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2013届 分类号：F239.1 单位代码：10452 专业论文（设计） 浅析加强注册会计师审计独立性的措施姓 名 学 号 年 级 2009级 专 业 会计学 系（院） 指导教师 年 月 日摘 要独立性是注册会计师的灵魂。然而，郑百文和银广夏等恶性造假事件的发生，不仅令整个注册会计师行业蒙羞，失去了信任力，同时也暴露出我国注册会计师在审计独立性方面存在的问题。审计具有独立性, 才能受到社会的信任, 才能保证审计人员依法进行的经济监督客观公正, 审计报告才更有价值,如何保持审计独立性, 重塑注册会计师的执业形象是审计建设的重心。针对注册会计师审计独立性的表现及现状，进一步探究注册会计师审计独立性存在缺失存在的内外影响因素，并针对这些问题找到相应的解决措施。关键词：审计委托模式；审计质量；审计服务 ABSTRACTIndependence is the soul of Certified Public Accountants. However, vicious fraud incidents, not only the entire CPA profession into disrepute, lost the trust of force, but also exposed the independence of the CPA in the audit of the problems. Independent audit in order to be trust of the community to ensure the audit personnel shall be conducted in an objective and fair economic oversight, the audit report is more valuable, how to maintain audit independence, the practice of reshaping the image of certified public accountants audit the construction of the center of gravity. CPA audit independence for the performance and status, and further explore the existence of lack of independence of certified public accountants audit the existing internal and external factors, and these problems to find the appropriate solutions.Key words: Audit commission model; Audit quality; Audit services I目 录摘要IABSTRACTII前言41.会计师审计独立性的现状52.注册会计师审计独立性存在的问题62.1审计委托模式存在问题72.2.监管力度不足致使违规成本过低72.3注册会计师的职业态度和执业能力方面的问题72.4国内会计师事务所的组织形式存在缺陷82.5国内会计师事务所的规模较小82.6非审计服务的存在83.加强注册会计师审计独立性的措施83.1加强外部环境建设83.1.2加强行业监管力度93.1.3通过加强法制建设来提高违规成本93.2加强注册会计师行业自身建设103.2.1加强对非审计服务的管制103.2.2积极推进会计师事务所向合伙制转变103.2.3扩大会计师事务所的规模103.2.4提高注册会计师的综合素质11结束语11参考文献13谢辞14（同学们在写论文的时候，在措施之前、问题之后可以加上原因分析，要注意的事，问题、原因、措施要对应，每部分找主要的写3-5个即可，不要写太多，对每个进行深入分析）前 言审计独立性一直是人们重点关注的问题，尤其是近年来各种审计失败与审计舞弊案件的爆发，使得独立性问题更加突出。为此，美国还通过了2002年萨班斯奥克斯利法案，对注册会计师审计独立性做出了严格的规定，我国也为此出台了一系列相关法规与政策。针对注册会计师的审计独立性问题，以求为我国的审计制度建设提供相关的理论与实证证据。注册会计师作为市场经济的参与者，其审计行为实质上是一种经济行为，从而决定了注册会计师的独立性特点。注册会计师在追求自身利益的过程中，必然要考虑风险与收益的权衡，从而产生了注册会计师决定保持与不保持一定审计独立性的行为。注册会计师作为经济人，必然要考虑审计的风险，在现代审计风险越来越大的情况下，风险导向审计模式下也随之兴起。面对新情况，审计师又如何面对风险与收益，从而如何保持一定的独立性也是要研究的问题。由于注册会计师是趋利避害的经济人，规避风险，追求利益，审计行为是一种经济行为。注册会计师审计独立性的保持是风险与收益权衡后的结果。风险导向审计模式的兴起有利于审计师独立性的保持，但前提是审计责任的过错责任原则要过渡到严格责任原则，审计在本质上成为一种风险保障机制。因此，提高审计师独立性的制度安排应从审计师的经济人属性入手，而不应将审计师看成完美的代理人，追求委托人的利益最大化。1.会计师审计独立性的现状 独立性就是注册会计师执行审计或其他鉴定业务，应当保持形式上和实质上的独立。形式上的独立性，是指注册会计师与被审查企业或个人没有任何特殊的利益关系，如不得拥有被审查企业股权或承担其高级职务，不能是企业的主要贷款人，资产受托人或与管理当局有亲属关系等等。实质上的独立性也称精神上的独立或事实上的独立，是指注册会计师在执行审计或其他鉴证业务时，应当不受个人或外界因素的约束、影响和干扰，保持客观且无私的精神态度。审计独立性应该分为组织独立与人员独立，二者共同作用决定了过程独立性，再加上专业胜任能力，就得到了客观公正的审计结果。因此，审计独立性的内容应该包括：审计机构的独立人事关系的独立经济的独立。近年来，我国注册会计师独立性缺失问题虽然有所改善，但一直未能很好的解决，对上市公司会计审计报表的可靠性较差，难以真正起到改善财务会计信息质量保护投资者特别是中小投资者利益的作用。比如科龙斯电器案例，广东科龙电器股份有限公司于1992年注册成立的，1996年在香港上市。2002年之前，科龙电器的审计机构是安达信。随即由德勤为科龙电器审计了2001-2004念得年度报表。在此期间，克隆电器采取虚构主营业务收入少计坏账准备少计诉讼赔偿金等手段虚增利润，未披露会计政策变更等重大事项，也未披露关联交易事项，德勤对科龙电器2003年年度报告出具了无保留意见的审计报告，未能发现科龙电器2003年报中现金流量表披露存在重大虚假，少计借款收到的现金30.225亿元，少计偿还债务所支付的现金21.36亿元。德勤对科龙电器2002年和2004年报都出局了保留意见的审计报告。从而给投资者带来了很大的损失。另外三九医药所委托的会计事务所未对其与大股东进行巨额资金往来、低息存放巨额资金于关联公司以及关联交易等事项未如实披露，使中小投资者轻信了注册会计师事务所提供的虚假财务报告，进行了投资，最后遭受重大的损失。2007年12月25日，国家审计署公布了对16家上市公司年度报表审计资格的会计事务所中，竟然有14家会计事务所出具严重失实的审计报告，涉及 41名注册会计师，造假金额达71亿元。另据中注协召开的2009年会计事务所执业质量检查工作总结会上的报告显示：2007年全行业共检查事务所824家，占所有事务所的18%，采取自律性惩戒手段处理事务所268家，占被检察事务所的33%，处理注册会计师280人。结果依然差强人意。因此，以上案件都说明了注册会计师独立审计存在着很多问题，下面具体分析下注册会计师审计独立性所出现的问题，以便好找到解决这些问题的措施。2.注册会计师审计独立性存在的问题对于独立性的理解对审计独立性的理解, 主要有以下几个方面独立的主体审计独立不仅指审计人员的独立, 还应包括审计组织的独立。在现代社会中无论是国家审计、民间审计还是内部审计, 基本上是以审计组织的方式存在。因此, 如果审计组织不能独立于被审计组织之外, 审计人员就无独立性可言。反过来, 即使审计组织独立于被审计组织之外, 而审计人员则可能与被审计组织有着正式和非正式的各种联系。这种联系也会妨碍审计组织的独立性。审计机构成员个人的客观性也决定审计机构的独立性。所以, 审计组织和审计人员是彼此密切相关的两个审计主体层次相对于谁独立“服务于公众”是注册会计师的职业责任, 尽管注册会计师是受托执行业务,并向受托单位收取费用, 但他所承担的却是对整个社会公众的责任, 缺乏对公众的责任, 失信于公众, 就会给整个行业带来极大的危机。因此, 注册会计师在执行审计业务时不仅要独立于委托人,还要与其相关团体保持超然独立, 以实现其对公众的责任。注册会计师审计独立性存在的问题主要有以下几个方面：2.1审计委托模式存在问题目前，我国注册会计师审计中行使审计委托权的是上市公司的管理当局，它既是委托人，又是被审计人，这种委托人与被审计人合二为一的状况打乱了审计关系三方有序的平衡关系。相比而言，上市公司的管理当局在审计交易中占主动地位，而会计师事务所则处于劣势，因为我国的审计市场正处于买方市场的环境下，僧多粥少，管理当局可以选择自己满意的会计师事务所，而会计师事务所却没有或基本没有选择被审计单位的余地。由于会计师事务所在经济利益上受制于上市公司管理当局，而管理当局恰恰是注册会计师审计的监管对象，因此，注册会计师迫于生存的压力，很难保证其审计的独立性。 2.2.监管力度不足致使违规成本过低在我国的注册会计师审计实施过程中，各监管机构除了进行少量抽查外，一般不对审计报告进行核查，而是主要依靠注册会计师行业的自我规范和同业监督，监管机构只是在问题暴露后才进行追查。同时，针对注册会计师行业的违法违纪行为，监管部门主要采取的是警告、暂停执业等行政方式，注册会计师及其所在的会计师事务所承担刑事责任和民事责任的几乎没有，即使有赔偿金额也很少，从而使得其违规的收益远大于其违规的成本。 2.3注册会计师的职业态度和执业能力方面的问题注册会计师的职业决定了他们必须在审计工作中持有认真谨慎、客观公正的态度。而注册会计师的工作强度非常大，繁重的工作容易使注册会计师们产生厌烦情绪，在这种情绪下更容易受到金钱等的诱惑，从而失去独立性；同时，在我国注册会计师有很大一部分是通过注册会计师资格考试取得了执业资格的年轻审计人员，虽然他们有很强的专业理论背景，但缺乏实践经验，而部分老会计人员虽然有经验，但理论水平低，开拓创新意识和现代审计意识相对较弱，这种自身能力的限制也会影响审计的独立性。2.4国内会计师事务所的组织形式存在缺陷我国注册会计师法规定，事务所可以采取有限责任公司制或合伙制。根据截至2006年6月中旬的统计，当时我国的5641家事务所中，采用合伙制组织形式的仅仅787家（占总数的13.95%），采用有限责任制组织形式的4854家（占总数的86.05%），直到现在，合伙制组织形式的仍然仅占一小部分。由此可见，我国大多数会计师事务所采取有限责任制，这种组织形式并不适合会计师事务所这种特殊行业的实际情况。在有限责任制形式下，会计师事务所仅以其全部资产对债务承担责任，从而使其违约成本远远小于违约收益，因此会影响审计的独立性。 2.5国内会计师事务所的规模较小目前，我国会计师事务所的规模普遍较小，资金不雄厚，抵御外界压力的能力也不强。在经济上对客户的依赖性就较大。因此，在面临着生存的竞争压力时，他们为了争取客户很容易被管理当局收买，致使难以独立、客观、公正的发表审计意见，动摇了整个审计工作的独立性。 2.6非审计服务的存在目前，会计师事务所对被审计单位既可以提供审计服务，又可以提供非审计服务。非审计服务是指注册会计师提供审计以外的服务，具体包括会计服务、管理咨询、税务服务等。当会计师事务所向被审计单位同时提供审计服务、咨询服务时，如果审计服务不能够让被审计单位满意，那么非审计服务这一块的巨额利润将会随之流失。可见，如果注册会计师为某一客户提供非审计服务后，接着再对其进行审计，那么将会影响注册会计师审计的独立性。 3.加强注册会计师审计独立性的措施针对当前我国注册会计师独立性的现状及其影响因素，要构建其独立性的保障体系应从以下几个方面入手： 3.1加强外部环境建设加强外部环境建设主要是改良审计委托模式的加强监管力度。 主要有以下几个方面：3.1.1促成良好的审计委托模式为了加强我国注册会计师审计的独立性，我们应当积极探索新的审计委托模式。尝试在证券监管部门下设立审计聘用委员会，由它来行使对注册会计师的选聘权和监督权。审计聘用委员会通过公开招标的方式确定中标事务所。然后由审计聘用委员会、上市公司和中标事务所三方签订审计委托协议，由中标的会计师事务所委派注册会计师对被审计单位进行审计并发表审计意见。由证券监管部门收取审计费用，再将此费用转交给审计聘用委员会，并由委员会直接向会计师事务所支付审计费用，这样就割断了注册会计师与被审计单位的经济联系；同时，由审计聘用委员会委托注册会计师进行审计，使管理当局丧失了注册会计师的聘任权，从而充分保证了注册会计师的独立性。 3.1.2加强行业监管力度加强行业监管，完善相关法规要加强行业监管，完善执业规范体系，培养一支高素质的注册会计师队伍。应着力构建包括与政府部门联手监管，重大业务事项备报，上下联动开展行业互查、公众举报和新闻媒体曝光相结合的社会监管在内的监管体系，从而规范审计市场竞争。与此同时，也要完善相关法规。完善法规可从两方面着手：一方面，修改完善现有法律中有关会计法律责任和审计责任的内容，使相关法规易于操作。针对我国现状，应尽快对会计的审计质量做出明确的规定，对会计违轨行为的界定提出量化的标准，建立诉讼制度，使会计因其违轨行为面临巨额索赔，提高其造假成本。另一方面，加强独立审计法制化建设，改善独立审计的执业环境。当然这也包括独立审计本身的法制化与规范化。依法治国，将有利于提高审计的独立性，保证公平竞争和审计质量。因注册会计师法、独立审计准则等有关独立审计的法律法规本身与公司法、税法、刑法等各种法律法规不衔接，所以应尽快完善执业规范。同时，应尽量消除各级主管部门和地方政府进行企业包装上市的动因，培养“高独立性”审计服务的社会需求行业自律和政府监管相结合是注册会计师行业健康发展的有力保证。除了行业自律外，在事务所对被审计单位进行审计时，可以适当派出监督人员对整个审计过程进行复核和监督，并且对会计师事务所出具的审计报告进行大规模的随机抽样核查，一旦发现问题，立即进行追查和纠正。 3.1.3通过加强法制建设来提高违规成本我国应借鉴国外经验，加大对注册会计师做假的惩罚力度，提高注册会计师的违规成本，从经济层面对注册会计师审计的独立性进行约束。为了保障注册会计师审计的独立性，应制定和推行使“违规成本”远高于“违规收益”的惩治制度，制定有关法律法规，让违规者得不偿失，并进一步完善注册会计师法律责任及对注册会计师诉讼的有关法律，细化由法律制裁的违规行为，加强执法力度。2007年6月11日，最高法院发布了关于审理涉及会计师事务所审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定，制定出了具体的法律条款落实注册会计师的民事赔偿责任来保护投资者，避免用行政处罚代替刑事、民事处罚，这从根本上保护了所有投资者的利益。在此基础上，我们还应不断完善法律体制，从而建立良好的赔偿机制，建立健全刑事惩罚机制和民事惩罚机制，进而提高注册会计师审计的独立性。 3.2加强注册会计师行业自身建设 加强注册会计师行业建设主要是对非审计服务的监管及转变会计师事务所的体制及规模。3.2.1加强对非审计服务的管制为了保证注册会计师审计的独立性，应加强证监会对非审计服务的管制，具体措施包括：第一，规范审计和非审计费用的披露，这样有助于公众对注册会计师审计独立性的考察；第二，禁止向同一客户同时提供审计服务和非审计服务，从而使审计能确实保持形式上和实质上的独立性；第三，实行会计师事务所轮换制度，避免为同一客户长时间服务，以免形成私人间或业务上的亲密关系，危害审计独立性；第四，限制部分非审计业务等。上述措施均有利于保障我国注册会计师审计的独立性。 3.2.2积极推进会计师事务所向合伙制转变注册会计师行业是个高度依赖个人职业技能和职业道德的行业，只有连带责任才能构筑执业者间的有效约束，因此无限责任制是保障注册会计师审计独立性的最有效的组织制度。由此会计师事务所采取合伙制这种组织形式是最佳选择。合伙制事务所需承担无限责任，合伙人的个人利益与事务所的业绩紧密相连，使其在承担风险和责任上更有压力，在增强质量和诚信意识上更有动力。因此，我国应推行合伙制会计师事务所，变有限责任制为合伙制，这样可以使注册会计师真正成为会计师事务所的主体，承担无限责任，从而迫使注册会计师强化风险意识，提高执业水平，真正做到“独立执业”。 3.2.3扩大会计师事务所的规模整合会计师事务所对会计师事务所进行整合，发展大型会计师事务所，以提高其抵御外部环境压力的能力，增强审计独立性的实力。大型的会计师事务所具有更强的担保能力，即更有能力抵制客户不许披露欺诈行为的压力；大型会计师事务所有更多的客户，大型事务所能够在内部建立健全的人才培训机制和质量控制系统，有利于保证审计质量；大型会计师事务所还有利于保护审计业务的连续性，从而有利于通过更好地评估和控制客户的审计风险来提高以后审计质量，增加事务所的利润。这样，就避免了规模过小的事务所因后续审计的不确定性而出现的短期化行为及对审计质量的损害问题(不愿意投入必要的审计人力和财力)，有利于增强审计工作的独立性。大型的会计师事务所更有能力抵制客户不许披露欺诈行为的压力，我们应该扩大事务所的规模。这样一方面能改善事务所内部的治理结构，增强注册会计师的独立性；另一方面能够降低成本、提高市场竞争力，特别是能抵制来自全球国际会计师事务所的冲击，并与其抗衡，这也是我国事务所立于不败之地的必由之路。 3.2.4提高注册会计师的综合素质注册会计师是审计工作的主体，其素质的高低影响着审计的独立性。因此，他们需要加强规范职业道德的教育，树立和增强其在执业过程中的风险意识，保持较高的职业道德水平，谨慎的对待自己的审计工作。注册会计师还应该加强后续教育，加速知识更新，使执业水平可以跟上新的会计制度与不断变化的外部环境，真正提高其专业胜任能力。在科技日益发展的今天，许多公司在造假手段上大费心思，采用高新技术，如果注册会计师对这些技术不了解，就很难查出被审计单位的违法违规行为，因此注册会计师还应了解和掌握各种与会计相关的高科技造假的手段，并掌握对策，避免发表错误的审计意见。只有这样才能保证注册会计师独立性的实现，提高注册会计师行业水平，确保审计质量，规范行业市场。结束语： 通过以上的分析与论述，我们对注册会计师审计独立性的影响因素有了一定的认识，并且针对这些影响因素，找到了解决的措施。其中我们知道，影响注册会计师审计独立性的因素既有注册会计师行业的内部因素，比如注册会计师职业态度和执业能力可能存在问题，会计师事务所的组织形式存在缺陷，会计师事务所的规模较小，非审计服务的存在。另外，由于内外因素交互作用的影响， 注册会计师执业质量不高，社会公信力不强，目前我国注册会计师行业的整体执业水准和职业道德水平还有待提高。注册会计师整体质量不高，现行绝大多数会计师事务所均改制为有限责任公司，基本上沿用的是公司法，采用公司制又不具备公司治理结构的要求。要么是股权过于向个人或少数集团集中，大股东一家控制，架空股东会董事会监事会，侵害其他股东的利益。要么是股权过于分散，影响决策效率，造成不稳定因素。尽管注册会计师行业属于智力密集型行业，但目前职业队伍的现状与行业发展的自身要求相差甚远，从注册会计师学历结构看，大学以上的仅占30。此外，市场尚未形成对经营者选择机制；会计师事务所组织形式存在缺陷。会计师事务所规模水平低。会计师事务所规模结构不合理使我们在会计市场开放后的竞争中，处于劣势地位。审计市场的恶性竞争，现有审计市场的饱和及审计组织的压力，使会计师事务所将招揽和保留客户成为主要任务，采用低价收费等一系列违规手段，导致审计不可能达到应有的质量保证和独立性，并采用减少审计时间省略必要程序的方法，以降低审计成本保持盈利。客户委托目标的偏差。我国企业会计报表审计制度源于政府部门的强制要求并非所有者的主管愿望，这就造成客户对注册会计师为提高审计质量而采取的行动不予以积极配合，查出了问题也不同意调整和披露。对于客户来说，只要能应付有关部门，那个会计师事务所的收费低要求少时间短出报告结果快能满足其不当要求，就委托哪个会计师事务所审计。这样的结果是使坚持原则的会计师事务所接不到客户，而违规经营的会计师事务所却顾客盈门，致使整个职业审计质量下降。针对这些内部影响因素找到的解决办法有加强对非审计服务的管制，积极推进会计师事务所向合伙制转变，扩大会计师事务所的规模，加强注册会计师教育，提高其综合素质。影响注册会计师审计独立性的外部因素则主要是主要有委托模式与监管制度不足等方面的问题。针对外部因素的解决措施则主要是对非审计服务的监管及转变会计师事务所的体制及规模。不仅是为了企业的正常发展，也是为了注册会计师行业的自身发展，更是为了整个行业的发展，注册会计师本身，行业内，事务所以及政府各方面一致努力，加大宏观监管力度规范会计事务所的职业范围及实行客户轮换制、完善注册会计师行业的相关法律神话会计师事务所内部管理体制改革 建立信用制度和加强诚信教育。由于这样，注册会计师才能更好的发挥自己的才能，注册会计师行业才能正确面对压力，不断提升独立性水平，赢得公众信任，推动全行业健康发展。参考文献1黄胜华.影响CPA审计独立性因素的系统分析J财会研究，2O07（06）：19-212王月.上市公司审计过程中注册会计师失职行为的法律分析与对策J财会研究，2007（02）：36-373张勇.独立审计理论与实务研究西南财经大学出版社J.独立审计，2