管理会计讲义.doc

前言“管理会计”课程概述新书变化比较大的是第一章和第十章两个章节。管理会计是会计专业必学课程之一，是会计专业中的一门专业技术课程。它突出地体现了会计的预测、决策、控制和考核的职能，是现代企业会计的重要组成部分。本课程使用的教材为自学考试制定辅导教材管理会计。从内容构成看，共分为六部分十章内容：第一部分为管理会计总论，主要介绍了管理会计的特点、对象、基本职能和操作方法等内容，是第一章；第一章是管理会计概述，保留了原有管理会计发展史、内容、特点、基本职能，增加的内容包括管理会计作用、信息提供的质量要求以及现代管理会计的方法发展的现状介绍；第二部分为短期经营决策分析，主要介绍了成本分析方法以及本量利分析法的基本原理和运用，涵盖第二、三、四、五章；第三部分为长期经营决策，展示了如何进行长期投资项目的评价，是第六章；第四部分为管理会计的预算职能，具体介绍了全面预算的程序和方法，是第七章；第五部分为管理会计的控制和考核的职能，包括第八、九章；第六部分介绍了现代管理会计的四种主要控制方法，是第十章。作为会计专业大专自学考试的必修课程，该课程的讲授工作应该以“应试”教育为主，同时突出管理会计的理论性和实践操作的特点，将第二、三、四、五部分作为本学期教学的重点领域，结合历年该门课程的考试真题，提高同学的运用管理会计基础理论的能力，并适应自学考试的要求。第 一 章管理会计概论第一节财务会计与管理会计 现代会计分为财务会计和管理会计。一、财务会计遵循会计准则，对企业的经济活动进行连续、系统和全面的计量、确认、记录与汇总，定期编制财务报告，为企业外部有关利益团体提供其据以决策的有关信息，反映受托责任的履行情况是财务会计的主要目标和工作内容。二、管理会计及其演进管理会计是现代会计的另一分支，服务于企业内部的管理职能的实施，侧重于为企业内部的经营管理服务并参与管理活动。与财务会计相比，管理会计的历史较短，它萌芽于20世纪初，随着社会经济和科学技术的发展，生产工艺日益复杂，企业的规模不断扩大，传统的经验管理难以对企业的生产经营活动进行有效控制，这时泰罗（Frederick Taylor）科学管理顺应管理要求而逐渐形成。泰罗的科学管理强调对动作和时间的研究，对生产过程的各个方面进行严格的标准化管理。随着泰罗科学管理的推行，会计为了配合科学管理的实施和提高生产效率，就产生了标准成本、预算控制和差异分析。这些用于企业内部管理方面的会计方法的出现，为管理会计的形成奠定了基础。管理学为管理会计提供了理论的指导，企业管理的实践对会计方法的变革和发展起了重要的推动作用。第二节管理会计的内容和基本特点 一、管理会计的主要内容管理会计主要为企业的内部管理服务，其主要内容可以表述为决策与规划会计和执行与控制会计。二、管理会计的特点（一）服务于企业内部管理管理会计的基本目标是服务于企业内部管理，目的在于提高经济效益，获取尽可能多的利润。（二）方法灵活多样性管理会计通常在财务会计信息的基础上进行技术处理，突破了财务会计的传统模式，吸收和借鉴了管理学、微观经济学和现代数学的一些理论与方法，其特征主要是分析性的，具有很大的灵活性和多样性。（三）面向未来的时间特征财务会计的信息受会计准则的约束，着重于过去事件的如实反映。因此财务会计方法的特点是描述性的，所提供的主要是历史信息。管理会计服务于企业内部管理，面对未来是以未来的事件为决策对象。管理会计信息是面向未来主要是现时和未来的估计信息。（四）会计信息不受会计准则约束为保证财务会计信息的客观性和可靠性，财务会计必须遵循会计准则以保证会计信息的真实可靠，客观公允。管理会计是为企业内部管理服务，所提供信息根据经营管理和决策控制的需要，不受会计准则的约束，其方法和程序具有很大自由度和弹性。（五）重视人的行为问题管理会计服务于企业内部管理，要特别重视评价和控制的指标对人的行为的影响。表1-1财务会计与管理会计比较主要方面财务会计管理会计信息使用者外部使用者：股东、债权人、监管机构、公众等内部使用者：企业各级管理者信息的时间属性历史性现实性、预测性会计报告的类型一般目的的财务报表：损益表、资产负债表、所有者权益变动表等特定决策分析报告、业绩评价评价报告、控制报告等会计报告的内容反映企业整体的总括性情况反映企业内部机构、部门等详细情况，与决策、评价及控制相关会计报告的编报频率对外财务报表：年度、半年度、季度内部报告：根据需要适时提供约束性应该符合会计准则不受会计准则约束验证程序公认会计师审计无需外部审计第三节管理会计的职能和信息质量 一、企业目标和管理职能（一）企业的目标（二）企业管理职能1.管理会计从实现企业目标为出发点，其职能主要包括决策、计划与预算、组织实施和评价控制四个方面。其中，决策是企业管理的重心。二、管理会计的职能作用（一）为决策提供客观可靠信息（二）制定计划编制预算（三）实施经营计划，评价业绩实施控制（四）成本确定和成本计算三、管理会计信息质量要求（一）准确性（二）相关性（三）可理解性（四）及时性（五）成本和效益原则第四节现代企业环境和当代管理会计发展一、信息技术与管理会计信息系统设计二、代理人理论三、价值链分析、作业管理和作业成本计算四、目标成本计算和价值分析五、质量成本与全面质量管理（TQM）六、适时生产（存货）系统七、综合记分卡第 二 章成本性态分析与变动成本法第二部分短期经营决策分析第一节成本性态分析所谓成本性态是指成本总额与业务活动之间的依存关系。其中，业务活动一般为业务量，可以表现为实物量、价值量和时间量。成本按照性态可以分为固定成本、变动成本和混合成本三类。一、固定成本固定成本是指在一定条件下，当业务量发生变动时总额保持不变的成本。如企业的固定资产折旧费。固定成本具有以下特点：（1）成本总额不随业务量而变，表现为固定金额；（2）单位业务量负担的固定成本（即单位固定成本）随业务量的增减变动成反比例变动。图2-1固定成本图2-2单位固定成本固定成本根据其支出数是否受企业管理层短期决策行为的影响可分为酌量性固定成本与约束性固定成本。约束性固定成本是指不受企业管理层短期决策行为影响，在短期内不能改变数额的固定成本。这些成本的大小取决于生产经营能力的规模，是维持企业最基本的生产能力的支出。酌量性固定成本是指受管理层短期决策行为影响，能改变其数额的固定成本。有可能不同期间金额不同，如广告和促销费、研究开发费、职工培训费、管理人员薪金等。当企业财务陷入困难时期，管理层通常可以将酌量性固定成本进行缩减，但却不能减少约束性固定成本。二、变动成本变动成本是指在一定条件下，总成本随业务量的变动成正比例变动的成本。变动成本具有以下特点：（1）成本总额随业务量的增减变动成正比例变动；（2）单位业务量的变动成本不受业务量增减变动的影响而金额固定不变。图2-3变动成本图2-4单位变动成本变动成本根据其影响因素可进一步分为设计变动成本和酌量性变动成本。设计变动成本是由产品的工艺设计所确定的，只要工艺技术及产品设计不改变，成本就不会变动，所以不受企业管理层决策的影响。三、混合成本图2-5阶梯成本图2-6半变动成本不完全固定不变，但也不随业务量成正比例变动的成本，即固定成本和变动成本的组合，称为混合成本。混合成本包括阶梯成本和半变动成本。四、相关范围固定成本和变动成本的区别不是绝对的，而是有条件的。相关范围有两个方面的含义：一是指特定的期间；二是指特定的业务量水平。五、总成本的函数模型为便于进行预测和决策分析，在明确各种成本性态的基础上，最终要将企业的全部成本区分为固定成本和变动成本两大类，并建立相应的成本函数模型。设y代表总成本，x代表业务量，a代表固定成本总额，b代表单位变动成本。故，总成本模型为：y=a+bx 第二节混合成本分解和成本预测一、混合成本的分解方法本节主要介绍了半变动成本的特点以及如何对半变动成本进行分解。本节内容对进一步理解成本性态分类十分重要，而且也是学习本量利方法的基础。（一）工程分析法，通常运用于缺乏历史数据可供参考的新产品；（二）账户分析法，适用于会计基础工作较好的企业。但由于分析人员需要根据自己的主观判断来决定每项成本是固定成本还是变动成本，因而分类结果比较主观；（三）合同确认法，一般适用于水电费、煤气费、电话费等公用事业费的成本性态分析；（四）历史成本分析法，适用于生产条件比较稳定、成本水平波动不大以及历史资料比较完备的企业。主要有三种：高低点法、散布图法、最小平方法。1.高低点法高低点法是从过去一定时期相关范围内的资料中，选出最高点业务量的半变动成本与最低点产量的半变动成本之差，除以最高产量与最低产量之差，先计算出单位变动成本的值，然后再据以将变动成本与固定成本分解开来的一种方法。说明：该方法选择的是最高业务量与最低业务量对应的成本作为半变动成本分解的数据，而不是最高成本与最低成本。将最高点产量的半变动成本与最低点产量的半变动成本之差（Y）除以最高产量与最低产量之差（X），就可求得单位变动成本b。也就是说：b=高低点半变动成本之差/高低点产量之差然后将所求b值代入最高点产量的半变动成本构成，从而计算对应的固定成本总额a。案例见教材P62。例2-2已知兴发公司维修车间在过去的2008年一年中，每月维修成本和维修小时的数据如表2-4所示。其维修小时的相关范围为0500小时。表2-42008年每月维修成本及维修小时月份维修成本（y）（元）维修小时（x）12345678910111274 00046 00074 00094 00066 00078 00064 00066 00034 00036 00044 00040 000375160410495330440358400120134180162答疑编号911020101：针对该题提问正确答案从表2-4中找出维修时间的最高点495小时（4月份）和最低点120小时（9月份），以及相应的维修成本94 000元和34 000元，并根据这两组数据计算出每小时的维修成本b如下：每月固定成本a=94 000-160495=14 800（元）或a=34 000-160120=14 800（元）则维修成本函数可表达如下：Y=14 800+160x 2.散布图法散布图法，又称目测法，是指将所观察的历史数据，在坐标纸上作图，通过目测方式，画出一条反映成本变动趋势的直线，据以确定半变动成本中的固定成本和变动成本各占多少的一种方法。图2-10散布图由于该方法主要是通过目测进行的，固定成本和变动成本的计量仍是主观的。3.最小平方法最小平方法又称回归直线法，是根据若干期产量和成本的历史资料，运用最小平方法公式，将某项混合成本分解为变动成本和固定成本的方法。该种方法应用了统计的原理，计算结果比较科学准确，但操作比较复杂。揭示了不同成本分析方法的优缺点。二、成本预测 第三节完全成本法和变动成本法本节内容在分解半变动成本的基础之上，强调了企业实施成本分析管理的两种重要的方法变动成本法与完全成本法在产品成本构成上的不同之处。本节考核内容：1.记忆完全成本法和变动成本法的含义；2.理解和分析变动成本法与完全成本法在产品成本构成上的差异。一、完全成本法完全成本法在计算产品成本时，不仅把产品生产过程中所耗费的直接材料、直接人工计入产品成本，而且把生产过程中发生的全部制造费用（包括变动制造费用和固定制造费用）都吸收到产品成本中去，同时将非生产成本作为期间费用处理。其应用于对外报告的财务会计。 二、变动成本法变动成本法是指在计算产品成本时，只包括生产过程中所耗费的直接材料、直接人工和变动制造费用，不包括固定制造费用，而将固定制造费用全部作为期间费用列入当期损益表，从当期收入中扣除。其应用于对内服务的管理会计。 三、完全成本法与变动成本法的区别（一）成本划分的标准、类别及产品成本的构成内容不同完全成本法按照成本的经济用途把企业的全部成本分为产品成本和期间费用两大类，产品成本包括全部生产成本，非生产成本作为期间费用处理。变动成本法按照成本性态把企业的全部成本分为变动成本和固定成本两大类，产品成本只包括变动生产成本，固定制造费用则作为期间费用处理。两种成本计算法的产品成本和期间费用的构成内容变动成本法成本内容完全成本法产品成本直接材料直接人工变动制造费用产品成本 期间费用固定制造费用变动销售和管理费用固定销售和管理费用期间费用（二）存货计价及成本流程不同在完全成本法下，由于产品成本包括固定制造费用，并将固定制造费用在完工产品和在产品之间分配，这样，期末在产品、产成品和已销售产品中均“吸收”了一定份额的固定制造费用，即期末存货都是按全部生产成本计价。在变动成本法下，由于产品成本仅按变动生产成本计算，而将固定制造费用全部作为期间成本处理，因而，无论是在产品、产成品还是已销售产品都只包含变动生产成本，即期末存货都是按变动生产成本计价。由于在两种方法下，产品成本的构成不同，故存货的构成也不相同。注意：由于在两种方法下产成品成本的构成不同，随着产品的销售，产成品成本就相应地转变为“销售成本”；另外，在两种方法下对“固定性制造费用”的处理不同。案例见教材P66。例2-5假设兴发公司只生产一种产品甲，2006年的生产量为3 000件，固定制造费用全年合计为24 000元，每件产品的成本如下：直接材料12元直接人工 8元变动制造费用 6元完全成本法和变动成本法下的单位产品成本计算如表2-7所示。答疑编号911020201：针对该题提问表2-7单位产品成本计算表成本项目完全成本法变动成本法直接材料直接人工变动制造费用固定制造费用128681286单位产品成本3426 由表2-7可见，在变动成本法下，单位产品变动成本为26元，无论是产品存货还是已销售产品均以26元计价。而在完全成本法下，由于每件产品吸收了固定制造费用8元（24 000元3 000件），因而单位产品完全成本为34元，无论是产品存货还是已销售产品均以34元计价。 第四节两种成本计算方法下的损益表本节内容在完全成本法和变动成本法的定义基础之上，强调了两种成本计算方法下的损益表的差异，揭示了不同成本分析方法的优缺点。本节考核内容：1.记忆完全成本法和变动成本法下营业利润的计算公式；2.运用完全成本法和变动成本法下营业利润的计算公式；3.理解和分析变动成本法与完全成本法在产品成本构成上的差异。由于完全成本法和变动成本法的产品成本构成不同，因而两种成本计算法计算利润的过程也有所不同，特别是两种成本计算法所计算的中间指标有很大区别，由此导致两种成本计算法所编制的损益表及所计算的利润有较大的不同。一、完全成本法和变动成本法编制的损益表完全成本法（职能式）变动成本法（贡献式）销售收入减：销售成本期初存货成本加：本期生产成本可供销售的产品成本减：期末存货成本销售成本合计销售毛利减：营业费用销售费用管理费用营业费用合计营业利润销售收入减：变动成本变动生产成本变动销售费用变动管理费用变动成本合计边际贡献减：固定成本固定制造费用固定销售费用固定管理费用固定成本合计营业利润在完全成本法下，营业利润销售收入销售成本期间费用其中，销售收入销售成本销售毛利。 在变动成本法下，营业利润销售收入变动成本固定成本其中，销售收入变动成本边际贡献；变动成本包括变动生产成本、变动期间费用；固定成本包括固定制造费用、固定期间费用。二、两种方法下营业利润计算的过程差异案例见教材P68。例2-6沿用例2-5的数据，兴发公司2006年产品甲的生产量为3 000件，销售量为2 000件，每件售价为50元，变动销售费用为每件1.0元，变动管理费用为每件0.6元，固定销售费用共计2 800元，固定管理费用共计4 000元。假定期初产品存货为零，期末产品存货为1 000件，其他成本资料见例2-5。两种成本计算法下编制的损益表如表2-9和表2-10所示。表2-9损益表（完全成本法）单位：元 销售收入（502 000）100 000减：销售成本期初存货成本 0加：本期生产成本（343 000）102 000可供销售的产品成本 102 000减：期末存货成本（341 000） 34 000销售成本合计68 000销售毛利32 000减：营业费用销售费用（1.02 000+2 800）4 800管理费用（0.62 000+4 000）5 200营业费用合计10 000营业利润 22 000答疑编号911020301：针对该题提问 表2-10损益表（变动成本法）单位：元销售收入（502 000）100 000减：变动成本变动生产成本（262 000）52 000变动销售费用（1.02 000）2 000变动管理费用（0.62 000）1 200可供销售的产品成本 102 000变动成本合计55 200边际贡献44 800减：固定成本固定制造费用24 000固定销售费用 2 800固定管理费用 4 000固定成本合计 30 800营业利润 14 000答疑编号911020302：针对该题提问 从表2-9和表2-10可以看出，两种成本计算法得出的营业利润是不同的。完全成本法的营业利润为22 000元，而变动成本法的营业利润却为14 000元。这是因为期末产品存货1 000件，在变动成本法下每件按26元计价，而在完全成本法下每件按34元计价，每件吸收8元的固定制造费用，这样期末1 000件产品存货共吸收固定制造费用8 000元，从而减少了8 000元销售成本，导致完全成本法的营业利润比变动成本法的营业利润多出8 000元（22 000元-14 000元）在完全成本法下，本期发生的全部销售费用和管理费用作为期间成本，列在营业费用项下从销售从毛利中全部扣除。在变动成本法下，销售费用和管理费用则是按其性态分别处理的：变动部分作为变动成本的组成，在计算边际贡献前被扣除，固定部分则在边际贡献后被扣除。 小结：按完全成本法与按变动成本法确定的净收益其相差的金额为在完全成本法下已列入的已销产品负担的固定性制造费用与在变动成本法下所列的全部本期固定性制造费用的差额。案例见教材P70。例2-7假设兴发公司2006至2008年连续三年产品甲的销售量均为3 000件，但三年的生产量分别为3 000件、4 000件和2 000件。单位产品成本资料如表2-7所示，固定制造费用假定每年均为24 000元。为简便起见，假定销售费用和管理费用全部为固定成本，每年合计均为10 000元。产品售价每件50元。2006年初产品存货为零。根据以上资料，兴发公司2006至2008年两种成本计算法下的损益表如表2-11和表2-12所示。表2-7单位产品成本计算表 成本项目完全成本法变动成本法直接材料直接人工变动制造费用固定制造费用128681286-单位产品成本3426答疑编号911020303：针对该题提问 表2-11损益表（完全成本法）项目2006年2007年2008年销售收入减：销售成本期初存货成本加：本期生产成本可供销售的产品成本减：期末存货成本销售成本合计销售毛利减：销售和管理费用营业利润150 0000102 000102 0000102 00048 00010 00038 000150 0000128 000128 00032 00096 00054 00010 00044 000150 00032 00076 000108 0000108 00042 00010 00032 000答疑编号911020304：针对该题提问 表2-12损益表（变动成本法）项目2006年2007年2008年销售收入减：变动成本变动生成本边际贡献减：固定成本固定制造费用销售和管理费用固定成本合计营业利润150 00078 00072 00024 00010 00034 00038 000150 00078 00072 00024 00010 00034 00038 000150 00078 00072 00024 00010 00034 00038 000答疑编号911020305：针对该题提问 根据利润计算分析，当两种成本计算法得出的营业利润不同时，导致两者差额的根本原因在于两种成本计算法从当期销售收中扣除的固定制造费用的金额不同。在变动成本法下，计入当期损益表的是当期发生的全部固定制造费用；而在完全成本法下，计入当期损益表的固定制造费用金额则是期初存货吸收的固定制造费用，加上当期发生的全部固定制造费用，再减去期末存货吸收的固定制造费用。根据上述公式，可以明确两种成本计算法下营业利润差额的变动规律：（1）当安全成本法期末存货吸收的固定制造费用等于期初存货吸收的固定制造费用时，营业利润差额为零，则两种成本计算法的营业利润必然相等。（2）当完全成本法期末存货吸收的固定制造费用大于期初存货吸收的固定制造费用时，营业利润差额大于零，则完全成本法的营业利润一定大于变动成本法的营业利润。（3）当完全成本法期末存货吸收的固定制造费用小于期初存货吸收的固定制造费用时，营业利润差额小于零，则完全成本法的营业利润一定小于变动成本法的营业利润。两种成本计算法的营业利润与存货量及产销量有如下关系：（1）当期末存货量和期初存货量均为零，即产销量绝对平衡时，两种成本计算法的营业利润相等。（2）当期初存货量为零，期末存货量不为零，即产量大于销量时，完全成本法的营业利润大于变动成本法的营业利润。（3）当期末存货量为零，期初存货量不为零，即产量小于销量时，完全成本法的营业利润小于变动成本法的营业利润。（1）产销平衡的情况在产销平衡的情况下，两种成本计算方式所确定的分期损益是相同的。即，当本期生产量等与销售量时，按完全成本法确定的净收益=按变动成本法确定的净收益。（2）本期产量大于销量按完全成本法确定的净收益 按变动成本法确定的净收益，这是由于完全成本法下制造费用被分配进入产品成本，随着产品的销售已销产品所负担的制造费用被列入损益，未出售产品（存货）吸纳了部分制造费用，使得本期销售成本偏小，故净收益比按变动成本法确定的净收益高。（3）本期产量小于销量按完全成本法确定的净收益 按变动成本法确定的净收益，这是由于完全成本法下制造费用被分配进入产品成本，已销售既包括当期产品，也包括往期产品，这个过程使得纳入损益的制造费用比按变动成本法确定的高，故净收益比按变动成本法确定的净收益低。【案例】假定某公司去年4个季度生产A产品的有关成本和产销量资料如下表所示。A产品产销量资料（件） 季度1234全年期初存货200005000生产量50000600004000050000200000销售量50000400005500055000200000期末存货200005000A产品成本资料单位：元 单位产品售价单位直接材料单位直接人工单位变动制造费用单位变动营业费用固定制造费用固定营业费用10120.5175000100000要求：（1）请分别采用完全成本法和变动成本法计算该公司四个季度单位产品成本；（2）请分别采用完全成本法和变动成本法计算该公司四个季度损益表。答疑编号911020401：针对该题提问【解析】 （1）该公司四个季度完全成本法和变动成本法单位产品成本计算如下： 季度1234变动成本法（直接材料+直接人工+变动制造费用）3.5（1+2+0.5）3.5（1+2+0.5）3.5（1+2+0.5）3.5（1+2+0.5）完全成本法（直接材料+直接人工+变动制造费用+单位固定制造费用）5.001+2+0.5+（75000/50000）4.751+2+0.5+（75000/60000）5.381+2+0.5+（75000/40000）5.001+2+0.5+（75000/50000） （2）完全成本法下损益表 季度1234销售收入500000（5000010）400000（4000010）550000（5500010）550000（5500010）减：销售成本250000（500005）190000（400004.75）295900（550005.38）275000（550005）销售毛利250000210000254100275000减：营业费用150000 140000155000155000营业利润1000007000099100120000变动成本法下损益表 季度1234销售收入500000（5000010）400000（4000010）550000（5500010）550000（5500010）减：变动生产成本175000（500003.5）140000（400003.5）192500（550003.5）192500（550003.5）变动营业费用50000（500001）40000（400001）55000（550001）55000（550001）边际贡献275000220000302500302500减：固定制造费用75000750007500075000固定营业费用100000100000100000100000营业利润10000045000127500127500 三、变动成本法的优缺点（一）变动成本法的优点1.能够促使企业重视销售、防止盲目生产2.能提供企业管理层预测和短期决策的有用信息3.有利于企业加强成本控制和正确进行业绩评价4.简化成本计算（二）变动成本法的缺点1.不符合财务会计的产品成本概念及对外报告的要求2.不能适应长期决策的需要第 三 章本量利分析本章主要介绍了如何在以成本性态分析和变动成本法的基础上，通过对成本、销售量和利润之间的依存关系进一步分析企业的盈利状态。本章内容主要包括盈亏平衡分析、销售预测分析、本量利关系的敏感性分析、经营风险分析。本章主要考核内容：1.理解本量利关系、边际贡献的基本概念；2.利用边际贡献指标分析企业的盈亏平衡点；3.理解本量利关系中各因素对企业保本点的影响；4.领会经营杠杆系数与经营风险的关系；5.运用经营杠杆系数对企业利润进行预测；6.运用本量利分析法进行企业短期经营预测。 第一节本量利关系概述本量利分析就是对成本、业务量和利润三者之间相互依存关系所进行的分析。一、本量利分析的基本假定本量利分析一般应具有以下方面假设：1.销售价格固定；2.成本是线性的；3.产销平衡；4.销售组合固定。二、本量利关系的基本公式利润（P） 销售收入总成本销售收入变动成本固定成本（销售单价单位变动成本）销售量固定成本（pb）xa 三、边际贡献及其相关指标的计算（一）边际贡献总额边际贡献，即贡献毛益、创利额，是指销售收入减去变动成本后余额。边际贡献有两种表现： 1.边际贡献额（Tcm）边际贡献额包括边际贡献总额和单位边际贡献两种形式。单位边际贡献（cm）是指产品的销售单价减去单位变动成本后的差额。单位边际贡献（cm） pb边际贡献总额（Tcm）是指销售收入减去变动成本后余额边际贡献总额（Tcm） 销售收入变动成本 （pb）x cmx所以，本期间的利润（P） cm xa边际贡献总额当期利润 固定成本固定成本 边际贡献总额当期利润；2.边际贡献率 边际贡献率（cmR）是指边际贡献占销售收入的百分比。其计算公式为：边际贡献率（cmR） 边际贡献总额/销售收入总额（pb）x/（px）（pb）/p单位边际贡献/销售单价由于边际贡献加上变动成本等于销售收入，因而边际贡献率加上变动成本率等于100%，它们之间的关系表达如下：边际贡献率+变动成本率1边际贡献率1-变动成本率由此可见，边际贡献率与变动成本率属于互补性质。 第二节本量利分析一、盈亏平衡分析（一）盈亏平衡点的确定1. 盈亏平衡点的计算盈亏平衡就是企业在一定期间内不盈利也不亏损的状态，即利润为零。盈亏平衡分析的关键点是确定盈亏平衡点。盈亏平衡点是指企业达到盈亏平衡状态的业务量，又称盈亏临界点、保本点。通常有两种表现：一是盈亏平衡点销售量，二是盈亏平衡点销售额。 例3-2假定洁净公司只生产和销售一种产品密封保鲜盒。已知该产品的单位变动成本为12元，销售价格为20元，每个月的固定成本为40000元。要求计算该公司的盈亏平衡点。根据资料，该公司的盈亏平衡点计算如下：答疑编号911030101：针对该题提问正确答案盈亏平衡点销售量（个）盈亏平衡点销售额205 000100 000（元）2.本量利分析图 本量利分析图是通过图形表示企业目前状态下的盈亏平衡。具体要点：（1）画销售收入线；（2）画总成本线；（3）交叉点为保本点。该图说明：（1）在盈亏平衡点不变的情况下，销售量与利润同向变化；（2）在销售量不变的情况下，盈亏平衡点越低，利润越高；（3）在销售收入不变的情况下，利润的高低取决于单位变动成本和固定成本总额的大小。（二）多品种产品盈亏平衡点分析计算多品种产品盈亏平衡点的方法有多种，但最常用的是加权平均法。加权平均法是指在确定企业加权平均边际贡献率的基础上计算综合盈亏平衡点销售额的一种方法。 【例3-4】假定宝丽皮具公司生产和销售三种产品：皮包、皮带和皮夹。公司预计2009年全年固定成本总额为86 400元，三种产品可以实现产销平衡。假定皮包、皮带和皮夹的固定销售组合为2：4：5 , 即每销售2个皮包，同时就会销售4条皮带和5个皮夹。有关各种产品销售量、售价、成本和利润预算资料如表3-1和表3-2所示。表3-1 宝丽皮具公司2009年预算资料项目皮包皮带皮夹销售量销售价格单位变动成本2 000个200元160元4 000条60元36元5 000个32元24元表3-2 宝丽皮具公司2009年利润预算项目皮包皮带皮夹合计销售收入变动成本边际贡献固定成本营业利润400 000320 00080 000240 000144 00096 000160 000120 00040 000800 000584 000216 00086 400129 600要求：计算宝丽皮具公司的综合盈亏平衡点销售额以及各种产品的盈亏平衡点销售额。根据上述资料，编制加权平均边际贡献率计算表，如表3-3所示。表3-3 加权平均边际贡献率计算表项目皮包皮带皮夹合计（1）销售价格（2）单位变动成本（3）单位边际贡献（1）-（2）（4）边际贡献率（3）（1）（5）销售收入（6）销售比例（7）加权平均边际贡献率（4）（6）2001604020%400 00050%10%60362440%240 00030%12%3224825%160 00020%5%-800 000100%27%也可利用表3-2的数据计算加权平均边际贡献率：加权平均边际贡献率综合盈亏平衡点销售额皮包盈亏平衡点销售额320 00050%160 000（元）皮带盈亏平衡点销售额320 00030%96 000（元）皮夹盈亏平衡点销售额320 00020%64 000（元）此外，用各种产品的盈亏平衡点销售额除以各该产品的销售价格，也可以求同各种产品的盈亏平衡点销售量：皮包盈亏平衡点销售量160 000200800（个）皮带盈亏平衡点销售量96 000601 600（条）皮夹盈亏平衡点销售量64 000322 000（个）由上述计算可知，当皮包、皮带和皮夹三种产品按照其固定销售组合销售时，皮包销售800个、皮带销售1 600条、皮夹销售2 000个，三种产品的销售收入总额为320 000元时，该公司处于盈亏平衡状态。答疑编号911030201：针对该题提问 （三）安全边际分析安全边际是指企业预算（或实际）销售量超过盈亏平衡点的差额。这个差额表明从预算销售量到盈亏平衡点有多大的差距，或者说在亏损发生之前销售量可低于预算的数量。安全边际通常用绝对数和相对数两种形式来表现。企业的销售量超过盈亏平衡点越多，安全边际就越大，说明企业发生亏损的可能性就越小，企业的经营也就越安全。衡量企业经营安全程度的相对数指标是安全边际率，其计算公式如下：安全边际率 另外，从前述的分析中我们已经发现，营业利润是由安全边际提供的，也就是说，只有超过盈亏平衡点的销售量才能为企业提供利润。由于盈亏平衡点销售量所提供的边际贡献恰好补偿全部固定成本，所以超过盈亏平衡点以上的安全边际所提供的边际贡献额就是利润。因此，营业利润也可以由下列公式计算得出：营业利润安全边际（数量）单位边际贡献营业利润安全边际（金额）边际贡献率 二、保利分析（一）目标利润的确定通常用于预测目标利润的利润率指标主要是投资报酬率。其计算公式如下：目标利润预计资产平均占用额投资报酬率 （二）实现目标利润的销售量的确定（三）因素变动对实现目标利润销售量的影响 【例3-7】假设宏美电器公司只生产和销售一种产品电饭煲，该产品的单位变动成本资料如下：直接材料 60元直接人工 40元变动制造费用 20元单位变动成本 120元2008年该产品的销售价格为200元，全年固定成本为600 000元，当年共销售10 000个电饭煲，实现利润200 000元。该公司选择同行业先进的投资报酬率作为预测2009年目标利润的标准。已知同行业先进的投资报酬率为20%，预计公司2009年的资产平均占用额为1 500 000元。要求：计算该公司2009年的目标利润。根据上述资料计算如下：目标利润1 500 00020%300 000（元）答疑编号911030202：针对该题提问【例3-9】仍沿用例3-7的资料，假定宏美电器公司将2009年的目标利润定为300 000元，并打算在2009年将电饭煲的销售价格降低到195元，预计产品销售量将会上升。要求：计算降价后为实现目标利润的销售量和销售额。单位边际贡献195-12075（元）实现目标利润的销售量（个）实现目标利润销售额12 0001952 340 000（元）由此可见，如果将产品销售价格降低，则至少要销售12 000个电饭煲或销售收入达到2 340 000元才能实现目标利润。答疑编号911030203：针对该题提问（四）实现目标利润的其他因素的确定第三节本量利与相关因素变动分析从盈亏平衡点的计算公式中可以看到，产品的售价、单位变动成本、固定成本等因素的变动都会对盈亏平衡点产生影响。一、销售价格变动的影响图3-2 售价变动的本量利图销售价格的变动会引起单位边际贡献和对应的边际贡献率向同方向变动，换句话说，销售价格如果提高，单位产品的边际贡献额就会提升，单位产品的边际贡献率也会上升，就会导致你的盈亏平衡点的销售量下降。二、单位变动成本变动的影响如果其他因素不变，提高单位变动成本，则会减少单位边际贡献和边际贡献率，在本量利图中，表现为总成本线向上倾斜，导致盈亏平衡点上升，一定销售量下实现的利润将会减少；降低单位变动成本，则会增大单位边际贡献和边际贡献率，在本量利图中，表现为总成本线向下倾斜，导致盈亏平衡点下降，一定销售量下实现的利润将会增加。三、固定成本变动的影响图3-4 固定成本变动的本量利图如果其他因素不变，固定成本总额提高，则在本量利图中，会抬高总成本线的位置，导致盈亏平衡点上升，一定销售量下实现的利润将会减少。四、多因素同时变动的影响业务核算题1.以下为A、B、C、D四家企业在过去一年中的生产和销售情况，假定每个工厂都只产销一种产品：要求：通过具体计算，将有关数据填入表空白栏内，并写出计算过程。企业销售量销售收入总额变动成本总额单位边际贡献固定成本总额净利或净损A件25000元元2元5000元5000元B4000件元20000元1.5元元4500元C1500件22500元元元9000元（1500）元D4500件40500元22500元元10000元元答疑编号911030301：针对该题提问答案解析A：贡献毛益总额= 5000+ 5000= 1000