我国个人所得税改革问题研究

Research on China s Personal Income Tax Reform Problem 我国个人所得税改革问题研究 摘 要 个人所得税是对个人纳税人所得额征收的税收 很多国家都将其作为征税税种 之一 中国改革开放以后 也开始对个人所得税越来越重视 纳税人越来越多 税 制在经济发展中起到的作用就越明显 我国实行多年 主要就是缩减贫富差距 随 着经济社会的发展 个人所得税也应该在不断的变化 所以我们要不断的去完善个 人所得税的制度 这样才可以更好的为人民服务 缓解基层的负担 也可以更有效 的征收税款 增加政府财政收入 本文第一章分析选题的背景和意义 总结了国外理论界对最优个人所得税的研 究成果以及国内学者对我国个人所得税制改革的论述观点 第二章介绍了个人收入所 得税的概念 征收类型 税制模式等 第三章综述了国外典型的个人所得税制 其经 验给我国带来了启示 第四章介绍了我国个人所得税的沿革 特点和内容 论证了我 国个人收入所得税应用的现状和存在的问题 并对其成因影响进行系统地分析 最后 提出我国个人所得税制进一步深化改革的思路和对策建议 关键词 个人所得税 税制改革 思路和对策 Abstract Personal income tax is tax that levy on the parts that an individual tax payer has earned Many countries include personal income tax in the tax system as one of them After the Reform and Opening up Policy China has been paying more attention to personal income tax the more the tax payers there are the more apparent effect the taxation impose on the economic development Our country has executed the personal income tax in order to reduce the gap between the riches and the poor With the economic and social development there should be some changes to the personal income tax system so we should have been improving the system of personal income tax in order that we can serve the people better and alleviate the burden on the basic level Furthermore improvement of personal income tax can also levy taxes more effectively so that government can increase the fiscal revenue Chapter 1 of this article analyzing the background and purposes of the selected topic summarizes the research outcome of the optimal personal income tax from foreign theory and the discussion standpoint from domestic scholars on the reform of our country s personal income tax The second chapter mainly introduces the basic concept types of levying tax and taxation modes of personal income tax Chapter 3 summarizes some typical personal income tax systems of the foreign countries and the experience has served as a revelation for our country The forth chapter introducing the evolution characteristics and details of China s personal income tax system demonstrates the current situation and the problem that exists in the application of our country s personal income tax and systematically analyzes the causations and effects At last the train of thoughts and Plan about further deepening reforms of China s personal income tax are proposed Key word Personal Income Tax Taxation Reform Train of thought and Plan 目 录 第一章 绪论 1 一 选题的背景与意义 1 二 国内外研究综述 1 一 国外研究综述 1 二 国内研究综述 2 三 研究的主要内容和方法 3 第二章 个人所得税概述 4 一 个人所得税的产生和发展 4 二 个人所得税的概念 特点和作用 4 一 个人所得税的概念 4 二 个人所得税的特征 5 三 个人所得税作用 5 三 个人所得税课税模式 6 一 分类所得税制 6 二 综合所得税制 6 三 分类综合税制 6 第三章 个人所得税制度的国际经验借鉴 7 一 国外个人所得税制比较介绍 7 一 课税模式 7 二 征税范围广和计税基础稳定 7 三 实行超额累进的税率制度 8 二 国外给我国的启示 9 一 扩大个人所得税税基 9 二 降低最高税率 减少税率档次 9 三 由分类所得税制向综合所得税制转化 9 第四章 我国个人所得税的现状及存在问题 10 一 我国个人所得税的现状 10 二 我国个人所得税存在的问题 10 一 个人所得税计税依据不合理 10 二 税率设计复杂 增加征纳成本 10 三 课税范围过窄 11 四 征管水平低 手段落后 使征管效率难以提高 11 第五章 我国个人所得税改革的思路和策略 12 一 建立分类与综合相结合的过渡性所得税税制模式 12 二 建立应税所得及健全费用扣除制度 12 三 拓宽税基 扩大课税范围 13 四 严格规范申报主体 13 五 建立双向申报制度 14 第六章 结 论 15 参考文献 16 致 谢 17 附录一 18 附录二 22 附录三 25 第一章 绪论 一 选题的背景与意义 个人所得税从诞生至今 迅速的被各个国家沿用 其包含了国家提供收入 稳 定社会经济 调节收入差距等多种功能 所以无论是发达国家还是发展中国家对它 都十分的重视 我国在 1980 年颁布了 中华人民共和国个人所得税法 之后曾先 后进行两次修订 1994 年进行分税制改革 并颁布施行了现行个人所得税 自从实 行个人所得税以来 起到了很多积极的作用 例如增加政府的财政收入 有效的分 配了资源等等 可是 国内实行的个人所得税还有许多功能没有体现出来 个人偷 税漏税现象还比较普遍 我国个人所得税实行这么多年 税收收入比例占 GDP 比例 还是很低 有一些原因是我国处于发展中国家 生产能力不是较发达 全国人均收 入普遍不高 其实最关键的还是在于我国的个人所得税制度上存在着一些较大的缺 陷 于是是否进行税收改革是一个值得思考的问题 是否要将国外的制度引进 这 些都是值得我们去考虑的问题 二 国内外研究综述 一 国外研究综述 西方的个人所得税起源于 1799 年的英国 当时英国开征个人所得税条件包括经 济发达 国民收入水平比较高 缓解财政困境 由于战争结束 英国停征了个人所 得税 之后因为战争又开征 直到 1874 年经议会批准成永久性税收 西方对个人所得税税收效率的研究在最优课税理论下获得发展 他们改变原来 个人所得税侧重研究课税的方法 而是综合研究个人所得税的公平与效率 研究方 法和结论更加的科学 西方学者对个人所得税问题的研究 从部分向综合发展 重点一直在公平与效 率问题和税制问题模式的效应方面上 此外对税务管理和纳税等问题研究也有进展 这些观点对我国个人所得税税制选择以及坚固公平效率 减少逃税都有借鉴的意义 西方国家对个人所得税的研究大致可以分为三个阶段 效率为主 第一阶段是以 效率为主来研究个人所得税的调节功能 其代表人物主要有亚当斯密和李嘉图 他 们都属于古典经济学派的代表 第二阶段则以公平为主来对个人所得税进行研究 其 主要代表人物为历史学派经济学家瓦格纳 谢夫勒及后来的马歇尔 道尔顿等 第 三阶段则又重新回到了效率为主的研究阶段 主要是从 20 世纪 80 年代开始 其主 要代表人物是米尔利斯和维克利 其中米尔利斯把公平和效率两者同时考虑进来 提出了最优所得税理论 丰富了西方的税收理论 西方学者对个人所得税的研究历 史充分反映了个人所得税在不同时期的差异 存在差异的主要原因在于个人所得税 在税制结构中的地位 税收制度的完善以及征管手段等方面在各个时期均不相同 从而使西方学者对个人所得税的研究在不同时期有不同的侧重 二 国内研究综述 国内学者对个人所得税的研究 首先是对个人所得税所具有的职能的研究 组 织财政收入和调节收入分配是理论界公认的个人所得税的两大基本职能 但是对于 个人所得税应该发挥什么样的职能 理论界却存在着分歧 一种观点为 收入功能优 先论 即组织财政收入应该是我国现阶段个人所得税的首要定位 刘尚希 应亚珍 2003 在 个人所得税 功能定位与税制设计 一文中指出组织财政收入的职能应是 个人所得税首先注重的目标 因为我国还处于社会主义初级阶段 经济发展水平还 不是很高 个人所得税的征管水平以及纳税人的纳税意识依然还停留在相对较低的 水平 即使个人所得税在理论上具备很强的调节功能 但是考虑到我国的实际国情 其调节职能还不能很好的体现 因此 将个人所得税的首要职能目标定位在财政收入 上是比较现实的 另一种观点为 调节功能优先论 认为现阶段我国个人所得税应 首先定位在收入分配上 董再平 2005 在 我国个人所得税制的功能定位和发展完 善 一文中指出由于受到我国经济发展水平以及收入分配秩序混乱的制约 过分强 调个人所得税的组织财政收入职能是比较片面的 这样会忽略其调节收入分配的作 用 因此 应首先将个人所得税的功能定位设定在调节收入分配上 近些年来 我 国经济发展速度不断加快 居民收入水平也在日益提高 而社会的贫富差距也在逐 渐扩大 面对现存的问题 理论界较为统一地认为个人所得税的功能在目前阶段应 首先设定在收入分配方面 充分体现公平原则 但是由于我国现行的个人所得税税 制存在诸多问题 对收入的调节作用相对有限 没有很好的发挥其应发挥的作用 这就为个人所得税税制改革提供了一个方向 在这个方向下 国内学者对个人所得 税改革纷纷提出了自己的建议 一是对税制模式的设计研究 当前对于税制模式理论 界的观点比较统一 即认为我国个人所得税应由现行的分类所得税制模式逐步向分 类与综合的混合税制模式过渡 随后再发展为综合所得税制模式 代表性观点有 靳 东生 2005 认为我国目前的努力方向就是综合所得税制模式 实行综合所得税制模 式可以充分扣除并且实行按年计算应税所得 有利于对纳税人实际税负能力和税负 公平的问题的解决 但是由于我国目前各方面条件还不具备 应逐步实现综合所得 税制模式 高培勇 2008 认为无论采取什么样的措施和手段 必须要加快实现向综 合与分类相结合的个人所得税模式转变 这不仅能够解决目前个人所得税自行申报 所遇到的问题 也能够与新一轮税制改革的方向相契合 三 研究的主要内容和方法 结合当前全球金融危机的新形势 分析我国个人所得税制度改革的背景与改革 的必要性 对于制度的相关理论及个人所得税的国内外研究进行了探讨 然后通过 对国外个人所得税的制度研究 来发现我国个人所得税存在的问题 最后借鉴国际 个人所得税改革的先进经验 对我国的个人所得税制度的改革提出了切实可行的构 想 研究的的方法采用制度分析法 通过对我国个人所得税发展的历史沿革以及国 际 上个人所得税的发展历史进行了总结和梳理 通过这些分析 从中能得出一些经验 来完善我国个人所得税税制 第二章 个人所得税概述 一 个人所得税的产生和发展 个人所得税起源于 1798 的英国 当时英 法两国之间爆发了战争 英国政府为 了继续作战 不得不增加财政收入 于是想到了人民募集资金 首创了个人所得税 并于 1799 年正式开征 由于在征收期间 无法查明个人真实的收入 征收形成了有 名无实 所以停征 1803 年 英法战争再度爆发 英政府为了筹措战争费用 对个 人所得税又重新开征 过后不断发生战争 英国发现个人所得税的好处 这种税收 一直被沿用至今 自此之后 英国个人所得税几经修改 最终改革为综合性的累进 税制 个人所得税在二十世纪己经成为英国税收结构中的核心 并且被今天世界上 大多数国家所采纳 虽然个人所得税的历史不长 但在西方国家个人所得税对政府 收入的贡献很大 地位十分重要 在 20 世纪 50 年代以前 个人所得税占全部税收 的比重并不高 此后有了明显的提高 20 世纪 80 年代掀起了世界性税制改革 进 入 90 年代以后 西方各国又进行了新的一轮税制改革 西方等国家从 90 年代初期 开始都不同程度地对税制进行了调整 尽管从总体看改革力度不大 但它清楚地表 明了各国政府力图维持正常的经济增长的经济政策目标 也表明各国政府运用财政税 收政策调控经济的措施日益灵活化 多元化 综合化 水平也在不断提高 二 个人所得税的概念 特点和作用 一 个人所得税的概念 个人所得税是以个人 自然人 所取得的各项应税所得 为征税对象的一种 它的 征收 体现着一个主权国家在其管辖权范围内 与居民和非居民的一种征纳关系个人 所得税中的 所得 实际上是一个比较模糊的概念 从理论上说 分为所得来源说 和净增值说 所得来源说又成为源泉说 主要从发生所得的源泉考虑 代表人物是 费里茨 纽马克 他将所得表述为 只有从一个可以获得固定收入的永久性来源中 取得的所得 才应被视为应税所得额 净增值说又称为纯资产增加说 代表性人物为 海格和西蒙 海格认为 所得指某人的经济力量在两个时期间增大的货币价值 西蒙 认为 所得是以货币衡量的 从消费中所得到的满足 包括消费开支和本期消耗掉的 耐用品价值 而在实际操作中 一般对所得课税的研究 更重视的是有关国家的 税法所得 即政府以法律形式规定的征税的范围 二 个人所得税的特征 个人所得税具有课税公平 量能负担 不易形成重复征税等特点 课税公平 是指个人所得税以纯收入为计税依据 实行收入多的多缴税 收入少的少缴税的办 法 同时规定基本生计扣除 成本费用扣除及专项扣除 可以较好地照顾低收入者 符合量能负担的原则 个人所得税还具有不易形成重复征税的特点 与流转税可能 存在的重复征税相比 个人所得税是对纳税人的最终收入课税 游离在商品流通之 外 因而一般不存在重复征税 三 个人所得税作用 税收的基本功能具体为组织财政收入功能 收入分配功能 资源配置与宏观调 控功能 个人所得税作为一个重要的税种 气基本功能同样为组织财政收入功能 收入分配功能 资源配置与宏观调控功能 而其具体作用在不同国家货一个国家的 不同时期有不同的表现或侧重点 1 组织财政收入功能 个人所得税以个人所获取的各项所得税为课税对象 只要有所得就可以课税 税基广阔 因此个人所得税便成为政府税收收入的重要组成部分 是财政收入的主 要来源 2 收入分配功能 市场经济是有效的资源配置方式 但由于在分配上是按照要素的质量和多少进 行分配 往往会造成收入分配的巨大差距 从而影响社会协调和稳定 进行损害效 率 个人所得税是调节收入分配 促进公平的重要工具 个人所得税调节收入分配 主要是通过累进税率来提高的 从而低收入者适合较低的税率征收 而对高收入者 进行较高的税率征收 这是有利于改变个人收入分配结构 缩小高收入者和低收入 者之间的收入差距 3 调节经济功能 微观上 个人所得税对个人的劳动与闲暇等选择都会产生影响 宏观上 个人 所得税具有稳定经济作用 其一 自动稳定功能或内在稳定器功能 指个人所得税 可以不经过税率的调整 其二 选择调节 在经济萧条货高涨的时候 采用与经济 风向相逆的税收政策 对个人所得税的税率 扣除 优惠等进行调整 实行减税或 增税的政策 从而是经济萧条或平抑经济的过度繁华 保持经济的稳定 三 个人所得税课税模式 一 分类所得税制 对同一纳税人在一定时期内的各种所得 按其所得的不同来源 将他们分为不 同类别的所得 如工资 薪金所得 稿酬所得 特许权使用费所得等等 并对每一 类所得 按照单独的税率来计算其所得税的制度 分类所得税制更适用于征收管理 效率较低的国家 因为其课税简便 能够进行源泉控制 能有效地防止偷漏税 但 其不能体现量能负担的原则 许多国家用综合所得税制取代了分类所得税制或实行 综合分类相结合的税制 二 综合所得税制 是对纳税人个人的各种应税所得 如工薪收入 利息 股息 财产所得等 综 合征收 这种税制多采用累进税率 并以申报法征收 其优点是能够量能课税 公 平税负 但这种税制需要纳税人纳税意识强 服从程度高 征收机关征管手段先进 工作效率高 综合所得税最先出现于德国 现为世界各务普遍采用 三 分类综合税制 它是分类所得税和综合所得税的不同形式和程度的结合 根据目前我国对税源 控管难度大 征管手段相对落后 公民纳税意识淡薄的实际情况 应按循序渐进 由分类税制转型到分类综合税制 再转型到综合税制的过程 将现行的分类税制过 渡到综合分类税制模式 即对个人不同来源的收入 先按不同税率征税 年终再汇 算清缴 具体界定时 可对属于投资性的 没有费用扣除的应税项目 如利息所得 股票转让所得 股息红利所得 偶然所得等应税项目 实行分项征收 对属于有费 用扣除的应税项目 如工资薪金 劳动报酬 生产经营 承包承租 稿酬等应税项 目 先以源泉预扣方法分别采用不同税率征收 在纳税年度结束后 由税务部门核 定纳税人全年应税所得 对年度内已纳税额做出调整结算 再实行综合征收 我国 政府已经明确 个人所得税制度改革现阶段目标为分类综合个人所得税制 第三章 个人所得税制度的国际经验借鉴 一 国外个人所得税制比较介绍 个人所得税是一个特征鲜明的税种 其优点和缺点都比较突出 由于在不同时 期不同国家 个人所得税的完善程度和实施效果存在着很大差别 人们对个人所得 税的具体认识 也存在着很大差异 褒贬不一 所以表现出不同的作用 在实践中 各国是根据各自国情进行税制设计 形成了不同的个人所得税模式 通过国际比较 可以发现世界各国个人所得税的习惯做法如下 一 课税模式 目前 在欧洲除了葡萄牙以外 所有的国家都实行综合所得税制 事实上 第 二世界大战末期 除了葡萄牙以外 法国 意大利 比利时 西班牙和希腊都曾实 行过元税制 但人们会注意到 这些都是拉丁语国家或受拉丁语影响强烈的国家 由于现代税收的出现 19 世纪末期 许多国家作出选择赞成综合税制 在欧体内 有着税收一体化所做的努力和对综合所得税制的强烈偏好 进一步促进了 以综税 制取代尚继续存在的税制 大多数拉美国家都是实行过混合税制 并保持了几十年 但最近 已明显的向综合税制转换 根据各国所得税制模式的选择及其发展情况 可以得出了两条结论 第一 从实证角度看 显然综合税制在当前占统治地位 采用 纯分类税制的国家少 只是在拉丁美洲 特别是在非洲和中东 才有较少国家实行 二元税制 在欧洲 只有葡萄牙仍然是采用混合税制 这一趋势说明了 以综合税 制取代混合税制或分类制是可取的 或者说甚至是不可避免的 换言之 分类税制 是低发展水平的特征并且经一定时间之后 一定要让位于综合税制 第二 所得税 的模式选择与一国的收入水平无直接相关性 非洲 中东及南美的得课税模式 看 起来很大程度上 属于政治上强加的或文化上激励的那一类型 这对今天然采用混 合税制的非洲国家来说 是显而易见的 二 征税范围广和计税基础稳定 虽然发达国家个人所得税的税基宽窄不同 但是从总体上看 个人所得税的征 税对象却都是相当广泛的 这些国家的应税所得 不仅包括周期性所得和偶然所得 包括以货币表现的薪金所得 财产所得 经营所得 还包括日常交易所得及可推定的 劳务所得等 也就是说 发达国家为了全面反映纳税人的纳税能力 体现税收公平 原则 将一切可以实际给纳税人带来物质利益的满足 消费水平的提高的货币和非 货币收益全部都纳入了个人所得税的征税范围 所以说 发达国家关于应税所得的 确定是相当完善的 首先 对实物所得的税务处理 从形式上看 所得通常可被分 为现金所得和实物所得两种 其中 实物所得一般是纳税人通过劳动和财产的交换 合作 物物交易而产生的所得 例如 加拿大税法规定 个人所得不仅应包括工资 薪金及各种报酬 还包括雇主为雇员提供的各种福利 美国税法规定 总所得不仅 包括现金分红 也包括现金以外的资产分红 资产分红原则上 应以分配当时资产 的市场公正价格计入总所得而相对于发达国家而言 多数发展中国家出于经济发展 状况落后 所得难以控制等原因 则更多的是从便于征管的角度出发 对于公司提 供住房 医疗等福利给予免税 其次 对于转移所得的税务处理 转移所得是指纳 税人不需要付出任何代价 而从其他人或从政府那里得到的所得 转移所得是所得 分配环节中的一种再分配过程 这种再分配在一定程度上 改变了纳税人作为所得 的创造者 而相应得到的初次分配 在处理这类所得的问题上 发达国家的普遍做 法是 对社会保障制度提供的福利 采取免征个人所得税 对离婚所得到的赡养费 等收入则一般列入征税范围 而相对发达国家而言 多数发展中国家还未将这部分 所得列入个人所得税的征收范围 第三 对于推算所得的税务处理 推算所得是指 由纳税人本人生产产品或者提供服务 并由本人消费这些产品或服务而得到的隐含 性收入 也就是我们常说的自产自销的产品或者劳务 如农场主自己生产自己消费 而不出售的自用产品 住宅 所有者自己使用住宅而无需支出租金而享受的服务等 等 在发达国家 对于这部分收入 多按照推定所得征税 以比利时 意大利和哥 伦比亚等国为例 住宅所有者就该住宅得到的推定所得征税 相对于发达国家 发 展中国家自给自足现象在经济中占有很大比重 而且这种现象多存在于低收入家庭 如果就这部分征税 一方面所得不易确定 另一方面会会给这部分人群带来经济负 担 因此 多数发展中国家对这部分所得尚未征收个人所得税 三 实行超额累进的税率制度 西方国家的个人所得税提倡按照能力支付原则 与其作为主体税种和宏观经济 手段的功能相适应 目前只有德国实行现行累进税率制度 其他均采用多级超额累 进的税收收入 而却往往造成巨大的效率牺牲 20 世纪 80 年代 美国从原先的最 高边际税率为 50 十四级税率改为现行的 10 15 25 28 33 35 六 级税率制 这起发源于美国的税制改革取得了巨大的成功 形成了良好的示范作用 之后 激发西方发达国家投资者的投资欲望 刺激劳动者的工作积极性 纷纷效仿 美国降低最高税率 减累进档次 英国从原先的最高为 60 的六级税率改为现行的 10 22 40 三级税率 加拿大联邦个人所得税把最高边际税率从 34 降到 29 档次从十档减为四档 二 国外给我国的启示 一 扩大个人所得税税基 将原先被排除在税基之外的收入 重新归入综合所得之中 使征税范围的扩大 主要表现在资本利得 附加福利和失业救济金上 以美国 1987 年税改为例 美国新 税法把所有实现了的资本收益 都包括进税基 取消了对某些红利的扣除 将所有 来自失业救济金的收益 均纳入税收范围 还降低了医疗费用扣除的数量 降低了 各种主要形式的消费信贷利息支出扣除范围 取消了对州与地方销售税的扣除 澳 大利亚 1986 年将资本收益包括进税基 首次对个人从雇主处得到的非工资性收入课 税 并降低了在经营费用支出 补偿农业支出等许多方面的优惠减免规定 荷兰 1987 年将社会保障收益与个人从雇主处获得的收益包括进税基 新西兰 1986 年改 革 联邦德国 1986 年改革 加拿大 1988 年改革及日本的改革方案等 均将资本收 益项目全部或大部分包括进税基之中 二 降低最高税率 减少税率档次 首先 降低最高边际税率 以美国为例 到 2006 年 个人所得税的最高税率从 之前的 39 6 降到 35 其次 减少税率档次 20 世纪 90 年代末 经济合作与发 展组织成员国中有十六个国家的纳税档次平均从十个以上下降到不足六个 如日本 将税率档次从九级下降到五级 法国将税率档次从十二级下降到六级 三 由分类所得税制向综合所得税制转化 从个人所得税制的发展历程可以看出 西方各国个人所得税制经历了一个由分 类所得税制向综合所得税制的转化过程 综合所得税是将个人所得税的税基大大扩 展 不论是劳动所得 还是资本或偶然所得 无论是现金所得还是实物所得 也无 论是应计所得还是已实现所得 都要包括在应课税所得之中 综合所得税制模式能 够体现纳税人的实际负担水平 并且在不缩小税基的情况下 还能体现支付能力原 则或者量能课税原则 几乎所有的西欧国家的个人所得税课税模式都采用综合所得 税制 第四章 我国个人所得税的现状及存在问题 一 我国个人所得税的现状 我国现行的个人所得税制度是在 1980 年个人所得税制度基础上经过 5 次修订演 变过来的 个人所得税的纳税义务人 根据其在中国境内有无住所 或者无住所而在 境内居住是否满一年 分为居民纳税人和非居民纳税人 居民纳税人就其全球所得 向中国政府承担无限纳税义务 非居民纳税人仅就其来源于中国境内的所得向中国 政府承担有限纳税义务 现行个人所得税实行分类征税模式 应税所得采用列举方 式 列举了工资 薪金所得 个体工商户的生产 经营所得 对企事业单位的承包 经营 承租经营所得 劳务报酬所得 稿酬所得 特许权使用费所得 利息 股息 红利所得 财产租赁所得 财产转让所得 偶然所得和经国务院财政部门确定征税 的其他所得共 11 类应税所得 相应的 在费用扣除和税率方面也针对每种不同的所 得分别设计不同的征税方法 在税率上采用累进税率和比例税率两类税率制度 在 费用扣除方面采用了定额扣除 定率扣除 按发生额实际扣除和不扣除四种方法 二 我国个人所得税存在的问题 一 个人所得税计税依据不合理 我国目前个人所得税中的免征额没有考虑纳税人的家庭因素 忽略了不同纳税 人之间供养家庭人口不同 这一客观情况 造成因家庭供养人口 而形成的税负不 公平问题 不利于缩小社会贫富差距 导致个人所得税免征额规定不合理 从而影响 其公平收入分配功能 使个人所得税对居民收入分配未能体现社会公平要求 另一 方面我国个人所得税免征额也没考虑物价变动情况 造成不断调整免征标准 这样 不断调整免征额的作法 不利于维护税法的稳定 二 税率设计复杂 增加征纳成本 超额累进税率最能体现量能负担的原则 是计征所得税普遍采用的 但是 我 国现行个人所得税超额累进税率与国际个人所得税普遍实行的超额累进税率相比存 在几个问题 1 累进档次偏多 我国个人所得税工资薪金的税率为七级超额累进 而发达国 家普遍减少了累进档次 我国个人所得税在计算上比较烦琐 这不利于提高税务的 行政效率 其次级距越小 税率档次越多 反而不利于调节收入差距 我国的超额 累进税率结构中后面几个档次过高 2 边际税率偏高 我国个人所得税工资薪金边际税率为 45 比发达国家普遍 实行的边际税率要高 首先 我国个人所得税边际税率偏高不利于调动劳动者创造 更高收入的积极性 其次 在违法被处罚的预期成本不高的情况下 高税率必然诱 惑纳税人偷税 3 税率不统一 我国个人所得税率按所得项目有所不同 工资薪金适用七级超 额累进税率 个体生产经营所得均适用五级税率 劳务报酬所得适用 20 比例税率 同时对一次收入畸高的 大于 2 万元 还采用加成征收方式 这与国际社会普遍实 行的统一的个人所得税税率是完全不同的 税率设计上的不统一是由我国实行的分 类所得课征模式所决定的 因此它同样存在有失公平与效率的问题 三 课税范围过窄 我国个人所得税采取正列举方式确定征收范围 凡是没有列举的项目一般不能 征税 导致我国现行个人所得税征税范围狭窄 在实际生活中 下列人所得并未纳 入个人所得税征税范围 第一 从事农 林 牧 渔产业中的高收入者的所得未纳 入征税范围 近些年来 随着生产力的发展 农业产业化水平的提高 农产品商品 化的程度加大 农业中的种植业 养殖业 捕捞业的经营收入不断增加 从事农 林 牧 渔产业的个人形成了一定比例的高收入群体 但个人所得税未将其纳入应 税范围 第二 对从事职业炒股 炒房等个人所得未纳入征税范围 近年来 从事 职业的炒股 炒房等个人不断增多 该项资本所得理应纳入个人所得税的征税范围 否则与平等纳税的原则相悖第三 附加福利尚未计入应纳税所得额范围 现行个人 所得税主要是对合法所得和可以通过货币表现的 由雇主发放给纳税人附加福利征 税 对大量以实物形式发放的附加福利则未征税 据统计 目前我国职工工资以外 的附加福利收入约占工资总额的 15 左右 还不包括职工没有拿到却受益匪浅的那 部分 暗补 四 征管水平低 手段落后 使征管效率难以提高 税务征管人员的业务素质和职业道德修养 已不能适应市场经济条件下税务工 作的要求 是削弱征管力量 影响征管效率的重要因素 以人工为主的落后征管手 段 不能使税务部门及时取得纳税人的收入资料 并对其纳税资料进行处理与稽核 税务代理制度还不完善 加之与个人所得税征收相联系的诸如财产申报制度 个人 信用管理制度没有建立 使得征管效率和监督作用很难提高 第五章 我国个人所得税改革的思路和策略 通过对我国个人所得税的现状分析以及国际个人所得税税制的比较 我国个人 所得税在税制上已经暴露出了一些问题 有鉴于此 选择一条适用我国国情的个人 所得税的改革之路 对当前税制加以完善 意义十分重大 一 建立分类与综合相结合的过渡性所得税税制模式 选择什么类型的个人所得税模式 需要考虑我国个人所得税的发展 社会人文 环境 考虑这种税制模式的功能 考虑这种税制模式的适用条件等一系列因素 目 前中国施行的分类税制 里头暴露出的一个突出缺陷 是它在公平与效率方面不能 较好地兼顾 不能充分适应和解决收入差距调节的突出要求 因此不能长久实行 然而综合税制对征管要求条件高 要求纳税人能完整记录家庭全部的收入和开支 准确计算费用扣除和应纳税额 自行申报纳税或者能得到良好的社会服务 要求税 务机关征管手段能解决大量纳税人收入 纳税等信息的收集 存储 整理 分析 有全国联网 功能强大的计算机信息处理能力 能发现纳税人在各地的收入 支付 财产 经营等资料 准确鉴别申报的真实性 我国暂时还达不到这样严格的征管条 件要求 单一税制缺失调节作用 也不可行 在兼顾税制的公平性 效率性和操作 上的可行性的基础上 应将现的课税模式改为以源泉扣缴为主 实行综合和分类相 结合的课税模式 它是今后个所得税税制模式改革的最佳路径选择 尽管这种模式 不像综合模式那么科学 但作一种过渡模式 不失为当前的一种较好选择 等条件成 熟时 再实行综合课税模式 采用分类与综合相结合的模式 首先根据不同性质 不同来源的各种所得进行化分类 可以将这些细化了的分类所得 按照如下四种所 得类型分别计征 劳务所得经营所得 投资所得和其他所得 再对那些没有费用扣除 的实行分项课征的办法 采用源泉扣缴制度 对那些属于劳动报酬所得 有费用扣除 的应税项目 则实行综征收 实行自行申报制 二 建立应税所得及健全费用扣除制度 从各国税法的相应规定来看 生计扣除的方法大体有三种 一是所得减除法 即从所得额中进行生计扣除 二是税额抵扣法 即纳税人先不从所得额中减除生计 扣除 在依法计算出税额后 再从税额中减除一定数额的生计费用 三是家庭系数 法 考虑到分类征税部分的扣除相对简单 如偶然所得 股息红利所得等可以不作 任何扣除的特点 借鉴国外立法经验 我国应重点对个人所得税综合计征部分生计 扣除规则进行完善 重点明确规定赡养扣除和附加扣除 一方面 伴随着我国步入老 龄化社会以及生活条件的不断改善 医疗技术的显著提高 老年人在家庭中的数量 日益增加 赡养老人费用成为大多数家庭现实的支出项目 因此税法中应相应增加 赡养扣除的规定 具体可对纳税人就其赡养人口的多少 每人扣除一定数额的生计 费用 另一方面 关于附加扣除 应该允许全额扣除个人 向国家指定和核准的慈 善机构和公益事业捐赠支出 因为此种捐赠必将间接地增加最低收入阶层的收入 其结果是 与个人所得税法所追求的 对个人收入分配差距的调节相一致的 另外 近年来我国住房 教育 医疗等改革措施相继出台 使个人为满足基本生活需要的 支出大大增加 比如 住房贷款利息 巨额的医疗费用等 这些必然减少可供纳税 人自由支配的收入 削弱其真实的纳税能力 应允许纳税人在一定的额度内据实对 这些费用支出进行附加扣除 对已婚家庭发生的上述费用 还应赋予纳税人选择权 即纳税人依据原始凭证自行选择夫妻一方进行申报抵扣 此外 对一些特殊人群 如残疾人 军人 烈属等还应该做出较多的扣除 最后 可以允许各省 自治区 直辖市根据本地区情况 具体确定减除费用标准 以便更好地符合当地实际状况 更有利于调节个人收入水平 三 拓宽税基 扩大课税范围 随着我国经济的飞速发展 个人所得由单一向多元化 相对集中向分散化发展