（会计学专业论文）电子商务环境对企业战略成本动因分析的影响.pdf

捅要 电子商务环境的出现使得全球性竞争日益激烈，对企业而言，这种竞争在很 大程度上已经演变成了企业成本管理的竞争。企业经营环境的这一变化，极大地 影响了企业的各种经营活动。在这种环境下，战略成本管理由于被认为能够更好 地适应这一环境而被重新重视起来。由于战略成本动因分析是战略成本管理的基 础，因此，研究电子商务环境对战略成本动因分析的影响程度成为一个必要的问 题。 本文的研究就此展开，力图解决的问题是电子商务环境对战略成本动因分析 产生了何种影响，影响的程度。 本文在总结国内外相关领域研究基础上，分别分析了电子商务环境下与传统 环境下的战略成本动因分析及其出现的问题，着重研究了电子商务环境对战略成 本动因分析的影响途径和产生的后果。在上述分析的基础上，运用层次分析法和 m a t l a b ，以结构性战略成本动因为研究对象，测算出电子商务环境对文中给出 的1 5 个结构性战略成本动因的影响的权重，并将各个战略成本动因按照权重大 小排序，得出电子商务对各个动因影响的强弱程度。最后，通过美国西北航空公 司的案例证明了结论的正确性。 本文的主要特色与创新之处在于提出1 5 个结构性战略成本动因指标，并且 得到了电子商务环境对其影响程度的强弱排序。 在结论部分中，在总结全文分析研究的基础上，概括了本文的创新点，同时 提出了本文的不足之处和进一步研究的方向。 关键词：电子商务环境；战略成本管理：战略成本动因分析；层次分析法 a b s tr a c t t o d a y sg l o b a le c o n o m y i s f i e r c e l yc o m p e t i t i v e b e c a u s eo f e m e r g e n c e o f e c o m m e r c e t oal a r g ee x t e n t c o m p e t i t i v em e a n sc o s tm a n a g e m e n tf o rm o d e m e n t e r p r i s e s d u e t ot h i s c h a n g i n ge n v i r o n m e n t ，t h em a n a g e m e n t o fc o r p o r a t ei s c h a n g i n g s t r a t e g i cc o s tm a n a g e m e n t m e t h o di sp u tf o r w a r da g a i na sar e s u l to f b e i n g c o n s i d e r e dt h a ti tc o u l da d a p tw e l lt ot h i s c o n d i t i o n f u r t h e r m o r e ，s t r a t e g i cc o s t d r i v e r sa n a l y s i si st h eb a s i so fs t r a t e g i cc o s tm a n a g e m e n t s oh o wt o s t u d yt h e i m p a c to fe c o m m e r c ee n v i r o n m e n to ns t r a t e g i cc o s td r i v e r sa n a l y s i s i sab i g p r o b l e m ，w h i c h d e m a n d s p r o m p t s o l u t i o n t h er e s e a r c ho f t h i sp a p e ri sl a u n c h e da tt h i sp o i n t t h ef o c a l p o i n t so f t h i ss t u d y l i e i nf i n d i n go u tt h ec o n t e n ta n de x t e n to ft h ei m p a c t t h e p a p e ri sb a s eo n t h es u m m i n gr e s e a r c ho ft h i sf i e l du p ，s t r a t e g i cc o s td r i v e r s a n a l y s i s a n d p u z z l e m e n t u n d e rt h et r a d i t i o ne n v i r o n m e n ta n de c o m m e r c e e n v i r o n m e n ta r ea n a l y z e dr e s p e c t i v e l yf i r s ti nt h et h e s i s t h ea n a l y s i sf o c u s e so nt h e a p p r o a c ht ot h ei m p a c ta n dr e s u l t so ft h ei n f l u e n c e w h i l eo nb a s eo ft h ed e t a i l e d a n a l y s i so f a b o v e a l l ，c o m p u t i n gt h ew e i g h t i n go fi m p a c to r e c o m m e r c ee n v i r o n m e n t o n15e l e m e n t sg i v e ni nt h et h e s i so fs t r u c t u r a ls t r a t e g i cc o s td r i v e r sb yu s i n ga h p a n dm a t l a b ，a n dp u tt h e ms t a n di nal i n ea c c o r d i n gt ot h ew e i g h t i n g t h ee l e m e n t s s e q u e n c ei sr e p r e s e n t a t i v eo f t h ee x t e n to ft h ei m p a c t a tl a s t ，t h ec a s eo fn o r t h w e s t a i r l i n ec o r p o r a t i o ni s a p p l i e dt op r o v et h ec o n c l u s i o n t h em a i nc h a r a c t e r i s t i ca n d i n n o v a t i o no ft h i sp a p e rl i e si ng i v i n g15e l e m e n t so fs t r u c t u r a ls t r a t e g i cc o s td r i v e r s a n d o b t a i n i n g t h ee l e m e n t s s e q u e n c e t h ec o n c l u s i o ns u m m a r i z e st h em a i ni n n o v a t i o no ft h i st h e s i so nt h eb a s eo f c o n c l u d i n g t h e c o n t e n t ；m e a n w h i l e ，i t d i s c u s s e st h e s h o r t c o m i n g s a n df u r t h e r d e v e l o p m e n t o f s t r a t e g i cc o s td r i v e r sa n a l y s i s k e yw o r d s ：e - c o m m e r c ee n v ir o n m e n t ：s tr a t e g i ec o s tm a n a g e m e n t ：s t r a t e g i c c o s td r i v e r sa n a l y s is ：a h p 独创性说明 作者郑重声明：本硕士学位论文是我个人在导师指导下进行的研究 工作及取得研究成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方 外，论文中不包含其他人已经发表或撰写的研究成果，也不包含为获得 大连理工大学或其他单位的学位或证书所使用过的材料。与我一同工作 的同志对本研究所做的贡献均已在论文中做了明确的说明并表示了谢 意。 作者签名：赵盥日期：型堕：土型 皇王塑堑堑塑型垒些些堕堕查垫圈坌塑塑墅堕 1 引言 1 1 问题的提出 2 0 世纪9 0 年代以后，以电子商务为代表的信息技术的迅速发展和普及，使 全球经济环境发生了巨大的变化。由于其引发的改变并不局限于生产过程本身， 而是延伸至后生产、支持性的作业，特别是延伸到服务部门，因此，它带来的改 变是对整个企业经营方式的改变。同时，由于信息的流动几乎不再存在任何障碍， 以时空、文化、风俗和政治权力为代表的各种传统限制的能力大大削弱，所以， 这一变化还极大地冲击了现有的各种既成观念。从长期看，观念和生产上的改变， 最终将引发人类沟通和交易方式的彻底改变。显然，我们刚刚处于这一巨变的始 点。本文将这种环境概括为电子商务环境。 新的环境带来了新的问题，战略成本管理在解决这些问题上展现了优势，作 为其重要组成部分的战略成本动因分析，更是成为连接企业战略计划和会计系统 的重要结合点。在这种情况下，研究电子商务环境对战略成本动因的影响，能帮 助企业分析现有的战略成本动因分析存在哪些问题和如何用已有的方法解决新 问题。 新的环境为各国的产业界带来众多的挑战。其中，最直接的挑战来自于将主 要投资转到新技术和供应链上来以及研发费用的增加，而长期的挑战则是国际市 场上的竞争问题。为应对挑战，企业的组织结构应进行变革，因此，旧式的分工 精、层次复杂的严格功能化的组织形式，日渐被更加灵活，更加具有适应性和更 加便于沟通的组织形式取代，所以，产品竞争的激烈程度的加剧和组织管理形式 的变化是新环境中企业最直接的变化。 上述两方面变化的结果是：迅速而频繁的非正式沟通和企业内外信息的交流 被重视起来。这一结果也使得更多的非财务信息被利用和变得可利用。与此同时， 在电子商务环境下，传统的财务信息与非财务信息的区别在发生变化，传统的成 本分类也在发生变化，同时，成本形态还具有易变性，随之而来的，收集数据的 方式和对数据的理解也在变化。显然，传统的成本会计体系遇到了难题，而视野 跨越企业内外部环境，从产生之初就注重非财务信息与财务信息的综合利用的战 略成本管理，就有了巨大的发展空间。 战略成本管理的研究思路通常如下：首先，明确企业创造消费者价值的各项 活动和明确各项组织职能；其次，确认各项活动的成本动因，以确定总成本和总 电子商务环境对企业战略成本动因分析的影响 耗费资源；最后，通过管理成本动因形成持久的竞争优势。在这个过程中，战略 成本动因分析可以通过分析对企业的成本产生持续而深远影响的因素，同时根据 企业所确定的竞争战略，帮助企业确定以何种方式来控制或改变这些成本动因， 以降低成本，提高企业的竞争力。 因此，战略成本动因分析是战略成本管理的重要工具，是最为接近企业利益 源泉的分析活动。同时，战略成本动因分析的内容使得它有机会成为连接企业战 略计划和会计系统的重要结合点，也是使相关会计人员可以同整个管理团队一 起，承担会计人员对企业的计划和控制的责任的桥梁。所以，研究电子商务环境 下的企业战略成本动因分析，对于帮助企业界迅速适应电子商务环境，有重要的 意义。 对电子商务环境下的战略成本动因分析进行研究，就必须研究现存战略成本 动因分析系统有哪些问题，用现有的方法怎样解决这些问题。如果研究这两个问 题，首先必须理清电子商务环境对现有的战略成本动因产生了哪些影响，对哪些 方面影响大，对哪些方面影响小。因此，本文将着重研究电子商务环境对企业战 略成本动因分析的影响，并且分析所受各种影响的强弱。 除此之外，对上述问题的研究，在目前所处的电子商务环境下，还具有如下 重大的现实意义。 首先，电子商务环境的出现，使得成本领域出现了许多问题：电子商务环境 带来的组织结构的变化和生产组织方式的变化，已经影响到了传统的成本分类： 非财务信息和财务信息的应用与分类成为了不可回避的问题；电子商务真正实现 了经济全球化，这使得贸易壁垒减少和对外直接投资增加，结果增加了企业间竞 争的激烈程度和对战略的掌握的深入程度，最终，这些激烈的竞争集中地反映在 产品的顾客愿意为产品支付的成本上。由于战略成本动因分析的本质，就是为了 更好的解决企业内外部资源环境沟通配置的问题。所以，对战略成本动因在电子 商务环境下的表现进行深入研究，对企业界提高成本竞争能力是极为有利和及时 的活动。 其次，在电子商务环境下，企业的经营活动和管理活动需要进一步加强内部、 外部以及内外部之间的信息交流。也就是说，厂商的经营需要更多地得到产业结 构以及制度环境的配合。因此，企业的整个经营战略和经营方法都受到了巨大的 冲击，面临改变。战略成本动因分析的立足点是服从战略，它的应用目的是帮助 企业获得长期竞争优势，因此，它具有加强对企业内外部环境信息沟通的优势。 因此，研究电子商务环境对企业战略成本动因分析的影响，能帮助企业界更好的 电子商务环境对企业战略成本动因分析的影响 适应电子商务环境，更好的利用企业内外部资源。 第三，帮助企业会计体系提升其在战略层次的地位。战略管理在理论和实践 中已经取得了巨大的成就，可以这样认为：战略管理已经成为企业管理思想中的 重要组成部分。在这种情况下，将会计体系提升到企业战略的高度，既是对战略 管理体系的支持，也是战略管理本身的要求。电子商务环境是一个全新的环境。 加强对这一环境下企业战略成本动因分析的研究，将极大的有利于会计体系与战 略管理在这一环境下的结合和操作，最终，将更加有利于企业战略目标的实现。 1 2 国内外文献综述 首先，笔者对这一问题的国外研究现状做如下总结： ( 1 ) 电子商务发展到今天，国外的研究者已经普遍承认了电子商务对社会生活 参与的广泛性。k u o c h u n gc h a n g ，j o y c ej a c k s o n ，v a r u ng r o v e r 认为电子 商务本身已经发展成为一个战略能力而不再是一个经营中的组织的附属品。因 此，目前国外学者对电子商务环境本身的研究体现了如下特点：研究领域广泛化， 研究内容深刻化。 一方面，人们研究电子商务对定价，交易形式，组织系统、商业谈判等的影 响，将大家对电子商务的视野从简单的典型电子商务企业和典型的bt ob 形式 或bt oc 形式，扩展到整个经营和生产领域，改变了传统的对电子商务的狭义 理解。这种研究范围的扩展不仅是电子商务在经济活动中参与广度增大和参与程 度加深的表现，还是社会经济各个领域主动利用电子商务手段的表现，并且，这 些研究表明，随着实践中电子商务的普及，对电子商务的认可度和信任程度都在 增加。也就是说，电子商务环境正在从个虚拟和想象的位置走向现实和实用。 另一方面，学者们在研究电子商务对各个领域的影响时，研究方式逐渐从定 性转向定量，研究角度从最初的统计分析和预测，转向实用性和可模拟性的方法 研究。例如，k u r s a da s d e m i r ，p h d t 2 j 在他的毕业论文中研究定价，做出如下分 析：电子商务的发展引发了大量的经营和技术问题，也就是说电子商务环境下的 新经济的发展必须跨越这些问题，而定价问题是这些问题的一个重要方面。他认 为电子商务环境下的定价问题存在3 个需要研究的主要问题，并且结合博弈论等 计量方法，分别针对这些问题设计解决和分析模型或者提出新的解释理论，他认 为这些模型将分别对管理需求，验证何种诱因决定了经营者对定价模式的选择有 帮助；他所提出的理论认为均势的投放网上广告的企业在竞价中会有均等的受 益，而该理论在检验中的最意想不到的结果是，两个企业在竟价中会有心照不宣 电子商务环境对企业战略成本动园分析的影响 的合谋。 ( 2 ) 在研究电子商务环境对成本会计系统本身影响程度的问题方面，国外的学 者往往从生产体系或服务体系本身出发，针对电子商务的发展带来的技术支持和 流程改造进行研究，分析上述技术和组织管理方式的变革，给企业成本系统带来 的冲击和引发的变化。 b u r c h e l 1 ，s ，c l u b b ，c ，h o p w o o d ，a g ，h u g h e s ，j a n dn a h a p i e t ，j “ 认为：要意识到技术、信息系统及管理会计的革新带来的广泛的组织结构的变化。 在这种情况下，企业的会计系统会具有更多特性，使得它们不再局限于传统的功 能，而是为正式和非正式的管理决策提供支持。也就是说，成本会计体系的服务 对象扩大了。服务对象的扩大化，产生了新的问题。d i l t s ， i o a n dg r a b s k i ， s v “1 认为：我们现在从会计数据和生产数据的联合中所得到的受益只是冰 山一角。也就是说，会计的传统角色在利用其旧的信息搜集系统提供的信息， 支持现有的新的组织结构。因此，依靠现有的成本会计体系，为如此复杂和数量 众多的管理领域服务，是极为吃力的。 在分析应用中的具体问题时，比较普遍的研究思路是继续深究电子商务在各 个层面上的具体表现对企业进行成本管理产生的影响。 在电子商务环境下，生产和交易是适时制和瞬时化的。c o b b ，i ”1 认为，传 统的管理会计系统会在期间基础上报告系统的财务监控指标，但是，这些指标大 部分在越来越重视即时信息的电子商务时代，不再具有它们设计之初的意义。在 这种环境下，仍旧按照期间报告财务成本信息显然不再完全适用。但是，单纯地 将两种信息结合也没有被大家认同。很多人都提到如果把非财务成本信息和财务 成本信息一同加以利用，那么会改变企业对业绩的监督和计划。如果成本很难定 义和计算，并且有充分的、及时的非财务信息，那么，将财务信息和非财务信息 结合起来，加以利用的效果会较好。例如，j o h n s o n ，h t “3 认为：适时制系统 的业绩可以用如占用的时间、移动的距离、占用的空间以及产品的复杂程度等指 标来评价。 对于以电子商务为代表的信息技术的发展给生产体系和服务流程改造带来 的变化的研究，国外的学者们投入了巨大的热情。由此引发的对传统的投资评价 体系的思考触动了传统上对各项指标和数字的理解。 l e o n a r d ，r m 认为，为一个特定的生产环境选择水平适当的技术已经成为可 能。以技术柔性制造系统为例：这一系统的优势不仅包括生产过程的自动化节约 了人工成本，还包括在相同的水平下生产不同类型的产品和保持不同产量水平的 电子商务环境对企业战略成本动因分析的影响 能力、迅速的客户反应能力和由于材料处理系统和自动存储和恢复系统的存在而 减少的劳动力成本。而且，柔性制造系统对于产品质量、生产计划次数、机器使 用、低存货水平和占用的空间、生产信息的通畅都有正向的影响。由于这些优势 都不能量化地评价或完全量化的评价，因此，从旧的财务的观点来看，难以证明 对柔性制造系统的支出是物有所值的。当然，这一系统可以带来的效率和效益是 可以被直接感受到的。a y r e s ，r u ”1 的研究用两张图清晰地表明了应用统计方 法得出的投资回收期与安装成本的关系，显然，这些统计结果与人们根据传统的 经验得出的答案不尽相同。 ( 3 ) 国外的学者对电子商务环境对成本动因分析的影响的研究集中在两个方 面：一个方面是成本动因的选择；一个方面是成本动因因素的重新确定和处理方 法。 h o m b u r g ，c a r s t e n 9 1 认为：由于在作业成本法体系中，讲求精确性和减少复 杂程度是互相矛盾的，这样如何选择成本动因成了一个主要的问题。一方面，收 集管理成本的高度精确性要求更多的成本动因，另一方面成本动因数量少，有利 于获得可用的成本信息和使得作业成本系统更容易为管理者所理解。这位学者研 究开发了个提供了最优的成本动因选择的数学模型。该模型的创新之处在于： 考虑到多个成本动因能够被成本动因的混合体替代，因此，这一方法能够在不改 变作业成本法复杂程度的前提下，收集更加精确的成本信息。 国外在研究成本动因因素的重新确定方面，起步比较早，成果也很丰富。 在电子商务环境下，新技术和其带来的管理方式上的变革，给传统的成本控 制和相应的考核评价体系带来了很多难题。 用传统的财务资本评价方法很难分析采用计算机设计和制造系统做出的决 策，因为许多的无形收益是不容易量化的。例如，如何评价更好的设计草案，如 何确认顾客对产品的认可，如何及时确认绘图人员的生产率得到提高，以及如何 准确确认产品质量的提高幅度。 成本控制在计算机控制和信息技术营造的环境中也存在问题。例如：因为很 难为设计制定标准，而且，随着经验的与同俱增，这一作业的生产率将大幅度提 高，结果操作时间被不断缩短，结果需要不断地更新标准。在比较理想的情况下， 工程和设计成本能够归于一个特定的订单的生产，在这种情况下，产品成本计算 会容易一些。然而，更多情况是工程和设计成本不能归于一个特定的订单的生产， 在这种情况下，把成本归入总的部门管理费用似乎处理起来较为容易，但是当把 总费用最终分配给各个单个的产品时，就不可避免地存在随意性分配的现象。正 电子商务环境对企业战略成本动因分析的影响 如g r e e n ，f b ，a m e n k h i e n a n ，f a n dj o h n s o n ，g ，“”所认为的，计算机控制 系统的使用，使得传统的成本管理变量指标的计算和适用变得不再合适了。 对于这一问题的处理方法，一些学者进行了研究。p h i l i p s ，a a n dc o l l i n s ， d e n “的研究证明，许多公司在成功地改变它们的生产管理方法之后，改变了 它们的成本管理方法，但是，改变的同时也并没有放弃传统的标准成本法。 d u g d a l e ，d “”研究认为：传统的把直接人工作为分配基础的分配费用的方式， 不再适合以自动化集成系统和数据控制系统为生产管理和组织手段的现代经营 管理环境。这是因为一方面，高技术使得当生产过程中发现产品有缺点或是发现 整个生产过程本身有缺陷时，电脑管理的生产流程会自动停止部门生产，从而使 得直接人工成本被歪曲；另一方面，生产和管理过程的自动化，减少了直接人工 的使用，甚至直接人工成本过少，以至应该将其重新分类为间接成本。 其次，笔者将这一问题的国内研究现状做如下总结： 总体上看，我国学者对这一问题的研究还不充分，在将电子商务环境与战略 成本动因分析结合起来进行研究时，普遍不如国外学者深入和具体，与此同时， 这一课题中，比较有影响的学术论文还不丰富。 ( 1 ) 我国一部分研究着重于电子商务环境下成本核算的方法。尹铁岩，胡光辉 “3 1 认为，在电子商务环境下，“成本中心要进行调整和变动，成本动因和成本归 集对象经常发生变化，因此，传统的成本计算正由基于单一数量分配基准向采用 多元分配基准的方向发展；且产品品种结构变化日益加快，归集对象、定额参数 和分配基础的频繁调整，使得成本计算发生了根本性的变化。” 1 3 他们提出如 下方法：“将各种成本的计算方法进行统一，合并多个成本计算步骤为一个模型， 对于不同决策所需要的数据，可以同时选用不同的成本核算办法进行计算、分析 和比较，资源成本和成本对象可根据情况随意调整和变更。” 1 3 ( 2 ) 王建明、叶青松和邹晓武“提出要在战略成本管理导向下探讨绿色成本管 理。他们从绿色成本的基本特性以及对企业竞争力影响为出发点进行分析，对不 同特性的绿色成本费用支出和顾客价值、“绿色比较优势”以及“绿色竞争力” 间的关系进行了阐述，在此基础上，引入战略成本管理思想，力求运用战略管理 常用的方法，找到绿色成本管理的可行方法以及培植或提高我国企业的“绿色竞 争力”。在探讨“成本动因分析”的作用时，他们认为这是绿色成本管理战略的 强化。他们认为：对于绿色成本管理而言，就是对价值创造作业过程的绿色成本 动因进行分析，这样才能有目标地控制和协调不同性质的绿色成本费用支出的发 生，减少那些不利于形成成本比较优势或绿色比较优势的成本作业。通过成本动 电子商务环境对企业战略成本动因分析的影响 因分析，可以看到影响绿色成本费用高低的动因不仅仅是企业生产过程中的环境 污染行为和环境保护活动等各类直接环境行为情况，还涉及诸如企业设备投资、 相关资源、产品结构、环境管理体系以及环保法规、环保标准、社会经济、绿色 消费意识等因素。 ( 3 ) 傅元略“”提出：在网络化环境下，网络价值链与战略成本管理会计的集成 是战略成本管理会计发展的方向。 傅元略“”认为价值链的应用和扩展使战略成本管理会计走向成熟，后者是将 价值链分析转化为c e o 和c f o 实用的决策分析工具：虚拟价值链会计是管理会计 的新拓展，而价值链、虚拟价值链和价值流等概念的集成是网络价值流；最终， 未来的战略管理会计的发展方向就是基于网络价值流的战略管理会计集成系统。 ( 4 ) 与此同时，国内对战略成本动因分析的研究也在理论和实践两方面取得了 更深入的成果。 焦跃华和袁天荣“1 撰文分析了战略成本管理的基本思想和方法，指出：战略 成本管理的基本思想是成本的源流管理思想、与企业战略相匹配的思想、成本管 理方法措施的融入思想；它的战略成本管理的方法措施体系是战略成本分析体 系、成本管理的战略方法措施体系和成本管理保障措施体系和绩效评价体系。其 中，战略成本动因分析就处于战略成本分析体系和战略方法措施体系之中。 王耕、郑晓枫、王志庆、成进和蔺育化“。用案例分析的方式，尝试把战略成 本管理运用于营销过程，并通过对现有成本管理方法和战略成本管理方法的对 比，证明了现有成本管理方式的不足，而战略成本管理的应用克服了上述弊端， 不仅使管理层得到更为准确的营销过程的成本信息，而且，促进了整个企业在竞 争中战略地位的改善。 王耕、王志庆、成进、高文庆、鲍方和干频“。的案例研究证明：改制中的国 有大中型企业虽然其技术装备、管理水平一般处于多层次状态，仍可适当运用战 略成本管理思想，以增强企业的竞争力。 ( 5 ) 王福胜，李明毅和朱凯。“对国内外成本动因优化理论研究现状进行了评 述。他们认为：“b a b a d 提出的两成本动因合并模型，成为成本动因优化理论的 基石，但它存在诸多不足；王平心提出的成本动因合并的近似理论是对成本动因 优化理论的重要发展，但不如规范的数学模型精确度高；c a r s t e n 提出的多成本 动因合并模型完善了成本动因优化理论，一定程度上弥补了前人研究的不足，但 也不尽人意，在成本信息精确性与信息加工成本之间寻求一种平衡，既是以往研 究成本优化理论的指导思想，也为未来同类研究指明了方向。” jq 同时，他们 电子商务环境对企业战略成本动因分析的影响 为未来的研究指出了三个努力的方向：“重视定量分析方法的应用，致力于系统 的理论框架体系的构建和理论与实践的紧密结合。”：l 引 ( 6 ) 我国的会计学研究在会计系统如何应用信息系统方面投入了很大的精力。 财政部财政科学研究所的杨周南。提出了具有实践性和远景高度的解决方案：建 立和实施会计管理信息化的i s c a 模型。这一模型的具体内容是：“首先建立在企 业管理信息系统环境中的会计信息系统，是一种事件驱动模式的系统，其核心是 集成；同时，为了确保会计信息系统安全有效的运作，必须建立健全的信息系统 内部控制制度：为了确保和审查内部控制制度的有效执行，必须开展对其内部制 度的审计；上述三点的有机结合构成了i s c a 模型。”i 2 ( ) j 综上所述，对于电子商务环境下企业战略成本管理中的战略成本动因分析， 国内外的相关研究领域的研究总体上看还不成熟。虽然国外的研究者在一些方 面，比如定价，直接成本的重新归类，已经研究得比较透彻，但是对战略成本动 因的其它方面的研究仍有待于深化。同时，战略成本动因的各种实用方法的开发 也不尽如人意。国内的学者往往喜欢将这一问题同会计的其它问题相结合，但是， 除了个别研究者，结合后的研究成果的实践意义普遍较小，多数还是停留在理论 探讨的层面上。 1 3 本文的研究思路与方法 本论文主要解决的问题是分析电子商务环境对战略成本动因产生了何种影 响，哪些影响较大。 本文的研究思路如图1 3 所示，在综述国内外对这一问题的研究状况的基础上， 本文首先界定了战略成本动因分析的概念，其次分析了传统环境下战略成本动因 分析的方法及出现的问题，再次对本文研究所限定的条件、电子商务的概念及电 子商务环境的概念进行了界定，随后，对比了两种环境的差异，分析了电子商务 环境对战略成本动因分析的影响途径和产生的后果，接着，在上述分析的基础上， 以结构性成本动因为研究对象，通过运用层次分析法和数学计算软件，测算1 5 项结构性战略成本动因分析指标的各自权重并将其按照权重大小排序，得到电子 商务环境对上述结构性战略成本动因指标的影响的强弱顺序，并分析检验结果和 提出对策建议，最后，通过美国西北航空公司的案例验证结论的正确性。 电予商务环境对企业战略成本动因分析的影响 匿一 睡 - a 网 案例研究 分析量化结果 并提出对策 运用a h p 对影 响程度进行量 化分析 图1 1 研究思路 f i g 1 1r e s e a r c h m e t h o d 9 电子商务环境 对战略成本动 因分析的影响 电子商务环境对企业战略成本动因分析的影响 2 传统环境下的企业战略成本动因分析 2 1 战略成本管理的产生 1 9 8 1 年，肯尼思西蒙兹第一次提出了“战略管理会计”概念，同时，他还 为后来的战略管理会计设定了许多议程，尤其是在确定竞争成本地位方面。他这 样做的目的是期望将战略研究中较新的研究对象合并到管理会计中。他的出发点 是：会计系统应该接受更多的外部信息，应该能够帮助企业评价其自身的竞争地 位。他的论证过程是：学习曲线和成本的长期习性有战略重要性，成本的长期习 性的表现形式是提供竞争优势；当企业确定自己的相对竞争地位和竞争对手的可 能反应时，有必要计算竞争对手的成本。此后，不断有人试图为战略成本管理明 确定义，由于研究角度的侧重点不同，始终不能形成统一的结论。本文中的战略 成本管理指的是：以将战略方法和管理会计结合为理论基础，以提供有助于企业 提高持续竞争能力的使用方法为目的，综台使用财务和非财务信息的会计理论。 战略管理会计主要有如下几种应用方法：价值链分析、战略成本动因分析、预警 分析、竞争对手分析、平衡记分卡和战略投资评价矩阵。 从战略管理会计的产生可以看出，这个方法的一个重要的理论基础就是波特 的企业战略理论，因此，战略理论本身的一些缺陷，如：对战略过程的动力理解 不足，缺少指导性，也反映在战略管理会计中。战略管理会计从产生就有的一个 缺陷是缺少实践手段和方法。世界各地的研究者用了大量的工作丰富了这个理 论，其中将该思想导入成本管理，将战略管理会计的内涵扩大的工作，就形成了 战略成本管理。战略成本管理从战略高度对企业成本结构和成本行为进行全面了 解、控制和改善，寻求持久竞争力。 一般使用图2 1 中的企业竞争地位与成本变化的组合关系来说明战略成本 管理的原理。 图中3 和6 所处的位置表明，无论企业如何降低成本，企业的竞争地位都要 下降，因此都是不可取的。图中2 的位置表明，企业的成本的增长，并没有带来 企业竞争地位的改变，因此，同样是不可取的。 图中的5 的位鼍表明，企业在不改变竞争地位的前提下降低了成本。按照战 略成本管理的思路，每一种成本的发生都应该带来相应的功能，而这些功能都应 该有益于战略竞争地位的提高，如果不能做到这一点，就应该将这些成本去除掉。 实现这一目标的关键在于如何识别成本的发生，如何判断竞争力的变化，这两点 0 电子商务环境对企业战略成本动因分析的影响 也是战略成本管理的关键内容。 成本 提高 i 降低上 企业竞争地位 提高不变降低 + l 123 i 456 图2 1 战略成本管理示意图 f i g 2 1s t r a t e g ya c c o u n t i n gm a n a g e m e n t s k e t c h 图中4 的位置表明，企业处于这一状况时，既能降低产品成本，又能提高产 品的竞争力。因此，这是一个非常理想的位置。 图中l 的位置说明，企业处于这一状况时，在产品成本提高的同时，企业的 竞争地位也将得到提高。在这种情况下，由于企业的成本提高是有利可图的，因 此这种成本的提高是有积极意义的，它提高了企业的相对竞争力。 上面所述的后三种情况反映了提高竞争力意义上的成本管理，也同时反映出 企业的竞争战略。第二种情况反映了成本领先战略。第四种情况则适宜应用差异 化战略。 2 2 战略成本动因分析的概念 一般认为，战略成本动因就是指“从战略上对企业的产品成本产生影响的因 素” 2 1 。本文中，战略成本动因是指与价值活动和可能产生竞争优势的价值活 动相联系的成本特性，是导致成本发生的因素。 一般认为，战略成本动因分析就是指“从战略高度对企业成本结构和成本行 为进行全面了解，找出引起成本变动的因素，并通过不断控制与完善，寻求降低 成本以获得长期竞争优势的战略途径。” 2 2 本文论述的战略成本动因分析是指： 一种通过分析、寻找企业各项活动的成本动因，并且管理和重新调整各项活动的 成本动囡，达到有助于实现企业战略目标地减少产品成本的战略成本管理方法。 战略成本动因分为结构性成本动因和执行性成本动因，同时，这两种动因分 别为企业宏观和微观的成本动因。 电子商务环境对企业战略成本动因分析的影响 本文认为：由于战略成本动因分析是战略成本管理的部分，因此，它所涉 及的成本动因与作业成本法中使用的成本动因有如下两方面的不同。 战略成本管理通常的研究思路如下：酋先，通过研究价值链明确企业刨造消 费者价值的各项活动，并且明确从供应到售后服务整个流程的组织职能；随后， 将成本和资产一一也就是各种资源分配到组成价值链的每个价值活动中，确 认各项活动的成本动因，以确定价值链的总成本和活动使用的资源；最后，通过 管理成本动因以降低成本或通过重组价值链以改变竞争策略，最终形成持久的竞 争优势。因此，战略成本动因分析及其分析对象与价值链分析和价值评估矩阵具 有不可分性，而作业成本法下的成本动因无此特性。 从逻辑上看，动因影响作业，作业影响成本，但是，需要注意的是：战略成 本动因分析中的成本动因比作业成本法中使用的成本动因的范围更为广泛。在作 业成本法下对成本动因分类研究，只是为了更好的分析现有成本、控制成本。而 战略成本动因分析从战略动因的角度考虑成本的管理和控制，因此可以控制住企 业日常经营中的大量的潜在的成本问题。战略成本动因可以分成两个层次：一个 是执行性成本动因，它是在微观层次上的与企业具体生产作业相联系的成本动 因，如物耗、作业量等：另一个是结构性成本动因，它是战略层次上宏观的成本 动因，如规模、技术多样性，质量管理等。战略成本动因分析通过对结构性成本 动因和执行性成本动因的分析，找出对企业的成本产生持续而深远影响的因素， 然后，根据企业所确定的竞争战略，确定以何种方式来控制、影响、改变成本动 因，晟终达到提高企业持久竞争力和降低成本的目的。 2 3 战略成本动因分析的重要性 首先，它决定了价值链分析的成败。从本质上讲，战略成本动因分析是确定 公司和竞争对手的成本结构形式的过程。在作为分析对象的成本动因中，一部分 产生于行业的经济结构，一部分超越了行业内部的公司的控制，其它一部分能被 企业活动所改变。波特”“确认了一些关键成本动因，包括：规模经济( 规模不经 济) ，公司和顾客、供应商与公司内部的其它单位之间的联系、学习潜力、影响 单位成本的生产能力利用模式、组织内部单位之间的整合、公司内部的联系、时 问计量、可自由处置的政策、对公司有影响的单位和福利因素的位置。所有这些 要素决定了价值链。因此，可以说，战略成本动因分析决定了价值链分析的成败。 其次，为企业的战略管理提供了更加科学有效的成本分析方法。战略成本动 因分析作为术语出现不久，但企业界长期以来就一直在使用这种方法的基本原 理。例如，许多公司面临竞争挑战时马上进行公司和竞争对手提供的产品利益的 竞争能力的调查。然而，在普遍明确战略成本动因分析的意义之前，通常情况下， 在这个过程中，没有将提供这些产品利益的成本考虑进去。尽管企业忽视成本的 作用，但是实际上，这些成本的增加可能更有利于应对面临的问题。又例如，在 有关公司收购出价时常常要收集这些成本信息，在成功的收购和成功的反收购中 这些信息都很关键。因此，战略成本动因分析的出现实质上是对这些已有的方法 进行提炼和深化。 第三，战略成本动因分析可能为许多过去似乎不能解决的问题提供了好的解 决办法和思路。由于，在没有广泛的理解企业竞争力的成本结构时，企业很难真 正管理好一个公司，所以，从企业管理的角度看，公司在选择其战略时，一定要 理解其自身和对手的战略成本动因，并研究这些战略成本动因，以降低相对于其 竞争对手的公司战略的成本。因此，一般情况下，全球范围内的许多企业花费了 大量资源致力于考虑竞争对手的成本结构；但是，即使有如此的重视程度，也不 能保证收集到的数据能够被充分利用。例如，当一家与竞争对手合作组建合资企 业的公司了解到竞争对手的成本时，在竞争力分析中并不能利用这些数据。可惜 的是不能利用的原因仅仅是竞争对手使用的费用分配系统与本公司的不同。当企 业运用战略成本动因分析进行上述研究时，由于其分析体系对传统的财务会计的 依赖性较小，因此，能够更加有效地利用这些数据。 第四，战略成本动因组成了价值链，战略成本动因分析帮助整合价值链。在 战略管理中，价值链重视的是全部活动的总价值，而不是只重视那些公司自身从 事的活动。价值链包括五种基本活动和其它支持性活动，按顺序确定为运入后勤， 生产操作、运出后勤、营销以及销售和服务。附属性或支持性活动包括以下一些 相关活动：公司的基础设施，人力资源管理，技术和采购。当将成本和资源分配 给价值链的每一个重要部分，并试图利用这些成本和资源来指导对公司有比较优 势的价值链领域和决定公司应该从供应商购买的领域做出决定，以便对价值链进 行重整时，战略成本动因分析技术将承担基础性的工作。即：战略成本动因分析 对公司应当如何纵向整合以及确定公司的核心竞争力有巨大的帮助。 2 4 战略成本动因分析的方法 一般的教科书中，往往把战略成本动因分析的方法归结为如此下两类：结构 性成本动因分析和执行性成本动因分析。这种分类方法将成本动因按照宏观与微 观分为两类，结构性成本动因分析是对宏观性的成本动因进行分析，执行性成本 电子商务环境对企业战略成本动因分析的影响 动因分析是对微观性成本动因进行分析。 我国的一些学者还将战略成本动因分析的方法进行了一定的改变，例如：刘 涛和颜晓“提出要从9 个方面研究分析和控制成本动因的途径，包括：规模经济、 学习和经验曲线、主要投入资源的成本、与价值链中其它作业的协作、与其它事 业部或部门共享资源、纵向一体化、与市场开拓者相关的时间因素、生产能力和 战略选择和经营决策。杨雪梅和唐艺。”提出战略成本动因分析的框架包括：战略 环境分析、战略规则制定和战略实施。 综上所述，尽管目前国内外对战略成本动因的具体划分还没有达成最终的一 致，但是，对“结构性成本动因与执行性成本动因的划分的确具有战略意义上的 启迪”【2 6 这点却已经达成共识，因此，在传统环境下，这一分类方法应该是 最具有普遍意义的方法。也由于这一原因，本文选择这种方法进行阐述。 2 4 1 结构性成本动因 对于结构性成本动因分析应该明确的是，结构性成本动因是指与组织企业基 础经济结构和影响战略成本态势相关的成本驱动因素，通常包括： ( 1 ) 规模 即在研究开发、制造、营销等方面的投资规模。一种价值活动的成本通常制 约于企业的规模。由于规模经济的结果，一般大型企业有较低的成本水平，这既 来源于在较大规模上一种价值活动的实际运作效率的提高，也来源于随着这种活 动的增长所需要的基础设施费用或间接费用的增长比例小于这种活动的扩大比 例。但是，当企业不能够控制扩大规模后的复杂综合的管理时，也会产生“规模 不经济”。 在传统的经济环境中，如果企业以规模经济为重要的成本动因以取得相应的 成本优势，就要对市场进行充分分析，如果市场规模足以支持规模经济扩张的程 度和速度，规模经济就是有效的：反之，会变得规模不经济。另外，根据战略管 理理论，这一成本动因有效与否还要取决于竞争者的行为。例如：如果竞争者们 的战略都是利用规模经济，那么，就可能出现整个行业的生产能力过剩，形成结 构性的过度供给。 ( 2 ) 范围 范围是指企业纵向整合程度。由于规模经济与水平体化相关联，而整合程 度是指垂直一体化的程度，因此，将二者结合起来考虑，是比单独考虑一种方式 更有效的方式。 4 电于商务环境对企业战略成奉动因分析的影响 根据思科的理论，企业的产生源于企业的交易成本低于市场的交易成本，企 业规模的扩大受制于企业内部管理费用的上升；根据张五常的理论，当中间产品 的交易成本高于用来生产此种中间产品的劳动交易成本时，企业将自己生产中间 产品，这种替代是用劳动市场替代中间产品市场。由于产业分工的细化，企业不 可能再装各自身发展所需的全部设备，不可能购买自身发展需要的全部资源，因 此，进行垂直一体化，充分利用资源是企业发展的正常选择 整合可以以多种方式降低成本。例如，它可以避免使用市场的成本，如采购 和运输成本；它能够使企业避开具有较强的议价能力的供应商或客户：它可以充 分利用联合经营的经济性。当然，当整合本身的不灵活性降低了追求效率的积极 性或是提高了退出障碍，整合就可能反而增加了成本。所以，整合本身是否能够 实现整合的预期，取决于这种特定的价值活动和有关外购性投入，必要时，需要 解除整合。企业必须对在一项价值活动中每种重要的外购性投入所进行的整合可 能产生的潜在收益进行研究。同时，企业也必须研究当前企业内部执行的各种职 能，以决定在不损害企业战略的条件