中级财务会计学第五章 长期股权投资.ppt

第五章长期股权投资,第一节长期股权投资的初始计量第二节长期股权投资的后续计量第三节长期股权投资核算方法的转换第四节长期股权投资的处置,目录,一、长期股权投资及其初始计量原则（一）长期股权投资的内容长期股权投资，是指企业准备长期持有的权益性投资。1.具有控制的权益性投资2.具有共同控制的权益性投资3.具有重大影响的权益性投资4.公允价值不能可靠计量的小份额权益性投资除上述四种情况以外，企业持有的其他权益性投资，应当划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或可供出售金融资产。,第一节长期股权投资的初始计量,相关概念,是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益,是指按合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。,对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。,我国合并会计报表暂行规定中规定，子公司指被另一公司拥有控制权的被投资企业，包括由母公司直接或间接控制其过半数以上权益性资本的被投资企业和通过其他方式控制的被投资企业。子公司在法律上与母公司是相互独立的，但在经济上又与母公司存在着被控制与控制的关系，在经济上融为一体，构成了企业集团，其财务状况和经营成果要纳入母公司编制的合并会计报表之中，但仍需对外编制个别会计报表。,合营企业按合同约定对某项经济活动所共有的控制，是指由两个或多个企业或个人共同投资建立的企业，该被投资企业的财务和经营政策必须由投资双方或若干方共同决定。联营公司指由两个或以上公司共同掌控的公司。根据公认的会计准则，若A公司对B公司的经营管理有重大影响，但未达到有效控制的程度，B公司即是A公司的联营公司。对联营公司的持股通常在20%50%之间。,（二）长期股权投资初始计量的原则（1）企业在取得长期股权投资时，应按初始投资成本入账。企业应当分别按企业合并和非企业合并两种情况确定长期股权投资的初始投资成本。（2）企业在取得长期股权投资时，如果实际支付的价款或其对价中包含已宣告但尚未发放的现金股利或利润，则该现金股利或利润在性质上属于暂付应收款项，应作为应收项目单独入账，不构成长期股权投资的初始投资成本。,二、企业合并形成的长期股权投资企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并方式通常包括吸收合并、新设合并和控股合并三种形式。其中，只有控股合并形成投资关系。企业合并形成的长期股权投资，是指控股合并所形成的投资企业（即合并后的母公司）对被投资单位（即合并后的子公司）的股权投资。企业合并形成的长期股权投资，应当区分同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并分别确定初始投资成本。,企业合并概述,企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并的结果通常是一个企业取得了对一个或多个业务的控制权。构成企业合并至少包括两层含义：一是取得对另一上或多个企业（或业务）的控制权；二是所合并的企业必须构成业务。业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入。有关资产、负债的组合要形成一项业务，通常应具备以下要素：（1）投入，指原材料、人工、必要的生产技术等无形资产以及构成生产能力的机器设备等其他长期资产的投入；（2）加工处理过程，指具有一定的管理能力、运营过程，能够组织投入形成产出；（3）产出，如生产出产成品，或是通过为其他部门提供服务来降低企业整体的运行成本等其他带来经济利益的方式。,有关资产或资产、负债的组合要构成一项业务，不一定要同时具备上述三个要素，某些情况下具备投入和加工处理过程两个要素即可认为构成一项业务。业务的目的，主要是为了向投资者提供回报，如生产的产品出售后形成现金流入，或是能够为企业的生产经营带来其他经济利益，如能够降低成本等。实务中出现的如一个企业对另一个企业某条具有独立生产能力的生产线的合并、一家保险公司对另一家保险公司寿险业务的合并等，一般构成业务合并。,如果一个企业取得了对另一个或多个企业的控制权，而被购买方（或被合并方）并不构成业务，则该交易或事项不形成企业合并。企业取得了不形成业务的一组资产或是净资产时，应将购买成本按购买日所取得各项可辩认资产、负债的相对公允价值基础进行分配，不按照企业合并准则进行处理。,从企业合并的定义看，是否形成企业合并，除要看取得的企业是否构成业务之外，关键要看有关交易或事项发生前后，是否引起报告主体的变化。报告主体的变化产生于控制权的变化。在交易事项发生以后，一方能够对另一方的生产经营决策实施控制，形成母子公司关系，就涉及到控制权的转移，从合并财务报告角度看，子公司需要纳入母公司合并报表的范围，形成报告主体的变化；交易事项发生以后，一方能够控制另一方的全部净资产，被合并的企业在合并后失去其法人资格，也涉及到控制权及报告主体的变化，形成企业合并。,实务中，对于交易或事项发生前后是否形成控制权的转移，应当遵循实质重于形式原则，综合可获得的各方面情况进行判断。假定在企业合并前A、B两个企业为各自独立的法律主体，且构成业务（在合并交易发生前，不存在任何投资关系），企业合并准则中所界定的企业合并，包括但不限于以下情形：1企业A通过增发自身的普通股自企业B原股东处取得企业B的全部股权，该交易事项发生后，企业B仍持续经营。2企业A支付对价取得企业B的净资产，该交易事项发生后，撤销企业B的法人资格。3企业A以其资产作为出资投入企业B，取得对企业B的控制权，该交易事项发生后，企业B仍维持其独立法人资格继续经营。,企业合并的方式,企业合并从合并方式划分，包括控股合并、吸收合并和新设合并。1、控股合并合并方通过企业合并交易或事项取得被合并方的控制权，企业合并后能通过取得的股权等主导被合并方的生产经营决策并从被合并方的生产经营中获益。控股合并方式下，被合并方或被购买方在合并后仍保持其独立的法人资格继续经营，合并方或购买方应确认企业合并形成的对被合并方或被购买方的投资。不论是同一控制下的企业合并或者非同一控制下的企业合并，在合并方（或购买方）的个别财务报表中，均体现为母公司（合并方或购买方）对子公司（被合并方或被购买方）的长期股权投资。,企业合并的方式,2、吸收合并吸收合并是指合并方在企业合并中取得被合并方的全部净资产，并将有关资产、负债并入合并方自身的账簿和报表进行核算（个别报表主体）。企业合并后，注销被合并方的法人资格。合并后续期间，合并方应将合并取得的资产、负债作为本企业的资产、负债。关键问题是合并日取得被合并方资产、负债的入账价值的确定，以及为了进行企业合并支付的对价与所取得的被合并方资产、负债入账价值之间的差额的处理。,企业合并的方式,3.新设合并新设合并是指企业合并中注册成立一家新的企业，由其持有原参与合并各方的资产、负债在新的基础上经营（个别报表主体）。原参与合并各方在合并后均注销其法人资格。显然，上述合并形式中只有控股合并产生长期股权投资的核算，控股合并形成母子公司的企业形式，即合并方对被合并方实施控制的权益性投资。,企业合并类型的划分,企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。（一）同一控制下的企业合并参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同多方最终控制且该控制并非暂时性的。1能够对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方通常指企业集团的母公司。如集团内部母子公司之间、子子公司之间等进行的合并。因此该种合并本质上是集团内部资产或权益的转移，不涉及外部。,企业合并类型的划分,2能够对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制的相同多方，主要是指根据投资者之间的协议约定，为了扩大其中某一投资者对被投资单位的表决权比例，或者巩固某一投资者对被投资单位的控制地位，在对被投资单位的生产经营决策行使表决权时采用相同意思表示的两个或两个以上的法人或其他组织。通常情况下，同一控制下的企业合并是指发生在同一企业集团内部企业之间的合并。除此之外，一般不作为同一控制下的企业合并。,企业合并类型的划分,3实施控制的时间性要求，是指参与合并各方在合并前后较长时间内为最终控制方所控制。具体是指在企业合并之前(即合并日之前)，参与合并各方在最终控制方的控制时间一般在1年以上(含1年)，企业合并后所形成的报告主体在最终控制方的控制时间也应达到1年以上(含1年)。合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。企业之间的合并是否属于同一控制下的企业合并，应综合构成企业合并交易的各方面情况，按照实质重于形式的原则进行判断。,特点：由母公司或者有关主营单位主导（或者有关协议规定）；不属于交易，而是资产、负债的重新组合（不一定自愿）；交易作价往往不公允。,企业合并类型的划分,（二）非同一控制下的企业合并参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。特点：非关联方之间进行；以市价为基础，交易作价相对公平合理。,（一）同一控制下企业合并形成的长期股权投资参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。合并方的初始投资成本在被合并方所有者权益账面价值(净资产)中按持股比例享有的份额。,1.合并方以支付现金等方式作为合并对价,合并方应在合并日,例：甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2009年6月1日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的80%，同日乙公司所有者权益的账面价值为1000万元。(1)若甲公司支付银行存款720万元借：长期股权投资成本800贷：银行存款720资本公积资本溢价80(2)若甲公司支付银行存款900万元借：长期股权投资成本800资本公积资本溢价100贷：银行存款900如资本公积不足冲减，冲减留存收益见课本P125例题5-11,华联实业股份有限公司和A公司同为甲公司所控制的两个子公司。208年2月20日，华联公司和A公司达成合并协议，约定华联公司以固定资产、无形资产和银行存款作为合并对价，取得A公司80%的股权。华联公司投出固定资产的账面原价为1800万元，已计提折旧400万元，已计提固定资产减值准备200万元；付出无形资产的账面原价为1000万元，已摊销金额为200万元，未计提无形资产减值准备；付出银行存款2500万元。208年3月1日，华联公司实际取得对A公司的控制权。当日，A公司所有者权益总额账面价值为5000万元；华联公司“资本公积股本溢价”科目余额450万元。在华联公司和A公司的合并中，华联公司以银行存款支付审计费用、评估费用、法律服务费用等共计65万元。,例51A,在本例中，华联公司和A公司在合并前后均受甲公司控制，通过合并，华联公司取得了对A公司的控制权。因此，该合并为同一控制下的企业合并，华联公司为合并方，A公司为被合并方，甲公司为能够对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方，合并日为208年3月1日。华联公司在合并日的会计处理如下：（1）转销参与合并的固定资产账面价值。借：固定资产清理12000000固定资产减值准备2000000累计折旧4000000贷：固定资产18000000,例51B,（2）确认长期股权投资。初始投资成本=500080%=4000（万元）借：长期股权投资A公司（成本）40000000累计摊销2000000资本公积股本溢价4500000盈余公积500000贷：无形资产10000000固定资产清理12000000银行存款25000000（3）支付直接合并费用。借：管理费用650000贷：银行存款650000,例51C,2.合并方以发行权益性证券作为合并对价,合并方应在合并日,如果合并前合并方与被合并方所采用的会计政策不相一致，应当首先按照合并方的会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整以调整后的被合并方所有者权益账面价值为基础，按合并方的持股比例计算确定长期股权投资的初始投资成本。,例：甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2009年8月1日甲公司发行600万股普通股(每股面值1元)作为对价取得乙公司60%的股权，同日乙企业账面净资产总额为1300万元。借：长期股权投资成本780(130060%)贷：股本600资本公积-股本溢价180,例：206年6月30日，P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发l500万股普通股(每股面值为1元，市价为13.02元)，取得S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，S公司的账面所有者权益总额为6606万元。S公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日P公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长期股权投资，账务处理为：借：长期股权投资成本66060000贷：股本l5000000资本公积股本溢价51060000,2006年6月30日，P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发1500万股普通股(每股面值为1元，市价为13.02元)，取得S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，S公司的账面所有者权益的总额为6606万元。S公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日P公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长期股权投资，账务处理为：借：长期股权投资66060000贷：股本15000000资本公积-股本溢价51060000若P公司支付发行费用30万元借：资本公积股本溢价30贷：银行存款30见课本P125例题5-12,（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并，购买方应将企业合并作为一项购买交易，合理确定合并成本，作为长期股权投资的初始投资成本。,M集团公司,购买方,被购买方,N集团公司,D公司,E子公司,合并,C子公司,F子公司,合并成本应当区别下列情况确定：,一次交换交易实现的企业合并,合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值,通过多次交换交易分步实现的企业合并,合并成本为每一单项交易成本之和,购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用,计入当期损益管理费用,在合并合同或协议中可能影响合并成本的未来事项,如果已作出约定，购买日估计未来事项很可能发生，且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，将其计入合并成本,在购买日按企业合并成本借记“长期股权投资”，按享有被投资方已经宣告但尚未发放的股利借记“应收股利”按发生的相关费用贷记“银行存款”等。交易费用直接计入管理费用。若购买方作为合并对价付出了固定资产、无形资产、存货等资产，应当按照其公允价值对该资产进行会计处理。其中，付出资产为固定资产、无形资产的，付出资产的公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出；付出的资产为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时按其账面价值结转成本，涉及增值税的，还应进行相应的处理。,购买方应在购买日,例：2009年1月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资(甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司)，占乙公司注册资本的60%,该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：借：固定资产清理7300累计折旧500固定资产减值准备200贷：固定资产8000借：长期股权投资7800(200+7600)贷：固定资产清理7300银行存款200营业外收入300,2009年5月1日，甲公司以一项专利权和银行存款200万元向丙公司投资(甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司)，占丙公司注册资本的70%,该专利权的账面原价为5000万元，已计提累计摊销600万元，已计提无形资产减值准备200万元，公允价值为4000万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资4200(200+4000)累计摊销600无形资产减值准备200营业外支出200贷：无形资产5000银行存款200,甲公司2009年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，2009年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得70%的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元，承担归还贷款义务200万元。会计处理如下：借：长期股权投资785贷：短期借款200主营业务收入500应交税费应交增值税(销项税额)85借：主营业务成本400贷：库存商品400注：合并成本=500+85+200=785(万元),A公司于206年3月31日取得B公司70%的股权。为核实B公司的资产价值，A公司聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用300万元。合并中，A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表5-1所示。206年3月31日单位：万元项目账面价值公允价值土地使用权（自用）60009600专利技术24003000银行存款24002400合计1080015000假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系，A公司用作合并对价的土地使用权和专利技术原价为9600万元，至企业合并发生时已累计摊销1200万元。,分析：本例中因A公司与B公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。A公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资，应按确定的企业合并成本作为其初始投资成本。A公司应进行如下账务处理：借：长期股权投资15000累计摊销1200管理费用300贷：无形资产9600银行存款2700营业外收入4200,在企业合并通过多次交换，交易分步实现的情况下，如果实现企业合并前原已持有的长期股权投资采用成本法核算购买日的合并成本应为原已持有的长期股权投资账面余额加上购买日为取得新的股份而支付的合并对价的公允价值如果实现企业合并前原已持有的长期股权投资采用权益法核算在购买日应对原已持有的长期股权投资账面余额按成本法进行追溯调整，将原已持有的长期股权投资账面余额调整至最初取得成本，在此基础上再加上购买日为取得新的股份而支付的合并对价的公允价值作为购买日的合并成本,A公司于205年3月以12000万元取得B公司30%的股权，因能够对B公司施加重大影响，对所取得的长期股权投资按照权益法核算，于205年确认对B公司的投资收益450万元。206年4月，A公司又斥资15000万元自C公司取得B公司另外30%的股权。假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后，B公司并未宣告发放现金股利或利润。A公司按净利润的10%提取盈余公积。A公司对该项长期股权投资未计提任何减值准备。A公司与C公司不存在任何关联方关系。本例中A公司是通过分步购买最终达到对B公司实施控制，形成企业合并。在购买日，A公司应进行以下账务处理：借：盈余公积45利润分配未分配利润405贷：长期股权投资450借：长期股权投资15000贷：银行存款15000购买日对B公司长期股权投资的账面余额=(12450-450)+15000=27000(万元),三、以其他方式（非企业合并）取得的长期股权投资（一）以支付现金取得的长期股权投资（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资（三）投资者投入的长期股权投资（四）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资（五）通过债务重组取得的长期股权投资以上长期股权投资相关会计处理和前文大同小异,（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为长期股权投资的初始投资成本，包括购买过程中支付的手续费等必要支出。【例】甲公司于206年2月10日，自公开市场中买入乙公司20%的股份，实际支付价款8000万元。另外，在购买过程中支付手续费等相关费用200万元。甲公司取得该部分股权后，能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响。甲公司应当按照实际支付的购买价款作为取得长期股权投资的成本，其账务处理为：借：长期股权投资8200贷：银行存款8200,（二）以发行权益性证券方式取得的长期股权投资，其成本为所发行权益性证券的公允价值，但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润。为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本，应自权益性证券的溢价发行收入中扣除。权益性证券的溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。【例】206年3月，A公司通过增发9000万股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司20%的股权，按照增发前后的平均股价计算，该9000万股股份的公允价值为15600万元。为增发该部分股份，A公司向证券承销机构等支付了600万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后，能够对B公司的生产经营决策施加重大影响。,A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本，账务处理为：借：长期股权投资15600贷：股本9000资本公积股本溢价6600发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费，应冲减权益性证券的溢价发行收入，账务处理为：(由于不是公开发行，而是定向增发，因此相关手续费需要单独支付。)借：资本公积股本溢价600贷：银行存款600注意：如果资本公积不足，则应当按照比例冲减盈余公积和未分配利润。,（三）投资者投入的长期股权投资。应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定的价值不公允的除外。投资者投入的长期股权投资，是指投资者以其持有的对第三方的投资作为出资投入企业，接受投资的企业原则上应当按照投资各方在投资合同或协议中约定的价值作为取得投资的初始投资成本。,【例】A公司设立时，其主要出资方之一甲公司以其持有的对B公司的长期股权投资作为出资投入A公司。投资各方在投资合同中约定，作为出资的该项长期股权投资作价6000万元。该作价是按照B公司股票的市价经考虑相关调整因素后确定的。A公司注册资本为24000万元。甲公司出资占A公司注册资本的20%。取得该项投资后，A公司根据其持股比例，能够派人参与B公司的财务和生产经营决策。本例中，A公司对于投资者投入的该项长期股权投资，应进行的会计处理为：借：长期股权投资6000贷：实收资本4800资本公积资本溢价1200,企业取得的长期股权投资在持有期间，要根据所持股份的性质、占被投资单位股份总额比例的大小以及对被投资单位财务和经营政策的影响程度，选择适当的方法进行会计处理。,第二节长期股权投资的后续计量,长期股权投资,成本法,权益法,成本法,权益法,一、长期股权投资的成本法定义：成本法，是指长期股权投资的价值通常按初始投资成本计量，除追加或收回投资外，一般不对长期股权投资的账面价值进行调整的一种会计处理方法。适用范围：1.能够对被投资单位实施控制的长期股权投资2.对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,股权登记日：上市公司在送股、派息或配股或召开股东大会的时候，需要定出某一天，界定哪些主体可以参加分红、参与配股或具有投票权利，定出的这一天就是股权登记日。在股权登记日这一天仍持有或买进该公司的股票的投资者是可以享有此次分红或参与此次配股或参加此次股东大会的股东，这部分股东名册由证券登记公司统计在案，届时将所应送的红股、现金红利或者配股权划到这部分股东的帐上。除权日（除息日）：股权登记日后的第一天就是除权日或除息日，这一天或以后购入该公司股票的股东，不再享有该公司此次分红配股。,长期股权投资采用成本法核算时，应按被投资单位宣告发放的现金股利或利润中属于本企业享有的部分如收到的是股票股利，只调整持股数量，降低持股成本，不做账务处理。,203年1月1日，华联实业股份有限公司以628000元的价款（包括相关税费）取得M公司普通股股票250000股，占M公司普通股股份的1%；M公司股票在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量，华联公司将其划分为长期股权投资，并采用成本法核算。203年4月15日，M公司宣告202年度股利分配方案，每股派送股票股利0.3股，除权日为2003年5月10日；204年3月5日，M公司宣告203年度股利分配方案，每股分派现金股利0.20元；204年度M公司发生亏损，以留存收益弥补亏损后，于205年4月25日宣告2004年度股利分配方案，每股分派现金股利0.10元；205年度M公司继续亏损，该年未进行股利分配；206年度M公司扭亏为盈，该年未进行股利分配；207年度M公司继续盈利，于208年3月10日宣告207年度股利分配方案，每股分派现金股利0.25元。,例511A,（1）203年2月10日，华联公司取得M公司普通股股票。借：长期股权投资M公司（成本）628000贷：银行存款628000（2）203年4月15日，M公司宣告派送股票股利，除权日为203年5月10日。华联公司不作正式会计记录，但应于除权日在备查簿中登记增加的股份：股票股利=2500000.3=75000（股）持有M公司股票总数=250000+75000=325000（股）（3）204年3月5日，M公司宣告203年度股利分配方案。现金股利=3250000.20=65000（元）借：应收股利65000贷：投资收益65000,例511B,（4）205年4月25日，M公司宣告204年度股利分配方案。现金股利=3250000.10=32500（元）借：应收股利32500贷：投资收益32500（5）205年度M公司继续亏损，该年未进行股利分配。华联公司不必作任何会计处理。（6）206年度M公司扭亏为盈，该年未进行股利分配。华联公司不必作任何会计处理。（7）208年3月10日，M公司宣告207年度股利分配方案。现金股利=3250000.25=81250（元）借：应收股利81250贷：投资收益81250见课本P127例题5-15，习题2,例511C,二、长期股权投资的权益法定义：权益法，是指在取得长期股权投资时以投资成本计量，在投资持有期间则要根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行相应调整的一种会计处理方法。适用范围：投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。,（一）会计科目的设置,长期股权投资,成本,损益调整,其他权益变动,反映长期股权投资的初始投资成本，以及在长期股权投资的初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的情况下，按其差额调整初始投资成本后形成的账面价值,反映投资企业应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，以及被投资单位分派的现金股利或利润中投资企业应获得的份额,反映被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动中，投资企业应享有或承担的份额,明细账,总账,（二）取得长期股权投资的会计处理企业在取得长期股权投资时，按照确定的初始投资成本入账。初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，应区别情况分别处理：,商誉隐含在长期股权投资成本里,投资企业应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，可用下列公式计算：,A企业于2005年1月取得B公司30%的股权,支付价款9000万。取得投资时被投资单位净资产账面价值为22500万（假定公允价值与账面价值一致）。若被投资单位净资产账面价值为36000万课本P127例题5-14,（三）投资损益的确认投资企业取得长期股权投资后，应当按照被投资单位实现的净利润或发生的净亏损，投资企业应享有或应分担的份额确认投资损益，同时作为追加投资，相应调整长期股权投资的账面价值,考虑以下因素对被投资单位净损益的影响并进行适当调整后，作为确认投资损益的依据：1被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，在此基础上确定被投资单位的损益。2以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，作为调整确认投资损益的依据。具体内容详见教材P129P130,确认投资损益时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认净资产的公允价值为基础，对被投资单位的净损益进行调整后加以确定。即以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及以投资企业取得投资时的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。相对于被投资单位已计提的折旧额、摊销额之间存在差额的，应按其差额对被投资单位净损益进行调整，并按调整后的净损益和持股比例计算确认投资损益。在进行有关调整时，应当考虑重要性项目。见课本P129例题5-17,甲公司于07.01.10购入乙公司30%的股份，购买价款为3300万元。取得投资当日，乙公司可辨认净资产的公允价值是9000万，除下表所列项目外，乙公司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。项目账面原价已提折旧公允价值乙公司预计甲公司取得投资使用年限后剩余使用年限存货7501050固定资产180036024002016无形资产10502101200108合计36005704650假定乙公司07年实现利润900万。其中在甲公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计政策相同。直线法摊销，净残值为0。,甲公司在确认投资收益时，应在乙公司净利润的基础上根据取得投资时乙公司有关资产的账面价值与公允价值的差额的影响进行调整。存货账面价值与公允价值的差额应调减利润=（1050-750）*80%=240固定资产账面价值与公允价值的差额应调增折旧=2400/161800/20=60无形资产公允价值与账面价值的差额应增加摊销=1200/81050/10=45调整后的净利润=900240-60-45=555甲公司应享有的份额=555*30%=166.5借：长期股权投资损益调整166.5贷：投资收益166.5,3投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。顺流交易，是指投资企业向其联营企业或合营企业出售资产；逆流交易，是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。见课本P130例题5-18,甲持有乙30%的股份，权益法核算，2006，2007，2008，2009年4年乙公司均实现净利润1000万。2006年乙向甲销售商品一批，成本400万，以600万的价格卖给甲公司。（1）2006年12月31日，该批商品全部未对外售出；（2）2007年12月31日，该批商品尚有40%未对外出售；（3）2008年12月31日，该批商品还剩20%未对外出售；（4）2009年12月31日，该批商品全部对外销售完毕。问：2006，2007，2008，2009四年，甲公司各应确认多少投资收益？（所得税率25%）2006年：1000-（600-400）*（1-25%）*100%*30%=255；2007年：1000-（600-400）*（1-25%）*40%*30%=282；2008年：1000-（600-400）*（1-25%）*20%*30%=291；2009年：1000-（600-400）*（1-25%）*0%*30%=300；分录：借：长期股权投资xxx贷：投资收益xxx,例题甲企业于207年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。207年8月，乙公司将其成本为300万元的某商品以500万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至207年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。乙公司207年实现净利润为1600万元。甲公司在按照权益法确认应享有乙公司207年净损益时，应进行以下会计处理：借：长期股权投资损益调整2801600-（500-300）20%贷：投资收益280假定在2008年，甲企业将该商品对外部独立的第三方出售，因该部分内部交易损益已经实现，甲企业在确认应享有乙公司2008年净损益时，应考虑将原来未确认的该部分内部交易损益计入投资收益，即应在考虑其他因素计算确定的投资收益基础上调整增加40万元。,例题甲企业于2008年1月取得乙公司20%的有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响，假定甲企业取得该投资时，取得投资时被投资单位时仅有一项无形资产的公允价值与账面价值不相等，除此以外，其他可辨认资产、负债的账面价值与公允价值相等。该无形资产原值为1500万元，已计提折旧500万元，乙公司预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法摊销；甲公司预计该无形资产公允价值为2000万元，甲公司预计剩余使用年限为5年，净残值为零，按照直线法摊销。2008年8月，乙公司将其成本为600万元的商品以1000万元的价格出售给甲企业，甲企业取得商品作为存货，至2008年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货，乙公司2008年实现的净利润为3200万元。不考虑所得税影响。2008年记入“长期股权投资损益调整”科目的金额为（）。A.610B.510C.640D.700答案B解析借：长期股权投资损益调整510贷：投资收益5103200-400-（2000/5-1500/10）20,（四）取得现金股利或利润的会计处理当被投资单位宣告分派现金股利或利润时，投资企业视为投资的收回。按应获得的现金股利或利润抵减长期股权投资的账面价值被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益调整的部分应视为投资成本的收回，冲减长期股权投资的成本被投资单位分派股票股利时，投资企业不进行账务处理，但应于除权日在备查簿中登记增加的股份。,例题A公司于2008年1月2日以银行存款9000万元取得B公司40的股权，采用权益法核算长期股权投资，2008年1月1日B公司可辨认净资产的公允价值为20000万元，取得投资时被投资单位时仅有一项固定资产的公允价值与账面价值不相等，除此以外，其他可辨认资产、负债的账面价值与公允价值相等。该固定资产原值为2000万元，已计提折旧400万元，B公司预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧；A公司预计该固定资产公允价值为4000万元，A公司预计剩余使用年限为8年，净残值为零，按照直线法计提折旧。双方采用的会计政策、会计期间相同，无内部交易。2008年度B公司实现净利润为1000万元。2009年B公司宣告发放股利600万元。,（1）2008年1月2日投资时借：长期股权投资成本9000贷：银行存款9000900020000408000（2）2008年度B公司实现净利润为1000万元。假定双方未发生任何内部交易调整后的净利润=1000-（40008-200010）=700借：长期股权投资损益调整70040280贷：投资收益280（3）如果2009年B公司宣告发放股利600万元。借：应收股利60040240贷：长期股权投资损益调整240如果2009年B公司宣告发放股利800万元。借：应收股利80040320贷：长期股权投资损益调整70040280长期股权投资成本1004040,（五）超额亏损的会计处理在被投资单位发生亏损、投资企业按持股比例确认应分担的亏损份额时，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。其中，实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期性的应收项目（长期应收款）。需要注意的是，该类长期权益不包括投资企业与被投资单位之间因销售商品、提供劳务等日常活动所产生的长期债权。,在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：首先，冲减长期股权投资的账面价值。其次，如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。最后，在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务金额确认预计负债，计入当期投资损失。,甲持有乙40%的股权，09.12.31投资账面价值2000万，乙09年亏损3000万（公允价值与账面价值相等）。甲确认损失1200万，长期股权投资账面价值减为800万。如乙亏损6000万。甲长期股权投资减为0。（应分担2400万）如甲还有乙的长期应收款800万，进一步确认损失400万。,如果经过上列顺序确认应分担的亏损额后，仍有未确认的亏损分担额，投资企业应先作备忘记录，待被投资单位以后年度实现盈利时，再按应享有的收益份额，先扣除未确认的亏损分担额，然后按与上述相反的顺序进行处理。借：投资收益贷：长期股权投资损益调整长期应收款减值准备预计负债见课本P130例题5-19,（六）其他权益变动的确认投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，按照持股比例计算的应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积（其他资本公积）。借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积其他资本公积,A公司对C公司的投资占其有表决权资本的比例为40%，C公司2007年8月20日将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，该项房地产在转换日的公允价值大于其账面价值的差额为100万元。假定不考虑所得税费用的影响。A公司的会计处理如下：借：长期股权投资C公司（其他权益变动）40贷：资本公积其他资本公积40,A企业持有B企业30%的股份，能够对B企业施加重大影响。当期B企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为1800万元，除该事项外，B企业当期实现的净损益为9600万元。假定A企业与B企业适用的会计政策、会计期间相同，投资时B企业有关资产、负债的公允价值与其账面价值亦相同。A企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时，应进行的账务处理为：借：长期股权投资B企业（损益调整）2880B企业（其他权益变动）540贷：投资收益2880资本公积其他资本公积540,权益法下“长期股权投资”明细科目核算主要内容,一、成本法转换为权益法（一）追加投资导致的成本法转换为权益法投资企业原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或实施共同控制的，在由成本法转换为权益法时，应当追溯调整，区分原持有的长期股权投资部分和追加投资新增的长期股权投资部分，分别进行会计处理：,第三节长期股权投资核算方法的转换,1.对于原持有的长期股权投资部分2.对于追加投资新取得的长期股权投资部分,3.对于取得原投资后至追加投资交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值变动中投资企业按原持股比例计算的应享有份额，应根据下列不同情况分别进行会计处理：见课本P134例题5-21,【例题】A公司于2007年1月1日取得B公司10%的股权，成本为500万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为4900万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10%提取盈余公积。2008年1月1日，A公司又以1350万元的价格取得B公司20%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为6500万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%股权后至新增投资日，B公司通过生产经营活动实现的净利润为1000万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。要求：（1）编制由成本法转为权益法核算对长期股权投资账面价值进行调整的会计分录。（2）编制2008年1月1日A公司以1350万元取得B公司20%的股权的会计分录。（3）若2008年1月1日A公司支付1200万元取得B公司20%的股权，编制相关会计分录。（4）若2008年1月1日A公司支付1295万元取得B公司20%的股权，编制相关会计分录。,（1）对长期股权投资账面价值的调整对于原10%股权的成本500万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额490万元（490010%）之间的差额10万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动（6500-4900）相对于原持股比例的部分1600万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分100万元（100010%），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动60万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。针对该部分投资的账务处理为：借：长期股权投资160贷：资本公积其他资本公积60盈余公积10利润分配未分配利润90,（2）2008年1月1日，A公司应确认对B公司的长期股权投资借：长期股权投资1350贷：银行存款1350对于新取得的股权，其成本为1350万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（650020%）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。,（3）2008年1月1日支付1200万元的会计分录借：长期股权投资1200贷：银行存款1200对于新取得的股权，其成本为1200万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（650020%）之间的差额应确认营业外收入100万元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉10万元，所以综合考虑追加投资部分应确认营业外收入90万元。借：长期股权投资90贷：营业外收入90,（4）2008年1月1日支付1295万元的会计分录借：长期股权投资1295贷：银行存款1295对于新取得的股权，其成本为1295万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（650020%）之间的差额应确认营业外收入5万元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉10万元，所以综合考虑应确认含在长期股权投资中的商誉5万元，追加投资部分不应确认营业外收入。,A公司于2007年1月1日取得B公司10%的股权，成本为500万元，