损失的未担保余值得以恢复的，应当在原已确认的损失金额内转回，借：未担保余值减值准备贷：资产减值损失同时，按原减值额与由此所产生的租赁投资净额的增加额之间的差额，借：资产减值损失贷：未实现融资收益重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。,31/12/201130/06/201231/12/2012,未担保余值减少500元,未担保余值减值的现值314.30元,未实现融资收益的减少185.70元,未担保余值变动示例,参见教材【例4-14】p141-143,未担保余值变动示例,211年年末，乙公司针对未担保余值的减值，应编制的会计分录：借：资产减值损失500贷：未担保余值减值准备500同时，将未担保余值减值金额500元与由此所产生的租赁投资净额的减少额314.30元（271435.61-271121.31）之间的差额185.70元，冲减未实现融资收益。借：未实现融资收益185.70贷：资产减值损失185.70,参见教材【例4-14】p141-143,二、出租人经营租赁的会计核算,会计核算的要点,出租资产仍属本企业资产，单独核算，需计提折旧。,收到的租金直接或摊销（包括免租期）记入当期损益。,初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出都应于发生时计入当期损益。,会计科目账务处理,经营租赁资产已出租资产未出租资产,经营租赁资产折旧,租出资产时,收取租金时,收回租赁资产时,租赁资产计提折旧时,租赁资产转入清理时,专业租赁公司经营租赁的会计处理,租赁收入,例题见教材【例4-19】,会计科目账务处理,“其他业务收入”科目,“其他业务支出”科目,租出资产时,租出资产时,租赁资产计提折旧时,收回租赁资产时,非专业租赁公司经营租赁的会计处理,例题见教材【例4-20】,三、出租人的信息披露,经营租赁：应当披露各类资产的账面价值。作为专业租赁公司，应在资产负债表的“长期资产”项下列示以经营租赁方式租出的固定资产原值、累计折旧及净值。租赁收益、出租资产各期的折旧额、租赁开始前发生的各项直接费用等，应在利润表中单独列示或与其他同类项目合并列示。,融资租赁在资产负债表日，应将应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额，在资产负债表中作为“长期债权”列示。同时在报表附注中披露：资产负债表日后连续三个会计年度每年将收到的最低租赁收款额，以及以后年度将收到的最低租赁收款额总额；未实现融资收益的余额，以及分配未实现融资收益所采用的方法。,三、出租人的信息披露,综合举例,【资料】2007年12月1日,A公司与B租赁公司签订了一份租赁合同，合同主要条款如下:(1)租赁标的物:某产品生产线（假定无需安装）。(2)起租日:2008年1月1日。(3)租赁期2008年1月1日至2010年12月31日。(4)租金支付方式:每年年初支付租金54000元。(5)租赁期届满时该生产线的估计余值:23400元。其中:由A公司担保的余值为20000元;未担保余值为3400元。,(6)该生产线的维护等费用由A公司自行承担，每年5000元。(7)该生产线在2008年1月1日的账面价值亦即其公允价值，为167000元。(8)租赁合同规定的年利率为6%。(9)该生产线估计使用年限为4年，承租人采用年数总和法计提折旧（假定2008年计提全年的折旧）。(10)2010年12月31日，A公司将该生产线交回租赁公司。,A公司（承租人）的会计处理,1、租赁开始日第一步，判断租赁类型由于最低租赁付款额的现值169782元（计算见后）大于租赁资产公允价值167000元的90%即150300元（16700090%），符合融资租赁判断标准，所以该项租赁应认定为融资租赁。最低租赁付款额=各期租金之和+承租人担保的资产余值=540003+20000=182000,第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值。选择租赁合同规定的利率6%作为折现率。三年租金的现值=54000+54000PA(2.6%)=54000+540001.833=152982担保余值20000元的现值=20000PV(3.6%)=200000.84=16800最低租赁付款额的现值=152982+16800=169782租赁资产的入账价值应为其公允价值167000元。,第三步，计算未确认融资费用未确认融资费用=最低租赁付款额-租赁开始日资产的入账价值=182000167000=15000会计分录:2008年1月1日.借：固定资产融资租入固定资产167000未确认融资费用15000贷：长期应付款应付融资租赁款182000,2、支付租金并分摊融资费用（1）2008-2010年每年1月1日支付租金.借：长期应付款应付融资租赁款54000贷：银行存款54000（2）融资费用的分摊.首先，确定融资费用分摊率。由于租赁资产入账价值为其公允价值，因此应重新计算融资费用分摊率。,该分摊率应当使租赁开始日最低租赁付款额的现值等于租赁开始日租赁资产公允价值。即54000PA(2，r)+54000+20000PV(3，r）=167000运用插值法加以确定当r=7%时:54000(1.808+1)+200000.816=167952167000当r=8%时:54000(1.783+1)+200000.794=166162167000融资费用分摊率为7.53%.,采用实际利率法，在租赁期内分摊未确认融资费用。,会计分录如下：2008年12月31日，确认本年应分摊的融资费用。借：财务费用8508.9贷：未确认融资费用8508.92009年12月31日，确认本年应分摊的融资费用。借：财务费用5083.4贷：未确认融资费用5083.42010年12月31日，确认本年应分摊的融资费用。借：财务费用1407.7贷：未确认融资费用1407.7至租赁期满的2010年12月31日，未确认融资费用已全部分摊完毕，相应账户余额减记至零。,3、融资租赁资产的折旧,会计分录：2008年，计提本年折旧。借：制造费用折旧费73500贷：累计折旧735002009年，计提本年折旧。借：制造费用折旧费49000贷：累计折旧490002010年，计提本年折旧。借：制造费用折旧费24500贷：累计折旧24500,4、履约成本A公司各年支付该生产线的维护费,会计分录如下：借：制造费用5000贷：银行存款5000,5、租赁期满2010年12月31日,承租人将生产线退还租赁公司。在支付了3年租金后，公司的“长期应付款”账户余额即担保余值20000元，在返还生产线后，公司的债务全部结清，会计分录如下。借：长期应付款应付融资租赁款20000累计折旧147000贷：固定资产融资租入固定资产167000,如果在租赁期满生产线已经报废，承租人应就其提供的担保向租赁公司支付相应的款项，会计分录如下：借：长期应付款应付融资租赁款20000贷：银行存款20000融资租入固定资产报废净损失20000元计入营业外支出。,6、信息披露假定A公司无其他租赁事项，其2008年12月31日资产负债表如表4-3所示。,财务报表附注:（1）融资租入固定资产系2008年1月1日从租赁公司租入的生产线，该生产线的账面原值为167000元，累计折旧为73500元，账面净值为93500元。（2）资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低租赁付款额及以后年度将支付的最低租赁付款额总额如下:,（3）未确认融资费用的余额为6491.1元。（4）采用实际利率法分摊未确认的融资费用。,B公司（出租人）的会计处理,1、租赁开始日首先，判断租赁类型。租赁开始日最低租赁收款额的现值为164383.6元，大于租赁资产价值的90%(16700090%=150300元)，符合融资租赁的判断标准，因此，这项租赁应认定为融资租赁。最低租赁收款额及其现值的计算如下:,最低租赁收款额=最低租赁付款额+独立的第三方担保的余值=各期租金之和+承租人担保的资产余值+独立的第三方担保的资产余值=540003+20000+0=182000(元),计算租赁内含利率r，最低租赁收款额的现值+未担保余值的现值=租赁资产公允价值+初始直接费用即,2、收取租金并分摊融资收益。2008-2010年每年1月1日，收到租金时。借：银行存款54000贷：应收融资租赁款A公司54000采用实际利率法分配未实现融资收益，计算租赁期内各期应分配的未实现融资收益，见表4-4,确认融资收益的会计分录：2008年12月31日，确认融资收入。借：未实现融资收益10203.9贷：租赁收入10203.92009年12月31日，确认融资收入。借：未实现融资收益6249.1贷：租赁收入6249.12010年12月31日，确认融资收入。借：未实现融资收益1947贷：租赁收入1947,3、租赁期满若生产线未担保余值没有发生减少，2010年12月31日，租赁公司收回该生产线，会计处理如下：借：融资租赁资产20000贷：应收融资租赁款-A公司20000借：融资租赁资产3400贷：未担保余值3400,4、信息披露假定租赁公司无其他租赁事项，2008年12月31日的资产负债表（局部）见表4-6。,财务报表附注：（1）资产负债表日后连续三个会计年度每年将收到的最低租赁收款额及以后年度将收到的最低租赁收款额总额：,（2）未实现融资收益的余额为8196.1元。（3）采用实际利率法分配未实现融资收益。,未担保余值的减少,假设2008年12月31日,租赁公司对未担保余值进行定期审核时,发现该生产线的未担保余值发生了永久性减少,未担保余值由3400元降为1400元.出租人应重