负债-杨雪松.ppt

1 负债 2 演讲人简介 杨雪松先生担任亚太中汇会计师事务所有限公司业务发展部总监 审计与税务咨询业务高级经理担任有成律师事务所发起人律师担任注册会计师 会计科目的主讲教师1999年10月律师资格一次合格2000年9月注册会计师一次全科合格2001年9月特许证券审计资格一次合格2001年6月注册税务师一次全科合格2002年12月ACCA 英国特许公认会计师 国际会计 审计准则方向 2006年9月财政部 证监会新 企业会计准则 师资认证积极参与中国企业改革重组及其在国际资本市场上进行的私募 股票上市和买壳上市等相关的项目 累计为云南八家上市公司和多家大型企业集团提供财务与法律咨询服务 已累计为昆钢集团 建设银行云南省分行 云南电信等大型企业集团和上市公司培训新会计准则1000多人次 并辅导上述公司与新会计准则成功对接 对与国际会计准则全面趋同的新会计准则 有着丰富的授课经验和深厚的研究功底在财会 法律 审计 资产 企业价值评估 企业融资及兼并收购等方面有近十年的工作经验 3 联系方式 亚太中汇会计师事务所有限公司昆明市青年路389号志远大厦16层邮编 650021Tel o 0871 3136076MobileSN yzh060125 QQ 522 496 762QQ群 6525 453E mail howard yang 课件下载 4 短期借款 预提短期借款利息时通过 应付利息 科目核算 借 银行存款贷 短期借款借 财务费用 利息支出贷 应付利息 5 金融负债 金融负债包括 一 向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务 二 在潜在不利条件下 与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务 三 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同义务 企业根据该合同将交付非固定数量的自身权益工具 四 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同义务 但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同义务除外 其中 企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同 6 金融负债的分类 7 8 交易性金融负债 金融负债满足下列条件之一的 应当划分为交易性金融负债 取得该金融资产或承担该金融负债的目的 主要是为了近期内出售或回购 属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分 且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理 属于衍生工具 但是 被指定且为有效套期工具的衍生工具除外 9 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资负债 交易性金融负债 直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债 为出售和回购目的有效套期工具以外的衍生工具 如期权交易中的发行方等 解决 会计不匹配 比如 金融资产划分为可供出售 而相关负债却以摊余成本计量 指定后通常能提供更相关的信息 又如 为了避免涉及复杂的套期有效性测试等 10 金融资产和金融负债的计量 11 交易性金融负债 证券公司发行的备兑认购权证例如 某创新类证券公司发行以宝钢正股为基础的备兑认购权证 记录所收取的期权费借 银行存款XXX贷 交易性金融负债XXX 12 金融负债的终止确认 是指将金融负债从企业的账户和资产负债表内予以转销 金融负债的现时义务全部或部分已经解除的 才能终止确认该金融负债或其一部分 13 应付票据是指企业购买材料 商品和接受劳务供应等开出 承兑的商业汇票 包括商业承兑汇票和银行承兑汇票 应付票据分为不带息应付票据和带息应付票据两种 对于带息应付票据 通常应在期末对尚未支付的应付票据计提利息 计入财务费用 票据到期时如果不能如期支付转入 应付账款 科目 应付票据 14 应付账款 应付账款 是指企业因购买材料 商品和接受劳务等经营活动应支付的款项 应付账款一般按应付金额入账 因债权单位撤销或其他原因 企业无法或无需支付的应付款项应计入当期损益 营业外收入 15 应付账款 在物资和发票账单同时到达的情况下 物资验收入库后按发票账单入账 在物资已到发票账单尚未到达的情况下于月份终了将所购物资和应付债务估计入账 下月初用红字予以冲回 如果购入的资产在形成应付账款时带有现金折扣 应付账款按总价 发票上记载的金额 入账 付款时获得现金折扣冲减财务费用 16 预收账款 预收账款 是指企业按照合同规定预收的款项 预收账款一般按预收金额入账 预收账款的核算 应视具体情况而定 如果预收账款较多 可以单独设置 预收账款 科目 如果预收账款不多 可以将预收的款项直接记入 应收账款 科目的贷方 不设置 预收账款 科目 17 职工薪酬 和以前相比 不是简单名字上的改变 也不仅仅是取消应付工资 应付福利费 变成了应付职工薪酬 要注意它涉及的面特别广 有很多过去不在应付工资 应付福利费中核算的内容 现在也在应付职工薪酬中反映 新准则有一点本质的变化 不在站在会计人员工作量的角度上 而是站在报表使用者的角度上 要求会计信息核算的内容要满足会计报表使用者需要 18 职工的内容 职工 与企业签订劳动合同的所有人员 虽未与企业签订劳动合同但有企业正式任命的人员 如董事会成员 监事会成员和内部审计委员会成员等 在企业的计划和控制下 虽未与企业订立正是劳动合同或尤其正式任命 但为企业提供与职工类似服务的人员 如劳务用工合同人员 也视同企业职工 19 职工薪酬的内容 职工薪酬 是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出 包括职工在职期间和离职后提供给职工的全部货币性薪酬和非货币性福利 企业提供给职工配偶 子女或其他被赡养人的福利等 也属于职工薪酬 包括 职工工资 奖金 津贴和补贴 职工福利费 医疗保险费 养老保险费 包括基本养老保险费和补充养老保险费 失业保险费 工伤保险费和生育保险费等社会保险费 住房公积金 工会经费和职工教育经费 非货币性福利 因解除与职工的劳动关系给予的补偿 下称 辞退福利 股份支付 企业 外商 按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金 20 职工薪酬确认的原则 企业应当在职工为其提供服务的会计期间 将除辞退福利外的应付的职工薪酬确认为负债 并根据职工提供服务的受益对象 分别下列情况处理 应由生产产品 提供劳务负担的职工薪酬 计入产品成本或劳务成本 应由在建工程 无形资产负担的职工薪酬 计入建造固定资产或无形资产成本 上述两项之外的其他职工薪酬 计入当期损益 例如 辞退福利不按受益对象划分 辞退福利都计入管理费用 21 货币性职工薪酬的计量 国家有关规定的 按国家规定计量 比如五险一金 工会与教育经费 按工资标准 乘以相应比例来计算 计入相关费用 形成企业负债 国家没有关规定计提基础和计提比例的的 企业应当根据历史经验数据和实际情况合理预计 当期实际发生金额大于预计金额的 应当补提应付职工薪酬 当期实际发生金额小于预计金额的 应当冲回多提的应付职工薪酬 22 非货币性职工薪酬的计量 企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的应当根据受益对象 按照公允价值 计入相关成本或费用 同时形成一项应付职工薪酬 支付职工薪酬后 进行冲减 为什么要通过应付职工薪酬 是为了满足报表使用者的需要 报表使用者要了解职工薪酬的数额 以便对薪酬情况进行控制 23 职工薪酬的计量标准 企业为职工提供住房使用该住房有可能是自有的住房 也可能是租赁的 自有的住房 每期应计提折旧 租赁的住房 需要支付租金 无论是自有住房 还是租赁的住房 为管理人员提供计入管理费用 为生产人员提供计入生产成本 为研发人员提供住房计入研发支出 如果提供的住房受益对象不明确 则不需要区分 全部计入管理费用 24 职工薪酬的计量标准 提供自有住房的 借 管理费用贷 应付职工薪酬借 应付职工薪酬贷 累计折旧提供的是租赁来的住房 借 管理费用贷 应付职工薪酬借 应付职工薪酬贷 银行存款 现金等 25 例题 甲公司为一家空调生产企业 共有职工500名 其中生产空调的生产工人400人 生产车间技术人员 管理人员40人 企业管理人员60人 2007年4月 公司以自己生产的A型号空调作为福利发放给公司每名职工 A型号空调的单位生产成本为2000元 售价为每台3100元 甲公司适用的增值税率为17 将发放空调的含税公允价值作为用人的代价 按受益原则计入相关成本费用 借 生产成本1450800 400 3100 1 17 制造费用145080 40 3100 1 17 管理费用217620 60 3100 1 17 贷 应付职工薪酬 价 税 1813500发放空调时 借 应付职工薪酬1813500贷 主营业务收入 500 3100 1550000应交税费 应交增值税 销项税额 263500借 主营业务成本1000000贷 库存商品1000000 26 辞退福利的确认 辞退福利是指 企业由于分离办社会 实施主辅业分离 辅业改制 分流安置富余人员 实施重组或改组计划 职工不能胜任等原因 在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系 或者为鼓励职工自愿接受裁减而提出补偿计划建议的计划中给予职工的经济补偿 辞退福利包括 职工劳动合同到期前 不论职工本人是否愿意 企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿 职工劳动合同到期前 为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿 职工有权选择继续在职或接受补偿离职 一个是确定的 一个是预计的 27 辞退福利的确认 辞退福利同时满足下列条件的 才进行处理 企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议 并即将实施 该计划或建议是不可撤销的 即企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议 28 辞退福利的计量 对于强制的辞退 应当根据辞退计划条款规定的拟解除劳动关系的职工数量 每一职位的辞退补偿标准等 计提应付职工薪酬 企业对于自愿接受裁减的建议 应当预计将会接受裁减建议的职工数量 根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿标准等 计提应付职工薪酬 如果实质性辞退工作在一年内完成 但部分付款推迟到一年后支付的 还应选择与预计支付期相同期限的银行贷款利率作为折现率 对辞退福利进行折现后计量 29 辞退福利的计量 企业在制定辞退计划和提出裁减建议时就可以确认预计负债 同时计入当期损益 而不需要等到实际支付补偿款时再进行确认 前面所讲 无论是货币性福利还是非货币性福利 都按受益对象进行分配 计入相关成本费用 但辞退福利全部计入管理费用 不能计入资产成本 不区分人员类别 30 例题 乙公司由于市场销售情况不佳 制定了一项辞退计划 拟从2008年1月1日起 企业将以职工自愿方式选择是否接受裁减 辞退计划的详细内容均已与职工沟通 并达成一致意见 辞退计划已于2007年年12月10日经董事会正式批准 并将于下一个年度内实施完毕 该辞退计划中的补偿标准如表1所示 31 例题 则企业应确认工龄在1 2年的中层管理干部中预计的辞退福利金额 预计辞退人数6 1 补偿标准10 61 万元 同理 可以预计出中层管理干部种10 20年 20 30年的补偿金额 可以预计出车间生产工人的补偿金额 假设所有辞退人员预计的补偿金额为600万元 则2007年末账务处理如下 借 管理费用600贷 应付职工薪酬 解除职工劳动关系补偿600 32 职工薪酬的会计处理 应付职工薪酬的明细科目包括 工资 职工福利 社会保险费 住房公积金 工会经费 职工教育经费 非货币性福利 辞退福利 股份支付 33 职工薪酬的会计处理 生产部门人员的职工薪酬 借记 生产成本 制造费用 劳务成本 等科目 贷记 应付职工薪酬 科目 应由在建工程 研发支出负担的职工薪酬 借记 在建工程 研发支出 等科目 贷记 应付职工薪酬 科目 管理部门人员 销售人员的职工薪酬 借记 管理费用 或 销售费用 科目 贷记 应付职工薪酬 科目 向职工支付工资 奖金 津贴 福利费等 从应付职工薪酬中扣还的各种款项 代垫的家属药费 个人所得税等 等 借记 应付职工薪酬 科目 贷记 银行存款 库存现金 其他应收款 应交税费 应交个人所得税 等科目 支付工会经费和职工教育经费用于工会活动和职工培训 借记 应付职工薪酬 科目 贷记 银行存款 等科目 按照国家有关规定缴纳社会保险费和住房公积金 借记 应付职工薪酬 科目 贷记 银行存款 科目 34 职工薪酬的会计处理 企业以其自产产品发放给职工作为职工薪酬的 借记 管理费用 生产成本 制造费用 等科目 贷记 应付职工薪酬 科目 企业以其自产产品发放给职工时 借记 应付职工薪酬 科目 贷记 主营业务收入 科目 同时 还应结转产成品的成本 涉及增值税销项税额的 还应进行相应的处理 无偿向职工提供住房等固定资产使用的 按应计提的折旧额 借记 管理费用 生产成本 制造费用 等科目 贷记 应付职工薪酬 科目 同时 借记 应付职工薪酬 科目 贷记 累计折旧 科目 租赁住房等资产供职工无偿使用的 按每期应支付的租金 借记 管理费用 生产成本 制造费用 等科目 贷记 应付职工薪酬 科目 支付租赁住房等资产供职工无偿使用所发生的租金 借记 应付职工薪酬 科目 贷记 银行存款 等科目 35 职工薪酬的会计处理 因解除与职工的劳动关系给予的补偿在核算时 借记 管理费用 科目 贷记 应付职工薪酬 科目 企业因解除与职工的劳动关系而给予职工的补偿在支付时 借记 应付职工薪酬 科目 贷记 银行存款 库存现金 等科目 企业以现金与职工结算的股份支付 在等待期内每个资产负债表日 按当期应确认的成本费用金额 借记 管理费用 生产成本 制造费用 等科目 贷记 应付职工薪酬 科目 在可行权日之后 以现金结算的股份支付当期公允价值的变动金额 借记或贷记 公允价值变动损益 科目 贷记或借记 应付职工薪酬 科目 企业以现金与职工结算的股份支付 在行权日 借记 应付职工薪酬 科目 贷记 银行存款 库存现金 等科目 企业 外商 按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金 借记 利润分配 提取的职工奖励及福利基金 科目 贷记 应付职工薪酬 科目 36 应交增值税 一般纳税企业 在 应交税费 科目下设置 应交增值税 明细科目进行核算 应交税费 应交增值税 明细账内 分别设置 进项税额 已交税金 销项税额 出口退税 进项税额转出 出口抵减内销产品应纳税额 转出未交增值税 转出多交增值税 等专栏 37 进项税额的处理 进项税额分为可以抵扣的进项税额和不得抵扣的进项税额 分别处理如下 可以抵扣的进项税额有三个来源 取得了增值税专用发票 取得了完税凭证 计算得出 按运费的7 购进免税农产品按买价的13 和废旧物资按收购价的10 计算进项税额 可以抵扣的进项税额应价税分离入账 甲公司于2007年6月2日购入原材料一批 取得的增值税专用发票上注明的价款为100万元 增值税为17万元 货款已用银行存款付清 材料已验收入库 则甲公司账务处理如下 借 原材料100应交税费 应交增值税 进项税额 17贷 银行存款117 38 进项税额的处理 不得抵扣的进项税额 主要有购进固定资产 购进的货物用于非应税项目 即用于应交营业税的项目 购进的货物用于免税项目 如古旧图书 购进的货物用于集体福利和个人消费 如果进项税额不得抵扣 应价税合一入账 见下例 甲公司于2007年6月10日购入一台设备 取得的增值税专用发票上注明的价款为50万元 增值税为8 5万元 货款已用银行存款付清 设备已验收投入使用 则甲公司账务处理如下 借 固定资产58 5贷 银行存款58 5 39 进项税额的处理 如果购进的货物原定用于生产经营 进项税额已作抵扣 但其后因改变了原生产经营用途或发生了非常损失 相应的进项税额不得抵扣 则已作抵扣的进项税额应作转出处理 见下例 甲公司于2007年6月12日购入库存商品一批用于在建工程 取得的增值税专用发票上注明的价款为10万元 增值税额为1 7万元 货款已用银行存款付清 商品已验收入库 则甲公司账务处理如下 借 在建工程11 7贷 库存商品10应交税费 应交增值税 进项税额转出 1 7 40 销项税额的处理 销项税额可由一般销售和视同销售产生 一般销售时 根据不含税销售额和税率计算销项税额 账务处理如下 借 银行存款贷 主营业务收入应交税费 应交增值税 销项税额 2 视同销售 需要计算销项税额 但原会计制度下作为视同销售处理 在新准则中已经作为销售处理了 如用原材料进行投资 应按照非货币性资产交换准则进行处理 确认其他业务收入 41 缴纳增值税 缴纳增值税分两种情况 正常缴纳 即本月增值税在下月10日前缴纳 预交 如本月预交一次 下月10日前结清 预交增值税通过 应交税费 应交增值税 已交税金 科目核算 正常缴纳增值税通过 应交税费 未交增值税 科目核算 应交税费 应交增值税 期末贷方没有余额 借方可能有余额 表示下月可留抵的进项税额 应交税费 未交增值税 贷方余额表示应交的增值税 借方余额表示多交的增值税 42 应交增值税 小规模纳税企业 小规模纳税企业的增值税 应当在 应交税费 科目下设置 应交增值税 明细科目进行核算 不需要再设置专栏 税额计算购进货物时其支付的增值税额不能抵扣 应计入购入货物的成本 借 原材料 贷 银行存款 2 销售货物时按不含税价格计算应交增值税 43 小规模纳税企业 a 工业企业小规模纳税人 征收率为6 假设取得含税收入100元 编制会计分录如下 借 银行存款100贷 主营业务收入 100 1 6 94 34应交税费 应交增值税 100 1 6 6 5 66b 商品流通企业小规模纳税人 征收率为4 假设取得含税收入100元 编制会计分录如下 借 银行存款100贷 主营业务收入 100 1 4 96 15应交税费 应交增值税 100 1 4 4 3 85 44 应交消费税 产品销售将应税消费品对外销售 缴纳的消费税直接计入 营业税金及附加 科目 用应税消费品对外投资 在建工程等方面 按规定缴纳的消费税计入有关成本 委托方委托加工应税消费品 将委托加工的应税消费品收回后直接用于销售的 应将代收代缴的消费税计入委托加工消费品的成本 将委托加工应税消费品收回后用于连续生产应税消费品 将按规定准予抵扣的消费税 记入 应交税费 应交消费税 科目的借方 45 例题 甲乙公司为增值税一般纳税人 本期甲公司委托乙公司加工材料 发出原材料成本10000元 加工费用8000元 不含增值税 消费税税率10 材料已加工完成验收入库 并直接用于对外销售 加工费用已支付 双方的增值税税率均为17 该项加工后材料的实际成本为 元 A 18000B 19800C 20000D 21360 答案 C 解析 本题委托加工收回后的材料直接用于销售时 受托方代扣代交的消费税计入委托加工物资的成本 由于消费税是价内税 所以首先要将委托加工成本换算成含税价 按照 10000 8000 1 10 计算组成计税价格计算消费税 即 加工后材料直接用于销售相当于成为产品 产品的实际成本 10000 8000 10000 8000 1 10 10 20000 元 46 应交营业税 营业税是对提供劳务 出售无形资产或者销售不动产的单位和个人征收的一种税 企业按规定应交的营业税 在 应交税费 科目下设置 应交营业税 明细科目核算 企业提供劳务按规定计算应交的营业税 借记 营业税金及附加 科目 贷记 应交税费 应交营业税 科目 实际交纳时 借记 应交税费 应交营业税 科目 贷记 银行存款 等科目 出售不动产计算应交的营业税 借记 固定资产清理 等科目 贷记 应交税费 应交营业税 科目 47 资源税 资源税是对在我国境内开发矿产品或者生产盐的单位和个人征收的税种 资源税的列支去向有四个 企业销售应税矿产品应交的资源税 记入 营业税金及附加 科目 企业自产自用的应税产品应交的资源税记入 生产成本 制造费用 科目 收购未税矿产品代扣代缴的资源税计入收购矿产品的成本 外购液体盐加工固体盐的相关资源税 购入液体盐缴纳的资源税可以抵扣 记入 应交税费 应交资源税 的借方 企业加工成固体盐后 在销售时 应交资源税记入 营业税金及附加 科目 48 土地增值税 企业转让土地使用权应交的土地增值税 分以下两种情况处理 土地使用权与地上建筑物及其附着物一并在 固定资产 等科目核算的 借记 固定资产清理 等科目 贷记 应交税费 应交土地增值税 科目 土地使用权在 无形资产 科目核算的 按实际收到的金额 借记 银行存款 科目 按摊销的无形资产金额 借记 累计摊销 科目 按已计提的无形资产减值准备 借记 无形资产减值准备 科目 按无形资产账面余额 贷记 无形资产 科目 按应交的土地增值税 贷记 应交税费 应交土地增值税 科目 按其差额 借记 营业外支出 科目或贷记 营业外收入 科目 兼营房地产业务的企业 应由当期收入负担的土地增值税计入 其他业务支出 科目 49 其他税费 土地增值税 借 银行存款累计摊销无形资产减值准备营业外支出 借方差额 贷 无形资产应交税费 应交土地增值税营业外收入 贷方差额 50 其他税费 房产税 土地使用税 车船使用税 印花税均记入管理费用 印花税不通过 应交税费 科目核算 借 管理费用贷 应交税费城市维护建设税 根据业务性质记入 主营业务税金及附加 和 其他业务支出 耕地占用税 计入在建工程成本 51 应付利息 按照权责发生制计提的短期借款 长期借款 企业债券的利息支出 按摊余成本 实际利率法计算利息支出 实际利率与合同利率不一致的计入 XXX 利息调整 借 财务费用 在建工程 摊余成本 实际利率 贷 应付利息 本金 合同利率 XXX 利息调整 差额 实际利率与合同利率差异较小的 也可以按照合同利率计算 52 应付股利 注意几个时点 在董事会或类似机构通过利润分配方案时不做账务处理 只需要在附注中披露即可 股东大会或类似机构审议批准的利润分配方案 尤其是现金股利 要进行相关处理 借 利润分配 应付股利贷 应付股利 53 其他应付款 企业采用售后回购方式融入资金的 见收入准则 应按实际收到的金额 借记 银行存款 科目 贷记本科目 回购价格与原销售价格之间的差额 应在售后回购期间内按期计提利息费用 借记 财务费用 科目 贷记本科目 按照合同约定购回该项商品等时 应按实际支付的金额 借记本科目 贷记 银行存款 科目 企业发生的其他各种应付 暂收款项 借记 管理费用 银行存款 等科目 贷记本科目 支付的其他各种应付 暂收款项 借记本科目 贷记 银行存款 等科目 54 长期借款 注意几点 长期借款账户不反映利息 这与应付债券不同 长期借款账户只反映本金和利息调整 计算的利息在应付利息中反映 借 在建工程 财务费用等贷 应付利息长期借款 利息调整和应付债券相同的地方 借方在建工程 财务费用等 也是按摊余成本 实际利率计算 贷方应付利息是按借款本金 名义利率计算 差额计入长期借款 利息调整 55 例题 甲公司于2007年1月1日从工行借入100万元 借期2年 年利率6 利息按年在年末支付 1 2007年1月1日借入时借 银行存款100贷 长期借款 本金100 2 2007年12月末支付利息借 财务费用等6贷 银行存款6 3 2008年末还本付息时借 长期借款 本金100财务费用6贷 银行存款10 56 应付债券 一般公司债券 一定要与前面所讲金融资产的持有至到期投资 可供出售金融资产联系在一起学习 它们是一个问题的两个方面 一个是债券投资 一个是债券发行 核算核算相同的的地方 持有至到期投资 可供出售金融资产都有二级科目 面值 成本 利息调整 应计利息等 同样 应付债券也是同样的思路 在应付债券下开设面值 利息调整 应计利息三个二级科目 57 公司债券的发行 实际上还有折价 溢价发行 折价 溢价实际都是对利息费用的调整 所以都是利息调整 发行费用也是对利息的调整 发行费用问题 是发行费用净额 发行费用大于冻结存款利息收入 说明发行费用大 应把差额作为筹资费用处理 计入财务费用或相关成本费用 发行费用小于冻结存款利息收入 当作溢价 计入利息调整 当作对利息费用的调整 注意几个时点 发行时的处理 期末计息和利息摊销时的处理 债券到期归还本金和利息的处理 发行债券时的会计处理 借 银行存款 实际收到的款项 贷 应付债券 面值应付债券 利息调整 或在借方 58 利息调整的摊销 利息费用 摊余成本 实际利率应付利息 应计利息 面值 票面利率分次付息计入 应付利息 到期一次还本付息 计入 应付债券 应计利息 差额就是 应付债券 利息调整 可能在借方 也可能在贷方 资产负债表日 借 在建工程或财务费用 摊余成本 实际利率 贷 应付债券 应计利息或应付利息 面值 票面利率 应付债券 利息调整 或在借方 差额 59 债券的偿还 一次还本付息 借 应付债券 面值应付债券 应计利息贷 银行存款一次还本 分期付息 借 应付利息 上期计提的利息 本期支付 应付债券 面值在建工程 财务费用 制造费用 最后一期利息 贷 银行存款或 应付债券 利息调整 60 例题 2007年12月31日 甲公司经批准发行5年期一次还本 分期付息的公司债券10000000元 债券利息在每年12月31日支付 票面利率为年利率6 假定债券发行时的市场利率为5 注 溢价发行 甲公司该批债券实际发行价格为 10000000 0 7835 10000000 6 4 3295 10432700 元 甲公司根据上述资料 采用实际利率法和摊余成本计算确定的利息费用 61 例题 62 例题 1 2007年12月31日发行债券借 银行存款10432700贷 应付债券 面值10000000 利息调整432700 溢价 2 2008年12月31日计算利息费用借 财务费用等521635应付债券 利息调整78365 溢价摊销 贷 应付利息6000002009年 2010年 2011年确认利息费用的会计处理同2008年 2 2012年12月31日归还债券本金及最后一期利息费用借 财务费用等505062 94应付债券 面值10000000 利息调整94937 06贷 银行存款10600000 63 可转换公司债券 可转换公司债券是指 债券发行时是债权性质的 但在满足一定条件情况下 债券持有人可以行使转换权 将其变为股权投资 发行债券时 利率一般要比纯粹债权性质的债券要低 64 复合金融工具 企业发行的非衍生金融工具包含负债和权益成份的 应当在初始确认时将负债和权益成份进行分拆 分别进行处理 例如可转换债券 上述划分在发行时就必须作出 期后不能因为利息率 股票价格的变动 而进行调整 在进行分拆时 应当先确定负债成份的公允价值 未来的现金流量按照市场利率折现 并以此作为其初始确认金额 再按照该金融工具整体的发行价格扣除负债成份初始确认金额后的金额 确定权益成份的初始确认金额 发行该非衍生金融工具发生的交易费用 应当在负债成份和权益成份之间按照各自的相对公允价值进行分摊 65 负债和权益的划分 划分应该按照金融工具的实质而不是法律形式某些金融工具形式上是权益 实质上是负债 例如可赎回优先股 发行企业按照发行契约 还负有强制赎回的义务 所以 发行者需要根据实质而不是形式把某项金融工具或其中的某个组成部分 确认为负债或者是权益但是 如果发行者需要支付现金或其他金融资产的义务 受到外汇的管制 或者需要审批机关的批准 那他就不需要把该项金融工具确认为负债 66 实例 可转换债券 A上市公司发行了3年期 面值1000元 张 票面利率6 的可转换债券2000张 总计收入2000000元 持有人在发行后至到期日之间的任何时候都可以要求将每张债券转换成250股普通股 在发行时 同期不包含转股因素的市场贷款利率为9 请问如何进行负债和权益成分的划分 67 解答 用9 的利率对本金和利息进行折现后的现值为1 848 122元 权益部分 2 000 000 1 848 122 151 878借 银行存款2 000 000贷 应付债券 可转换债券1 848 122资本公积 其他资本公积151 878 68 发行时的处理 发行债券时要对初始发行价格进行分拆 将负债成份确认为应付债券 将权益成份确认为资本公积 在进行分拆时 首先要确定负债的公允价值 即未来现金流量的现值 再按发行价格总额减去负债成份公允价值后的金额确定权益成份的初始确认金额 权益部分计入资本公积 知道负债的公允价值 面值 权益部分所确定的资本公积 就可以挤出应付债券的利息调整 相当于折溢价 以后要进行调整 相关发行费用 也应该进行分拆 负债部分和权益部分分别计入应付债券和资本公积 69 发行时的处理 负债成份的初始确认 负债成份的未来现金流量按照实际利率进行折现 权益成份的初始确认 发行价格总额扣除负债成份初始确认后的金额 70 资产负债表日的处理 在转换前 其会计处理和前面一般的债券相同 债券到期还没有转换 就还本付息 和一般的债券相同 转换时的处理 行使转换权时 把应付债券账面价值计算出来 全部转换的 把应付债券的账面价值和发行时形成的资本公积全部转成所有者权益的股本和资本公积 股本溢价中 至于转换为股本的有多少 要看题目或发行章程中规定 按面值还是按账面价值计算转换的股数 确定股本 剩余的作为资本公积 71 转股股本的计算 股本 可转债的账面价值 面值 利息调整 应计利息 转股比例 转股价 72 小结 可转换公司债券 学习时主意三点 发行可转换债券期末计息行使转换权关键是第1和第3 第2和前面的一样 发行时要注意把发行价格分拆成负债成份和权益成份 负债成份 债券的公允价值 权益成份 发行价格 负债成份负债成份计入应付债券 权益成份计入资本公积 行使转换权时 把应付债券和形成权益的资本公积转出去 如果没有全部转换 乘以转换比例 转到股本和资本公积 股本溢价 73 某公司2007年1月1日按每份面值1000元发行了2000份可转换债券 取得总收入200万元 该债券期限为3年 票面年利率为6 利息按年支付 每份债券均可在债券发行1年后转换为250股该公司普通股 该公司发行该债券时 二级市场上与之类似但没有转股权的债券的市场利率为9 2008年4月1日有1000份债券转股 假定不考虑其他相关因素 每年以年初数作为各期期初数 要求 确认负债和权益的初始价值 作出发行 转股等会计处理 答案与解析 确认负债和权益的初始价值该公司应先对负债部分的未来现金流量进行折现 以确定初始入账金额 折现率应为9 再将债券发行收入与负债部分的公允价值之间的差额分配到权益部分 按照实际利率计算时 其发行债券初始金额即投资者应支付的金额应 12 1 09 12 1 09 1 09 212 1 09 1 09 1 09 184 8122 万元 按照实际利率投资者多支付的部分应计入权益 所以权益部分的初始入账金额 2000000 1848122 151878元 74 会计处理是 2007年1月1日发行借 银行存款2000000应付债券 利息调整151878贷 应付债券 面值2000000资本公积 其他资本公积1518782007年12月31日计息借 财务费用166330 98 1848122 9 贷 应付利息120000 2000000 6 应付债券 利息调整46330 982008年3月30日转股时首先确认利息费用 然后转股借 财务费用21312 6 1848122 46330 98 9 3 12 50 贷 应付利息15000应付债券 利息调整6312 6借 应付利息15000应付债券 面值1000000资本公积 其他资本公积75939 151878 50 贷 股本250000 250 1000 资本公积 股本溢价794478 09应付债券 利息调整46460 91 151878 46330 98 50 6312 6 2008年12月31日计息摊销借 财务费用85250 38 947226 49 9 贷 应付利息60000 1000000 6 应付债券 利息调整25250 38 75 附各年的摊余价值计算如下 76 例题 甲公司经批准于2007年1月1日按面值发行5年期一次还本付息的可转换公司债券200000000元 款项已收存银行 债券票面年利率为6 利息按年支付 债券发行1年后可转换为普通股股票 初始转股价为每股10元 股票面值为每股1元 2008年1月1日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为普通股股票 假定按当日可转换公司债券的账面价值计算转股数 甲公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有转换权的债券市场利率为9 77 例题 1 2007年1月1日发行可转换公司债券借 银行存款200000000应付债券 可转换公司债券 利息调整 23343600贷 应付债券 可转换公司债券 面值 200000000资本公积 其他资本公积23343600可转换公司债券负债成份的公允价值 200000000 0 6499 200000000 6 3 8897 176656400 元 注 0 6499 1 1 9 5 3 8897 1 1 9 1 1 9 2 1 1 9 3 1 1 9 4 1 1 9 5 可转换公司债券权益成份的公允价值 200000000 176656400 23343600 元 78 例题 2 2007年12月31日确认利息费用借 财务费用等15899076贷 应付债券 可转换公司债券 应计利息 2亿 6 12000000 可转换公司债券 利息调整 3899076 3 2008年1月1日债券持有人行使转换权转换的股份数 176656400 12000000 3899076 10 19255547 6 股 不足1股的部分支付现金0 6元借 应付债券 可转换公司债券 面值 200000000 可转换公司债券 应计利息 12000000资本公积 其他资本公积23343600贷 股本19255547应付债券 可转换公司债券 利息调整 19444524资本公积 股本溢价196643528 4库存现金0 6 79 长期应付款 应付融资租入固定资产融资租赁固定资产入账价值 是按最低付款额现值与租赁资产日公允价值两者较低者 贷方长期应付款按最低租赁付款额入账 差额作为未确认融资费用 具有融资性质的延期付款购买固定资产延期付款情况下 固定资产入账价值按购买价款的现值入账 长期应付款按长期应付款的价款入账的 差额