（金融学专业论文）保险公司建立和实施增值型内部审计研究.pdf

摘要 1 9 9 9 年6 月国际内部审计协会理事会通过了内部审计新定义： “内部审计是一种独立、客观的保证和咨询活动。其目的在于为组织 增加价值和提高组织运作效率。它通过系统化和规范化的方法，评价 和改进风险管理、控制和治理过程的效果，帮助组织实现其目标。” 在此，“为组织增加价值”第一次被列入内部审计定义，表明了内审 的职能是站在组织整体利益的立场上，发挥着增加组织价值和提高组 织运作效率的作用。这种增值型内部审计不是纯理论的研究结果，而 是由于现代企业经营的风险加大，企业的治理结构转变，以及企业的 内部组织战略重组等原因形成的新型内部审计。 内部控制是一个系统工程，涵盖了控制环境、风险评估、控制活 动、信息与交流、内部审计等五个子系统。其中，内部审计居于统帅 地位，对其它子系统起着监督评价的作用，即内部控制的运行效果必 须经过内部审计来审核、检查与评价。内部审计的作用能否发挥直接 关系到企业内部控制的作用发挥乃至企业本身的竞争力。在中国保险 业开放的今天，保险公司如果只沿袭传统的内部审计理念，不改变原 来的保险公司稽核的地位、方式方法，将使得稽核在保险公司的公司 治理、风险管理、内部控制中不能发挥其有效的提高组织运作效率和 增加价值作用，保险公司将无法取得竞争中的优势。所谓“练好内功， 才能迎接挑战”。因此，在中国的保险公司中建立和实施增值型内部 审计极为迫切。 根据当今国际上内部审计发展的趋势特点，本文将增值型内部审 计定义为：以提高机构的运作效率和增加机构的价值为目的，利用内 部审计特殊的地位、资源和方法，在提高自身效率的同时，向客户提 供适应不断变化的新环境的增值方法的新型内部审计体系。这样的内 部审计无论在经济学上还是在管理学上都具有其坚实的理论基础。根 据委托代理理论，内部审计一方面担负着监督、约束代理人的角色， 另一方面，本身也担负着代理人的角色，因此，只有它成为增值型的， 才能满足被代理人减少剩余损失的期望，才能真正符合一个企业部门 的功能要求。根据纳氏均衡理论，组织内部的各部门的最优选择并不 意味着总体的最优。因此，内部审计只有以增加价值为目标才能把它 的特殊身份与组织各部门统，真正成为同舟共济的经营伙伴，相互 沟通信息，达到总体最优。根据支持关系理论，增值型内部审计的目 标与组织一致，和管理部门关注着同样的问题，因此它才能真正起到 最有效的，维持企业整体性的关键“连接点”作用，实现企业高效运 作。根据权变学派理论，增值型内部审计是个促使企业随环境不断 变革，进行持续改进的子系统，是适应现代企业管理的最具有生机和 活力的组织机构。 在我国保险公司的内部审计中，已经具有了一些可以遵循的法律 法规，内部审计制度也随着国家经济体制改革，从上而下用行政手段 建立起来。保险公司有自己的稽核机构，进行财务收支审计、经济效 益审计以及一些形式独特的经济责任审计等。但是，由于长期受传统 体制的影响，保险公司中存在产权结构单一，国有股所有者缺位，资 产结构不合理，政企不分，内部管理不力等诸多因素，内部审计作用 难以发挥，增值作用不明显。突出表现在：1 、保险公司的内部控制 整体薄弱使得内部审计机构处于涣散状态；2 、保险公司的公司治理 处在不断改进中，有诸多的不完善，使得内部审计的独立性、客观性 难以保持，主要职责不够广泛；3 、保险公司的风险意识不强，因而 主观上不愿充分利用内部审计来评价和改善风险管理的资源配置措 施的充分性和有效性，从而忽视内部审计各方面的基础建设。 由于以上原因，加之保险公司的经营具有以下特点：1 、保险公 司的风险具有多重性，它一方面面临着所承保的风险以及客户方面的 道德风险和心理风险，另一方面面临着本身经营管理和再投资的风 险；2 、信息化使得保险公司传统的内部控制及业务流程产生了根本 性的变化，同时也给保险公司内部稽核带来深远的影响，如内部稽核 的内容变化、稽核证据采集难度加大、对稽核人员的素质要求更高等。 3 、保险公司的产品具有同质性，成本具有后发性，又是受公众关注 的企业。取信于民，是保险公司生存与发展所必需。这些经营方面的 特点，使得保险公司迫切需要内部审计来评价风险的管理是否有效， 需要依靠内部审计来规范经营，严格信息披露等。最终也就是需要内 部审计充分发挥其各方面的作用，提高企业运作效率，增加企业价值。 因此，本文提出了在保险公司中建立和实施增值型内部审计的大胆设 想。 首先，要在保险公司内部建立和实施增值型内部审计，需要外部 监管方面的环境条件。我国外部监管应注意保监会和银监会、证监会 的相互结合，应利用各种方式和渠道扩大监管的影响力，应推行全面 的信息披露才能成为增值型内部审计的外部孵化器和反馈器。其次， 在保险公司本身的公司治理中，应积极推进产权制度改革，正确定位 内部审计，才会使增值型内部审计有效运作。最后，落实到增值型内 部审计机构的具体运作上，可以细分为：1 、企业内部应正式通过增 值型内部审计的章程，赋予内审部f 丁足够的职权和相应的地位；2 、 增值型内部审计的机构设置要本羞全面了解公司经营的原则；3 、内 审机构人员应是由经验丰富的专家组成的多学科工作小组，并且让他 们处于积极和充满乐趣的激发创造性思维的环境中；4 、内审部门应 开发内部审计产品，这是内部审计师发挥创造性的思维为企业内部提 供服务型产品，是内部审计实现增值的落脚点。同时还应对内审产品 通过各种渠道积极营销，这是实现增值的途径：5 、最后，增值型内 部审计应该实施基于风险管理的审计才适合保险公司经营风险多重 性的特点。 对于增值性内部审计的绩效评价和薪酬计划关系到对内部审计 工作是否达到增值的评价和肯定。本文考虑到内部审计团队是一个专 家型团队，因此评价应首先注重团队的业绩，其次才是个人的业绩。 鉴于内部审计人员都是专家型人才，因此提倡用能力本位薪资，在浮 动薪酬中充分体现团队的表现。 我国学术界对增值型内部审计有一些研究和探索，但是还没有对 此进行系统的研究的相关文献，资料相对缺乏。本文对增值型内部审 计作了较为全面的理解和解释，并且分别从经济学和管理学理论基础 的角度，从我国保险公司内部审计的增值作用发挥不足的原因以及保 险公司的经营特点等角度，分析了增值型内部审计建立和实施的必要 性和重要性，并由此提出了在保险公司中建立和实施增值型内部审计 的具体设想。为了获得该领域的突破，笔者在文中广泛借鉴国外的内 部稽核增值的经验，充分考虑我国保险公司的实际情况，大胆地进行 创新，以期抛砖引玉，引起学术界对在我国保险公司建立和实施增值 型内部审计问题的关注。 本文的主要创新之处有：1 、从理论角度分析了增值型内部审计 的必要性和重要性；2 、尝试对增值型内部审计做了较为全面的理解 和解释；3 、从治理、风险和内控三方面系统分析了我国的内部审计 现状及其增值作用不足魄原因：4 、借鉴国外内审经验，从保险公司 经营特点入手，提出增值型内部窜计在保险公司中建立和实施的设想 以及对内审部门的绩效评价和薪酬计划的建议。 关键词：保险公司增值型内部审计内部审计稽核 a 皿s t r a c t i nj u n 1 9 9 9 ，t h ei n s t i t u t eo fi n t e r n a la u d i t o r s ( i l qd e f i n e di n t e r n a l a u d i ta sa n i n d e p e n d e n t a n d o b j e c t i v ea c t i v i t y o fa s s u r a n c ea n d c o n s u l t a t i o n ，t h ep u r p o s eo fw h i c hi s t oa d dv a l u et oa n di m p r o v et h e o p e r a t i o ne f f i c i e n c yo f t h eo r g a n i z a t i o n t h i sw a st h ef i r s tt i m et h a t a d d v a l u et ot h eo r g a n i z a t i o n ”w a sw r i t t e ni nt h ed e f i n i t i o no fi n t e r n a la u d i t t h ev a l u e - a d d e di n t e r n a la u d i ti sn o ta p u r ea c a d e m i cc o n c e p t ，b u tan e w p r a c t i c ec o n c e p td e v e l o p e di nm o d e me n t e r p r i s em a n a g e m e n t ，w h i c hi s f a c i n gm o r er i s k ，g r e a t e rc h a n g ei nc o r p o r a t eg o v e r n a n c ea n ds t r a t e g i c r e c o m b i n a t i o n i n t e r n a lc o n t r o li sa s y s t e m i cp r o j e c t ，w h i c h i n c l u d e ：c o n t r o l e n v i r o n m e n t ，r i s ke v a l u a t i o n ，c o n t r o l p r o c e d u r e ，i n f o r m a t i o n & c o m m u n i c a t i o na n di n t e r n a la u d i t a m o n gt h e m ，t h ei n t e r n a la u d i ti st h e m o s t i m p o r t a n ts u b s y s t e mt h a t ，a tt h es a m et i m e ，s u p e r v i s ea n da p p r a i s e t h eo t h e rs u b - s y s t e m s i nc h i n a ，t h ei n s u r a n c ei n d u s t r yi s n e w l yo p e n e d t h o s ei n s u r a n c ec o m p a n i e sh a v et of a c ef i e r c ec o m p e t i t i o nv e r ys o o n i f i n t e r n a la u d i t sv a l u e - a d d e d f u n c t i o n sw e r en o t r e c o g n i z e d ，t h ec o m p a n i e s w i l ln o tb ea b l et oa c h i e v e c o m p e t i t i o na d v a n t a g e a c c o r d i n g t ot h e d e v e l o p m e n t t r e n do ft o d a y s i n t e r n a l a u d i t ，i d e f i n e dt h ev a l u e d a d d e di n t e r n a la u d i ta san e wk i n do fi n t e r n a la u d i t w h i c hh a sh i g he f f i c i e n c ya n do f f e r st h ev a l u e a d d e ds c h e m et oi t sc l i e n t b ym a k i n gu s eo fi t su n i q u es t a t u s ，r e s o u r c e sa n dt e c h n i q u e s ，a n dt h e o v e r a l lp u r p o s eo fw h i c hi st oi m p r o v et h e e f f i c i e n c ya n da d d v a l u et ot h e o r g a n i z a t i o n t h i sk i n do fi n t e r n a la u d i th a si t s o w na c a d e m i cb a s e si n e c o n o m i ca n d m a n a g e m e n t s c i e n c e + t h ei n t e r n a la u d i to ft h ed o m e s t i ci n s u r a n c ec o m p a n i e sh a sb e e n d e v e l o p e dw i t ht h er e f o r m a t i o no fc h i n e s ee c o n o m i cs y s t e m h o w e v e r ， b e c a u s eo ft h ec o n v e n t i o n a le c o n o m i co r m a n a g e m e n tf a c t o r s ，t h e v a l u e a d d e df u n c t i o no fi n t e r n a la u d i th a sn o tb e e nr e c o g n i z e da n d p a i d m u c ha t t e n t i o n m a n yc o m p a n i e sh a v en o tm a d eu s eo fi n t e r n a la u d i t f u l l y t oe v a l u a t ea n d i m p r o v e t h e i rr i s k m a n a g e m e n t ，c o r p o r a t e g o v e r n a n c ea n di n t e r n a lc o n t r o l ，t h e r e f o r e ，i g n o r et h eb a s i cc o n s t r u c t i o n o fi n t e r n a la u d i t t h eo p e r a t i o no fi n s u r a n c ec o m p a n yh a si t so w nc h a r a c t e r i s t i c s ， s u c ha sm o r e r i s k ，r e i n v e s t m e n tn e c e s s i t y , a p p l y i n gi n f o r m a t i o ns y s t e m ， v e r y u n i f o r ma n di n v i s i b l e p r o d u c t s ，f u t u r e o c c u r r e d c o s ta n d p u b l i c a t t e n t i o n ，e t c a c c o r d i n gt o t h e s eo p e r a t i o nc h a r a c t e r i s t i c s ，r e f e r r i n gt o t h ef o r e i g nm o d e r ni n t e r n a la u d i te x p e r i e n c e ，ib r o u g h tu pt h ec o n c r e t e t h o u g h ta b o u ts e a i n gu p a n d i m p l e m e n t i n g t h ev a l u e a d d e di n t e r n a la u d i t i ni n s u r a n c e c o m p a n y f i r s t l y , t h eg o v e r n m e n ts u p e r v i s i o n i st h ee x t e r n a li n c u b a t o ro f v a l u e a d d e di n t e r n a l a u d i t s e c o n d l n t h e d o r p o r a t eg o v e r n a n c e o f i n s u r a n c ec o m p a n yi st h ei n t e r n a lp o w e rt h a tb r i n g st h ei n t e r n a la u d i ti n t o e f f e c t i v e o p e r a t i o n t h i r d l y , a s f o r t h ei n t e r n a la u d i ti t s e l f ，t h es u g g e s t i o n s a r ei nt h ef o l l o w i n ga s p e c t s ：1 p a s s i n gt h ec o n s t i t u t i o no fi n t e r n a la u d i t f o r m a l l y ；2 t h es e t u po ft h ed e p a r t m e n to fv a l u e - a d d e di n t e r n a la u d i t ； 3 t h e p e r s o n n e lo fv a l u e a d d e di n t e r n a la u d i t ；4 t h es e r v i c ep r o d u c t so f 2 v a l u e a d d e di n t e r n a la u d i t ；5 t h ev a l u e a d d e di n t e r n a la u d i tp r o c e s s ；6 t h e a p p r a i s e a n d p a y m e n t t ov a l u e a d d e di n t e r n a la u d i t s i n c et h ev a l b e a d d e di n t e m a la u d i ti san e wk i n do fi n t e r n a la u d i t t h a tw a sb r o u g h ti n t o s t u d y i n gr e c e n t l y , t h e r e l e v a n td a t ai s r e l a t i v e l y l a c k i n g t h i sd i s s e r t a t i o nt r i e dt oa n a l y z e t h ea c a d e m i cf o u n d a t i o n sa tt h e b e g i n n i n g ，t h e n s u m m a r i z e dt h er e a s o n sf o rt h e l i m i t e dv a l u e - a d d e d f u n c t i o nt h ei n t e m a la u d i to ft h ec h i n e s ei n s u r a n c ec o m p a n y p o s s e s s e d a tl a s t ，a f t e rr e c o g n i z e dt h ec h a r a c t e r i s t i c so ft h eo p e r a t i o no fi n s u r a n c e c o m p a n y , u s i n gv a l u e a d d e de x p e r i e n c e o f f o r e i g n i n t e r n a la u d i tf o r r e f 6 r e n c e ，i p u t f o r w a r dt h ec o n c r e t e s u g g e s t i o n s i nr e l a t i o nt o v a l u e - a d d e di n t e m a la u d i t a 1 1o ft h ee f f o r to fm i n ei st oa r i s et h e a t t e n t i o no ft h ec h i n e s ea c a d e m et ov a l u e a d d e di n t e r n a la u d i t it h i n k t h a tt h e r ea r ef o u i m a i ni n n o v a t i o n si nt h ed i s s e r t a t i o n ：1 m a k eu s eo f a c a d e m i ct h e o r yt o a n a l y z et h en e c e s s i t yo fv a l u e a d d e di n t e r n a la u d i t ； 2 e x p l a i nf u l l yt h ec o n c e p to fv a l u e a d d e di n t e r n a la u d i t ；3 a n a l y z et h e r e a s o n st h a tt h ei n t e r n a la u d i t d e p a r t m e n t so fo u rd o m e s t i ci n s u r a n c e c o m p a n i e s a r en o ta b l et oa d dv a l u et ot h e i ro r g a n i z a t i o n s ；4 a c c o r d i n gt o t h es p e c i a l t i e so ft h eo p e r a t i o n0 5a ni n s u r a n c ec o m p a n y , p u tf o r w a r dt h e d e s i g na b o u t v a l u e - a d d e di n t e r n a la u d i t k e y w o r d s ：i n s u r a n c ec o m p a n y , v a l u e - a d d e di n t e r n a l a u d i t ， i n t e r n a la u d i t 3 西南财经大学 学位论文原创性及知识产权声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下，独 e 立进行研究工作所取得的成果。除文中已经注明引用的内容外，本论n 文不含任何其他个人或集体已经发表或撰写过的作品成果。对本文的 研究做出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明。因本 学位论文引起的法律结果完全由本人承担。 本学位论文成果归西南财经大学所有。 特此声明 学位论文作者签名：周晓燕 2 0 0 5 年4 月2 0 曰 前言 2 0 0 4 年9 月，经历了审计风波与美国集体诉讼的中国人寿，开 始将风险控制的触角升到了最前沿。中国人寿审计部总经理杨华良组 建了一支由7 5 5 名业务骨干组成的内部审计队伍，全面“嵌入”全国 2 9 0 多个地市级分支机构，将审计信息第一时间垂直反馈给监事长。 这是一支相对独立的审计队伍，没有任何保费任务，独立于分支机构 的经营管理层，直接向省分公司总审计师和股份公司审计部汇报。这 支新型内部审计队伍的任务并不止于查出问题，还要向公司管理层提 供管理建议；它反对与经营管理层形成对立情绪，积极推动被审计部 门主动参与审计。它的目标是，突破旧有的审计模式，打造增值型的 内部审计系统。至此，中国人矗打开了中国保险公司打造增值型内部 审计的先河，将增值型内部审计正式纳入中国保险业的管理控制中。 由此可见，“增值型内部审计”对于国内的保险公司而言不再只是个 国际内部审计协会提出的新名词，而是关系到中国的保险公司能否提 高自身能力，迎接保险业开放，并寻求生存与发展的重要概念。因此， 我希望在此领域做一些尝试，提出在国内保险公司中建立和实施增值 型内部审计的具体设想。 本文的思路是首先从增值型内部审计的定义着手，分析其产生的 由来与现在的发展状况，并从理论角度分析增值型内部审计的必要 性。然后，分析了我国保险公司中内部审计现状及增值作用发挥不足 的原因。最后，借鉴国外公司的先进内审经验，针对保险企业的经营 特点，提出了在我国保险公司中建立和实施增值型内部审计的具体思 路和措施。 本文主要运用西方经济学理论、组织机构理论和保险企业经营管 理学的有关理论，综合采用理论分析法、规范法、实证法、定性分析 等研究方法，对我国保险公司建立和实施增值型内部审计的有关理论 与实践问题进行了探讨。未来的研究可以从以下方面展开：1 、跟踪 国内外先进的内审增值方案和措施，探索适合我国保险公司实际情况 的内审增值实务；2 、借鉴国外先进经验，建立适合我国国情的完备 的保险公司内部审计的评价和薪酬计划体系；3 、探索解决内审的增 值性与独立性以及外部采办内部审计资源之间矛盾的新方法。 由于笔者学识水平有限、实践经验缺乏，加之国内对这方面的研 究较少，而国外的资料收集难度也较大，文中观点还很不成熟，分析 论证也存在偏颇之处，尽请各位专家、前辈谅解，并期望得到批评指 正。 第一部分：增值型内部审计的理论基础 一、内部审计概述 审计不是会计的继续或分支1 。会计是在社会生产发展到一定阶 段，由于管理生产的需要而产生。而审计则是在两权分离的情况下， 由于存在委托和受托责任关系，委托者为了检查受托者是否忠于职守 而产生的。再者，会计的理论基础是经济学。它在经济理论的指导下， 以货币为主要量度，反映和监督组织的资金运动情况。而审计则注重 验证，其理论基础是逻辑学。它关心如何鉴别事实、结论和推理的有 效性。因此，本文所研究的，作为审计的类别之一的内部审计的最基 本活动，和外部审计一样，虽然在所用的方法、步骤和程序与会计的 理论和方法紧密联系，但是它只是在会计对经济活动进行收集、分类 和整理以及传播的基础上，审查会计数据及其传达的适当性。 国际内部审计协会( i i a ) 于1 9 4 7 年第一次把内部审计定义为： “内部审计是建立在审查财务、会计和其他经营活动基础上的独立评 价活动。它为管理提供保护性和建设性的服务，处理财务与会计问题， 有时也涉及经营管理中的问题。”它初次提出了为管理服务的方向。 但当时由于内部审计人员水平和地位较低，为管理服务的能力非常 弱，只能向低层管理人员报告。经过半个世纪，由于经济衰退周期的 推波助澜，内部审计成为企业控制成本，增加利润的非常有效的手段， 其目标和职能都有了巨大的变化。据美国燃气协会和爱迪生电器协会 的统计，内部审计人员1 9 8 0 年有4 0 的工作时间用于财务、会计审 计，到1 9 8 9 年已经下降到1 9 ，更多的时间已用于合同审计和经营 审计方面了。同一期间内部审计主管向董事长报告的比例由3 9 上升 到5 2 ，而向财务主管报告的比例则由1 0 下降到4 2 。内部审计人 员的工作从评价管理控制的有效性，扩展到帮助组织改进管理、增加 1 审计理论结构( 繁) 罗们特k 焚茨、( 埃及) 侯赛埘a 夏拉炎，杨树滋、义顿校，中国商业h j 版社 1 9 9 0 年第1 7 页 2 内部审计( 荚) 虫德鲁d 钱们斯等著北京：中周财政磐：济 l ：版 j ：1 9 9 5 年1 1 门第6 5 ：! i 3 组织价值，实现组织目标。因此，国际内部审计协会对老定义做了诸 多修改，取消了“建立在财务会计基础上”的提法，将“为管理服务” 改为“为组织服务”，将“把检查和评估机构业务作为向机构提供的 种服务”改为“旨在增值和改善机构的运营状况”。并非出自 理论晃的智囊团的冥思苦想，而是来源于最出色的内部审计师实践经 验的结晶。1 9 9 9 年6 月，国际内部审计协会理事会通过了内部审计 新定义：“内部审计是种独立、客观的保证和咨询活动。其目的在 于为组织增加价值和提高组织的运作效率。它通过系统化和规范化的 方法，评价和改进风险管理、控制和治理过程的效果，帮助组织实现 其目标。”“为组织增加价值”第一次被列入定义，为内审工作提供了 方向性的指导，表明内审的职能是站在组织整体利益的立场上，发挥 着增加组织价值和提高组织运作效率的作用。 二、关于增值型内部审计 ( 一) 增值型内部审计的产生背景 管理的首要职责是增加价值。这一理念首先在美国企业界受到普 遍认可。进入2 0 世纪9 0 年代以后，随着竞争和资本市场的全球化， 以及私有化浪潮的兴起，股东价值迅速引起各公司经理人的注意。此 后十几年，股东价值逐渐转变为评价企业绩效的一个全球化目标。在 西方企业的生存环境发生了巨大变化的同时，要实现增加股东价值， 相应的对内部审计也提出了新的要求。主要表现在以下几个方面： l 、企业经营风险加大 9 0 年代后，西方国家企业经营中面临的各种风险普遍加大。主 要因为产品生产的技术变革加快，全球化、多元化经营，兼并收购和 资产重组成为企业扩张的主要方式，以及信息技术和电子商务的发 展，所有这些变化使企业的经济交易更加多样化、复杂化，而相应的 控制环节却难以同步实施，这就大大增加了企业的经营风险。如何在 防范和控制企业经营风险上发挥积极作用，为内部审计的职能提出了 新的要求。要求内部审计从评价与改进企业风险管理的角度，控制企 业风险，维护企业价值的稳定增长。 2 、公司治理结构转变 西方国家为了促进竞争提高经济活力而实行的放松管制运动和 随之而来的企业兼并浪潮对企业的治理结构产生了重大影响，出现了 例如机构投资者放弃消极投资开始参与企业的治理，管理层的薪水补 偿计划，董事会职能和结构的变化以及员工人力资本的激励等新兴的 公司治理方式。作为企业内部的评价机制，如何对企业治理方式提供 有效的指引就成了内部审计必须解决的问题之一。这也要求内部审计 应评价和帮助企业改进“治理程序”，使企业的各治理结构更好地为 实现增加企业价值的目标服务。 3 、企业内部组织战略重组 为适应外部竞争环境的变化，实现管理的增值目标，许多西方企 业不得不想方设法降低成本，以增强竞争力。例如进行内部组织结构 的重构和调整，将一些非核心部分的管理活动转由外部专业化公司承 担等。种种内部战略重组的目的都是为了提高组织的效率并为组织增 加价值、增强竞争力。增值型内部审计的目的是“为机构增加价值并 提高机构的运作效率”，与内部战略重组的目的一致，因此它在评价 重组的成本与效益方面，在促进组织目标实现过程中的作用显得更为 突出。 ( 二) 当今国际上增值型内部审计的趋势特点 随着i i a 对内部审计新定义的出台，国际内部审计实务界纷纷深 入领会增值型内部审计的精神，探索增值型内部审计的增值方法。在 实践中改革内部审计组织机构，改革内部审计实务。当今国际上增值 型内部审计的改革趋势大体体现在以下几方面： 1 、 内部审计部门的组织结构：为熟悉业务，便于提高审计效 率，提供切实可行的增值建议，内部审计机构的设置根据业务部门的 分布情况而定。例如一家公司有三个业务部门，每个业务部门设有一 名审计经理和一名信息技术经理。同时，使用“联络经理”对此缩构 讲行一个补充，他经常与业务部门保持联系，而且经常参加审计人员 的会议和战略讨论会。 2 、 内部审计人员配备和工作环境：审计部门是由经验丰富的 专家组成的多学科工作小组，不再像过去那么多地培训新员工。这些 专家在充满乐趣的工作环境中，发挥创造性思维，提供一流的增值审 计和内部咨询服务。 3 、审计领域的风险评估：内部审计部门使用计算机化的风险 模型，进行风险评估。但更重要的是还与更高层次管理人员进行广泛 的讨论，通过运用一种合作型的方法来进行风险评估。内审将自身与 机构的战略增值方向相联系，并帮助机构实现目标，j i r 娇r j 走向未来， 不会被风险引发的突发事件搞得措手不及。 4 、内部审计业务：传统的内审部门将大部分时间用于以一至 五年为一个周期的、针对各种程序的符合性审计。而增值型审计部门 有大大减少，或干脆不做这类在通常情况下回报较低的重复性工作的 趋势。为了实现增值目标，审计部门把所有的分支机构作为一个整体 加以重视，然后利用软件抽取高风险分支机构的样本，或让管理部门 通过自我评价方案来实施控制。原先标准的审计程序已经发生变化， 没有过去那么规范，而更注重灵活性和创新性。 5 、 其他保证和咨询业务：增值型审计部门并不象传统内审部 门对每一项业务都使用同样的方法。他们可以利用各种方式，例如产 品菜单，网络数据库，研讨会和培训方案等进行服务。 6 、 。内审部门的业绩衡量标准：传统的业绩衡量指标，主要涉 及与数量相关的审计信息( 如发布了多少审计报告、审计计划的完成 比例、审计预算的执行情况等) ，而不是审计质量。增值型内部审计 的业绩主要围绕内审质量以及同时为公司提供韵增值活动为中心内 容来设计各种业绩衡量综合指标，全面反映审计服务增值的质量。 7 、 营销内部审计：增值型内部审计重视以正式或非正式的方 法来营销内部审计，与管理部门建立和保持良好的信任和伙伴关系， 共同为企业创造价值。 8 、 改造内部审计：从传统的内部审计转向增值型审计的大改 造过程中，各国的内部审计部门都在积极面对新的展望，新的挑战， 不断适应薪的情况的发展，不断探索新的增值方式。 ( 三) 对增值型内部审计的诠释 基于以上内审发展的趋势，我尝试在此，系统地陈述关于增值型 内部审计的观点： l 、增值型内部审计的定义：增值型内部审计是以提高机构的运 作效率和增加机构的价值为目的，利用内部审计特殊的地位、资源和 方法，在提高自身效率的同时，向客户提供适应不断变化的新环境的 增值方法的新型内部审计。是否增加组织价值是衡量增值型内部审计 业绩的总指标。 2 、增值型内部审计的特点是：增值型内部审计是以增加价值为 中心，以合理的内部审计治理结构和特殊的内部审计资源为基础，通 过不断创新，发掘企业所有员工的创造力，持续改善内部审计的服务 质量，同时，通过优异的服务增加企业价值，使企业在竞争中立于不 败。 3 、增值型内部审计取得成功的关键在于： ( 1 ) 企业价值的增加应是关注的焦点。价值的增加可以通过内 部顾客的满意度、质量的改善情况、内部审计管理部门对增值有效性 的监测、审计师的教育程度、资格证书和学习等指标来测度。 ( 2 ) 董事会、审计委员会和首席执行官的作用。公司高层对增 值型内部审计的理解和支持，审计委员会的人员组成、在公司治理中 的地位、与首席执行官和内部审计机构的关系等都影响着增值型内部 审计的运作。 ( 3 ) 全公司人员对于增值型内部审计的理解和参与。各级人员 是组织之本，只有他们的充分理解和参与才能使内部审计真正做到集 思广益，吸收他们的才干为组织带来增值效益。 ( 4 ) 内部审计的增值方案、过程、方法和结果都具有持续改进 性。总的来说，就是使用适合企业发展的，不断创新的审计方法，提 高审计效率，从风险管理、内部控制和治理结构等方面的改善来增加 组织价值。 ( 5 ) 内部审计师的教育和培训。人力资源是决定能否起到增值 作用的关键，没有充分胜任的内部审计师，即使客规环境条件都具备， 也难以采用科学的方法，综合利用客观条件，将增值行为真正付诸实 施。 ( 6 ) 把握好“保证工作”和“增加价值”的关系。增值型内部 审计的尽标是为组织增加价值，那么它是否就意味着内部审计在今后 只搞绩效审计不搞财务审计了呢? 或者说内部审计只有评价和咨询 职能而没有监督职能了呢? 回答是否定的。现代内部审计必须将工作 重点放到效益审计上来，它是内部审计发展的方向，但是不意味着只 搞效益审计，而不搞或放弃财务审计。事实上，只有在审查经济活动 的真实性与合法性的基础上，才谈得上效益，才谈得上增值。从近两 年西方国家暴露出来的安然、世通等财务丑闻都表明了财务审计这一 内审的基础不可或缺。会计信息的失真，导致广大投资人的利益受到 侵害。失去了投资者的信任，公司股价必然一落千丈，最后破产倒闭。 连企业都没有了，哪里还有效益和增加价值可言! 这无可辩驳地证明 了作为企业自我制约机制之一的内部审计应把真实性合法性作为首 要目标，加强审计监督，搞好财务审计1 。因此，增值型内部审计的 保证工作应该包括两层含义：首先是保证会计信息的真实性和合法 性，最终是保证实现组织目标增加价值。在此值得一提的是，i i a 强调内部审计部门的独立性也是有利于发挥其监督职能的。如果离开 财务审计，只搞效益审计，只搞评价和咨询工作，那内部审计就是不 完整的内审。它可以被内部咨询部门( 机构) 或评价部门替代。而这 些部门就无所谓独立与否了。在西方发达国家的内部审计中，虽然财 务审计所占用的资源( 人力、时间等) 大大下降，已倾向于如何规避 审计风险，提高审计效率等，但仍然没有放弃具有监督职能的财务审 计这个审计的根本。 3 对内部市计新定义的理解，h t t p w v “v i i a c o r n 8 三、增值型内部审计的理论基础 增值型内部审计作为内部审计的发展方向，不但在实践中得以检 验，而且在理论上也具有其存在的理论基础。 ( 一) 首先，内部审计应该而且能够为组织增加价值。 内部审计是管理和管理控制的组成部分。从起源来看，先有管理、管 理控制，后有内部审计。由于企业的价值在于它能给所有者带来未来 报酬，包括获锝股利和出售其股权换取现金。因此管理的首要目标是 增加价值。作为管理和管理控制的组成部分，增值型内部审计无疑应 该是最能恰当地体现这一目标的。再者，内部审计也能够“增加价 值”。也就是说：内部审计机构的设立，是为其所有者、其他利益关 系方、顾客和客户创造价值或谋取利益。内部审计机构可以通过开发 产品年n i t 务，利用资源推出这些产品和服务来提供价值。而“增值型 内部审计”就是在收集资料、认识并评价风险的过程中，对经营与改 良时机产生可能会对机构带来诸多利益的深刻见解。这些有价值的信 息以咨询、建议、书面报告或通过其他产品的形式呈现出来，并且传 达给相应的经营管理人员4 。如果内部审计还停留在以前的审查与评 价的目标上，一方面会使内部审计为组织增加价值的工作不够，另一 方面，也会使其能为组织增加价值这一事实受到忽视，从而在实务中 埋没内部审计增加价值的功能。 ( 二) 经济学理论和企业管理理论为增值型内部审计提 供了坚实的理论基础的。以下将分别加以说明： 1 、委托代理理论 科斯( c o a s e ，1 9 3 7 ) 在其著名的论文，企业的本质一文中提 出“企业是生产要素的一组契约，其中每一种要素都以自我利益为驱 动力”的观点，此后，围绕科斯的“企业是种契约”的思想，众多 的经济学家从不同的角度发展了科斯的企业契约理论。其中，企业的 委托代理理论认为：企业是由构成企业的各利益相关主体( 包括外部 的债权人、关联交易商、客户、内部股东、经营管理者和员工等) 组 4 内部市计j 实务标准) ，中罔内部市计协会编译，北京：中国时代绎济版祉1 9 9 9 1 2 ，第1 4 负 9 成的共同组织，是这些利益相关主体之间缔结的一组契约的联结( a n e x u so fas e to fc o n t a c t i n gr e l a t i o n s h i p sa m o n gi n d i v i d u a l s ) 。 但是，由于信息不对称、契约的不完备等市场不完全的存在，企业各 利益主体之间的利益往往不一致，更多的时候还表现为相互之间利益 的冲突。因此，如果把企业理解为契约关系的集合体，则企业不是一 个单一的经济主体( f a m aa n dm i l e r ，1 9 7 2 ) ，而是企业内各经济主体 按其各自的目的行动结果的一种均衡。企业内部各经济主体之间的契 约关系是一种委托代理关系。委托代理关系的特点在于委托入和代理 人在两者的行为目标上存在着不一致，而这种行为目标的不一致以及 利益冲突来源于契约关系中的信息不对称和契约的不完备。由于委托 人和代理人之间的信息不对称，代理人通常存在从事道德风险行为的 倾向；由于契约的不完备，从第三者的角度来看，委托人观察到的行 为也无法作为依据来判断代理人的对错。因此，委托代理关系本身就 给代理人留下了进行相机抉择的余地，使得代理人就有追求自己目的 的动机。具体表现在消极运作、逆向运作，采用贪污、转移财产、做 假账等非法手段疯狂挥霍侵吞委托人资产。虽然他可能受到法律的制 裁，但委托人的财产损失很难挽回。 为确保代理人的行为不偏离委托人的目的或不损害委托人的利 益，委托人就必须采取一定的措施来对代理人行为进行控制。这种措 施包括：( 1 ) 对代理人进行监督：( 2 ) 在确保代理人保留效用的前提 下，设计个代理人的激励约束契约；( 3 ) 要求代理人保证不采取损 害委托人利益的行为，或在代理人采取损害委托人利益行为时给予委 托人必要的补偿5 。监督、约束代理人行为会发生代理成本。我们认 为，内部审计就是一种监督、约束的管理控制机构，它通过审查与评 价代理人行为，解决信息不对称和契约不完备问题。内部审计的设立 和运作本身就是代理成本的体现。再根据詹森和麦克林( j a n s e n a n d m e c k l i n g ，1 9 7 6 ) 的定义，代理成本包括为设计、监督和约束利益冲 突的委托人和代理人之间的一组契约所必