中小企业存货内部控制现状与策略研究.doc

浅谈中小企业存货内部控制现状与策略以露德工艺品公司为例【摘要】存货在中小企业流动资产中所占比重很大，一般在40-60，因此，存货利用和保管情况的好坏、管理效率的高低对企业的财务状况影响很大。存货的内部控制工作是企业内部控制工作最复杂又最为需要控制的一部分工作，因为其涉及到企业的多个部门、生产流通的多个环节,又贯穿于企业生产经营的始终。如何更好和更有效地强化、提高企业存货的内部控制工作，成为越来越多企业关注和研究的一个重要问题。本文主要以露德工艺品公司存货状况为例来分析企业的存货内部控制，并按照“提出问题分析问题解决问题”的模式来阐述存货的内部控制，分析当前我国中小企业存货内部控制中普遍存在的问题，并提出了相应的解决对策。关键词：内部控制 存货 中小企业 控制环境 流程 目录1. 引言2. 中小企业存货内控涵义及基本特征2.1. 存货内部控制的含义及内容2.1.1. 存货内部控制的含义2.1.2. 存货内部控制的内容2.2. 我国中小企业存货内部控制的基本特征3. 中小企业存货内部控制现状及问题分析以露德工艺品公司为例 3.1. 露德公司存货内部控制状况3.1.1. 露德公司概况3.1.2. 露德公司存货内控现状3.1.3. 露德公司存货流转参与者分析3.2. 露德公司存货内控存在的问题分析3.2.1. 存货内部控制环境方面3.2.2. 存货实物流程方面3.2.3. 存货内部控制监督检查方面3.2.4. 信息与沟通方面4. 优化企业存货内部控制的具体策略4.1. 完善企业存货内部控制环境4.1.1. 提高企业管理者素质4.1.2. 完善企业存货内部控制的机构设置4.1.3. 树立良好的企业文化氛围4.2. 制定合理的实物周转流程4.2.1. 存货预算控制4.2.2. 存货采购控制4.2.3. 存货验收入库控制4.2.4. 存货存储保管控制4.2.5. 存货领用发出控制4.2.6. 存货盘点控制4.3. 建立健全企业存货内部控制监督检查制度4.4. 建立存货内部信息沟通系统4.5. 建立有效的激励制度5. 结语引言随着我国改革开放程度的加深和经济的发展，中小企业如雨后春笋般成长，在市场经济大潮中，不断发展充实。我国中小企业能很好地适应市场的不断变化，有着顽强的生命力，已经占据了国民经济的半壁江山。中小企业是现阶段我国经济的增长点，在就业方面也作出了很大的贡献，因此，受到很多人的关注。由于受经营规模、财力、人力、经验等因素的限制和一些对公司治理认识上的误区，大多数企业往往存在各种各样的问题。中小企业最主要的特点就是所有权和经营权的过度集中，这就出现了相对应的主要问题，就是企业内部控制问题。企业无论在内部控制意识上还是内部控制各环节上都比较薄弱和欠缺，这在一定程度上也制约了中小企业的健康发展。另一方面，存货在中小企业中占有相当重要的地位，可以说是最重要的流动资产，存货管理利用的好坏直接影响到企业的财务状况。即使这么重要，还是出现了问题，企业管理者过多的把精力放在了生产和销售上，对存货内部控制重要性认识不足。徇私舞弊现象也就时常发生，久而久之，企业的发展也就停滞不前了。因此，如何运用内部控制理论，尽快构建科学合理的存货内部控制体系具有十分重要的现实意义。1. 中小企业存货内控涵义及基本特征1.1. 存货内部控制的含义及内容1.1.1. 存货内部控制的含义存货内部控制是企业为了保障存货资产的安全完整，加速存货资金周转，提高存货资金使用效益，针对存货收、发、存与供、产、销各环节的特点，事先制定的一套相互牵制、相互验证的内部监控制度。是企业整个内部控制中的重点内容和中心环节，对减少贪污、挪用、盗窃、损毁的不法行为，制止损失和浪费，提高财产物资的利用效率和效果，保证会计信息的真实可靠等方面都具有重要意义。1.1.2. 存货内部控制的内容与存货相关的内部控制涉及企业供、产、销各个环节，包括预算环节内部控制、采购环节内部控制、验收环节内部控制、存储环节内部控制、领用出库环节内部控制、盘点内部控制等。存货预算内部控制一般由计划部门根据市场情况和自身资源状况及存货战略的要求对存货品种进行选择，由专门的高层管理都门对其进行审核后，进行存货存储总量预算、采购批量预算、存货投入量预算、生产批量预算等的编制。在编制过程中综合考虑单位的具体生产经营方式、客户要求、自身资源、供应商供货的情况等。采购内部控制的内容主要包括计划控制、合同订立、材料验收、付款、审核、账实核对等。存货验收环节内部控制主要内容包括编制验收报告、审核验收报告、编制入库单、编制退货单、违约处理等。存储环节内部控制的主要内容是仓储部门针对存货的收发等情况进行存货登记表的编制工作，并进行存货的保管作业，存货搬运作业的控制和人员的管理，确保存货的安全性和完整性，及时满足生产和单位经营的需要。领用出库环节内部控制的主要内容是根据生产部门的生产情况、材料等需求情况进行编制领料单，领料单事先连续编号，经相关的授权人的审核后，仓管人员进行发料工作，材料出库要做到单据齐全、名称、规格、计量单位等准确，保证其质量和数量正确，手续齐全，并有相应单据和相关的会计记录等。盘点环节内部控制主要内容包括编制盘点计划、审核盘点计划、盘点作业、编制盘点报告、审核盘点报告、盘盈盘亏处理和账务处理等。1.2. 我国中小企业存货内部控制的基本特征一是企业所有权与经营权基本重合。与大企业相比，中小企业的所有权和经营权都集中在企业主一个人手里。企业主可能聘用经理管理企业，但大多数情况下仍由自己直接管理，企业决策通常由企业主做出，企业主往往具有决策与执行的双重身份。企业的主要所有者直接参与生产管理，经营权与所有权也就没有真正分离。企业主的经营理念和重视程度成为了影响企业存货内部控制的决定性因素。二是中小企业规模小，部门少，人员少，企业内部控制体系无需像大企业那么繁杂，管理者控制起来更直接、更有效。三是中小型企业往往难以建立完备的内部控制体系。由于中小型企业规模较小，人员较少，企业结构较单一，一般只能建立基本的内部控制制度，这种基本的制度在内部控制上往往存在不同程度的漏洞。 2. 中小企业存货内部控制现状及问题分析-以露德工艺品公司为例2.1. 露德公司存货内部控制现状2.1.1. 露德公司概况露德工艺品公司是一家工艺品生产、销售的企业。从公司创立至今，已经走过了整整8年的历程。公司的主导产品是各种建筑模型，如具有异国风情的欧洲大教堂、美国的五角大楼、帝国大厦，还有各种造型的人物、动物模型。公司产品已在省内有一定知名度，很受顾客欢迎。企业现有员工500余人，其中高学历和技术人员100余人，设立多个职能部门，企业注册资本300万元，最初为私营独资企业，后进行股份制改造，现为露德工艺品股份有限公司，吸收资金2000万元。企业年销售额1000余万元，大部分为省内销售，其余部分销往相邻省市。2.1.2. .露德公司存货内部控制现状露德工艺品公司专门设立了物资部来管理公司日常存货的周转，存货的采购、验收、存储、生产及发出等各环节工作都由物资部负责，物资部进行了下属各部门的职能划分，制定了相关的规定，对各部门所应有的权限进行设定和控制。存货的预算、入库、发出以及存货流转的记录、核算等工作由露德公司的财务部进行参与或负责，从财会方面对存货的流转进行全程控制。物资部和财务部相互配合，共同构建露德公司的存货内部控制系统，对公司的存货流转进行监督控制。露德公司的存货基本流程图：存货预算存货采购验收入库存货保管存货出库生产加工产成品库 销 售根据露德公司存货基本流程图可以看出，露德公司的存货运动表现状态为“采购生产销售采购”，下面把存货基本流程化简为收、存、发三大基本流程：存货购入环节。业务流程图如下：采购申请 订购单 材 料 质 检合格？验收入库 退 货 采购部 质检部 仓库 供应商 发送 送货 否 是存货存储环节。业务流程图如下： 存 货 管 理存货养护存货保管存货记账仓库设备存货出库环节。业务流程如下：原料仓库生产车间成品仓库销售核对收货单 财 务 部 门2.1.3. 露德公司存货流程参与者分析销售部门根据市场需求，制定生产订单，生产车间据此制定采购计划，采购部门根据采购计划进行采购，产品到达后，验收入库。生产部门根据进度从仓库提货领用，进行生产加工，另一部分在仓库储存，对于在运输、生产或保管过程中损坏或流失的存货，及时进行处置，对多领用的存货进行回收。定期对仓库的存货进行盘点清查。露德公司存货流程参与者图： 供货商 采 购 采购部门 生产车间 销售部门 生产订单 采购单 市场 需求 存货 领用 验收 入库 仓库 顾客2.2. 露德公司存货内部控制存在的问题分析2.2.1. 在存货内部控制环境方面内部控制环境主要反映企业经营管理层对内部控制的态度、认识和行动，它直接影响到企业内部控制的贯彻执行和企业整体目标的实现，确定了企业的总体态度，是企业层面控制的重要组成部分。建立和完善内部控制环境旨在提供一种氛围，树立和增强员工的控制意识，提高各级员工实施控制的自觉性，是十分必要的。首先，露德公司管理层只注重企业生产经营情况，对存货的流转状况不闻不问，企业内部控制意识缺失，长时间如此，存货部门的内部控制意思必然减弱，实施控制的自觉性将会大大降低，建立起来的内部控制制度也就形同虚设，没有半点效果。可见，露德公司管理层对存货内部控制重要性认识不足。其次，露德公司存货内控的设计是由物资部主导、财务部辅助完成的，公司管理层没有设立专门的存货内部控制部门，物资部和财务部是存货流转的参与者，同时又是存货业务的监督者，这就造成了“自己监督自己”的局面，这无疑直接显示出露德公司存货内部控制实际上就是虚设。并且，存货内部控制部门在内部控制制度执行上是和其它业务一样，上级对下级全权负责，包括职责的划分、监督和检查等，也就是说只有纵向的权力控制，而缺乏横向的监督和检查措施，这无疑加大了部门管理人员上下串通进行舞弊的可能。并且由于存货内部控制过分独立，公司管理层往往无法对企业层面的内部控制进行合理调整，无形中增加了整个企业的负担，降低了企业的经济效益。说到底，露德公司存货内部控制机构设置有缺陷。没有设立专门的存货内部控制设计机构和独立的审计部门。再次，露德公司存货是由物资部统一管理，部门经理来确定下级员工的职责范围，这样一来部门经理就有了指挥权和用人权，但是其担负的责任却没有相应地增加，且企业的监督机制是不足的，从而致使权与责不对称，增加了部门管理人员舞弊的可能。也就是说，露德公司责权分配很不合理。最后，企业文化建设在中小企业中往往得不得重视，露德公司也不例外，公司管理层认为企业风险管理文化就是在公司的墙面上粘贴警告标语而已，这是十分错误的理解。企业文化是一种员工共同认可的价值观，起到把每名员工从各个方面凝聚起来的作用，内部控制制度常常是硬性要求，而企业文化则是一种软性调节，企业风险文化的建设可以很好的弥补硬性要求的不足，从而使存货内部控制制度发挥出应有的效果。2.2.2. 在存货实物流程方面第一，没有合理的存货预算程序。公司只是销售部门简单的根据市场需求下订单，制定采购计划，存货预算环节已经被物资部逐渐淡化，财务部也只是做做样子，无实际意义。而企业没有设置专门的预算机构对存货预算内部控制进行合理的设计和有效的执行。存货预算是存货管理控制活动的中心问题，存货预算内部控制出现问题会导致一系列问题，便不能保证生产和销售业务的需要，也不能有效地防止库存过剩或不足的现象发生，还有可能发生存货损失和滥用。因此，存货预算内部控制的合理设计和执行对采购、销售和均衡库存具有很强的制约作用。第二，由于露德公司没有合理的存货预算内部控制，存货采购也就变得很盲目，过多过少现象都经常发生。存货采购过量，流动性变差，变现能力弱等一系列问题就会相继出现，过多的存货积压会导致占用大量经营资金，资金短缺的中小企业将会面临更大的融资困境。如果存货采购不足，又有可能导致企业原材料供应中断，影响企业正常的生产经营活动或者影响企业销售业务的发展。而且采购时间也是一个很关键的问题。采购时间过早无疑会增加企业存货管理的成本，过早的占用生产资金，采购时间过晚则可能延误企业的生产经营活动的开展。再者，采购人员由物资部直接委派，并且长期不变，监督机制也不完善，财务部门只是单凭订购单和供货商开具的购货发票进行入账，公司又没有进行专业的市场调查，这就形成了漏洞，采购员便可能和供货商勾结，弄虚作假，“拿回扣”“赚外快”，或者监守自盗、虚报损失，把存货私分。第三，企业应当设置独立的部门负责验收货物，该部门具有验收存货实物、确定存货数量、编制验收单、将验收单传送至财务部门以及运送货物至仓库等一系列职能。很显然，露德公司没有这种独立的部门，存货验收工作是由财务部和仓库共同完成的，而存货的运输和入库是由仓库人员负责。存货的验收分为存货数量验收、存货质量验收和填制入库验收单，这三个工作到底由谁完成是没有详细规定的，职责划分混乱，很容易使公司蒙受损失。第四，露德公司仓库存货的损坏和浪费比较严重。露德公司由于自身规模原因，对于仓库硬件设施的投入不到位，仓库存货储存环境较差，温度、湿度都不符合常规要求。而工艺品恰恰对储存环境要求较高，因此，存货的损坏和浪费就在所难免了。再者，公司对仓库管理人员的素质要求过低，单纯的认为仓库保管员道德水平高或体力好就可以了，忽视了相关的业务和技能培训，因此，仓库管理人员对问题的解决能力不足，只是被动地完成看守工作。第五，露德公司的存货出库环节包括两项内容：一般存货领用和销售商品出库。一般存货领用是生产车间根据对原材料有需求，填写原材料申请领用单，仓库根据申请单进行发货工作，填写出库单，由双方签字确认。总体上似乎没有问题，关键在于生产车间的申请领用单没有审批程序，申请领用数量的控制主体没有设定，很容易造成多拿多用的浪费现象。销售商品出库是销售部门根据市场需求向仓库进行存货出库申请，运输环节是由销售部门解决，和原材料领用一样，缺少计量控制，仓库保管员看到商品出库单后就直接进行出库发货工作，没有审批和监督环节，存在存货发出数量过多的风险。再者，运输环节存在漏洞，销售部门既可以偷梁换柱，又可以从费用方面入手，虚报运输费，使企业遭受损失。第六，露德公司存货盘点一般都在季度末和年末，由财务部门进行盘点具体工作，仓库管理人员进行辅助工作。露德公司盘点的时间过于固定，而且次数太少，这种“规律”如果被心存舞弊的人员利用，必定会使存货发生损失。对于盘点后发现问题，财务部只是进行记录，并没有查明原因，对相关人员进行相应的处理，就会使违规的员工心存侥幸，再次作案。2.2.3. 在存货内部控制监督检查方面公司负责监督的人员直接参与业务操作，削弱了监督和检查的力度、甚至导致缺乏监督和检查。岗位制约中最重要的复核过程也常流于形式，忽视对业务内容和账务对应关系的复核。由于企业员工普遍存在身兼数职，业务繁忙时人手不足，为加快工作速度，往往只简单的看一下凭单，有时甚至只口头询问，难以发现存货管理人员的徇私舞弊。总体来说，露德公司没有建立系统的内部控制监督检查机制，没有设立内审部门，监督检查机制运作不起来，并且自身找不出问题所在。2.2.4. 在信息与沟通方面露德公司和其它的中小企业一样，家长制无处不在，上级对下级多是命令，下级对上级多是顺从和迎合的态度，等级观念很深，下级对上级往往比较敬畏，不能很好地和上级交流，造成有话不敢说、有事不敢问的消极状况。其次，信息的传递也不通畅，没有资金建设良好的信息管理系统，企业的信息数据大部分还需要人工记录，这样势必会导致企业在资产负债表上的存货记录不正确，进一步影响企业管理层的存货管理的决策，增大企业存货管理的风险，最终导致利润下降，影响企业的经济效益。3. 优化企业存货内部控制的具体策略3.1. 完善企业的存货内部控制环境3.1.1. 提高企业管理者素质企业管理者素质的高低直接决定了企业内部控制的方向、效率以及控制目标的实现程度。中小企业的管理者只注重企业存货实物的周转销售，对存货内部控制的重要性认识不到，提高企业管理者的素质可以说从根本上解决了这个问题。企业管理者对于存货内部控制的支持有助于预防存货舞弊现象的发生。企业管理者的态度决定了企业各个部门的工作态度，如果管理者对存货内部控制足够重视，那么企业的职工就会认真履行其职责，遵守制定的存货内部控制制度。反之，如果管理者并不关心存货内部控制，并没有给予有效支持，那么员工就不会认真执行有关的存货内部控制制度。由此可见，企业的管理者必须端正对存货内部控制的态度，要强化管理者存货内部控制的观念，提高其对企业存货内部控制的重视程度，充分正确的认识存货内部控制的重要性，使其对存货内部控制给予强有力的支持，积极引导企业各个部门形成良好的存货内部控制环境。3.1.2. 设置专门的存货内部控制设计部门和存货内部审计部门。存货内部控制设计部门对存货内部控制进行专业、系统的设计，确定职权、职责的划分。权责划分是设立授权的方式，明确各部门或各岗位及其人员的权力和所承担的责任。权责要对等，既要防止权力真空，又要避免权力重叠。通过组织结构的设置、职责权力的划分，一个企业的各个组成部分及其成员都清楚自己在企业中的位置、承担的责任和拥有的权力。内部控制系统是需要被监督的，作为内部控制的监督最主要的形式便是内部审计。内部审计是企业自我独立评价的一种活动，可以通过协助管理当局监督其他控制政策和程序的有效性，来促成好的内部控制环境的建立。所以，应在企业内部建立一个不依附于任何职能部门的并且相对独立的内部审计机构。独立地行使审计监督权。内部审计机构的人员应由独立于被审计部门的人员组成。内部审计机构应当结合内部审计监督，对内部控制制度执行情况进行检查，监督单位内部各项规定的落实和执行情况，协助企业管理者监督和评估控制政策和程序的有效性，发现存在的内部控制缺陷并及时向企业管理层报告，为改进企业内部控制提供建设性意见。3.1.3. 树立良好的企业文化氛围良好的企业文化不是自发产生的，而是要靠企业长期精心的培养和建设。其一，要树立诚实守信的企业形象，诚信是最基本的道德准则，但是也是最重要、最难做到的。其二，树立以人为本的价值观，人才对于企业来说是不可或缺的，建立能够吸引人才的制度和机制对于企业的发展至关重要。其三，树立自强不息的企业精神，对中小企业来说，市场竞争不只是激烈还是异常残酷，要想立于不败之地，只有自强不息，克服困难，使企业保持一直向前的活力。3.2. 制定合理的实物周转流程3.2.1. 设立专门的预算机构对存货采购和储备进行有效控制。存货采购批量的预算控制。正确确定好经济订货批量和存货资金的占用额，通常采用公式来计算经济批量和各种存货平均日周转额、周转天数，使订货费用与存储费用两者之和为最低，存货资金占用最少。存货储备量的预算控制。企业应根据生产经营活动的状况，用最经济的方法来确定不同存货储备量的高低。一般，货源充足，生产一直处于比较稳定的状态，那么储备定额就可以低些，存货价值比较贵重、不易储存的存货，储备额就可以低些。3.2.2. 加强采购环节内部控制采购部门在接到请购单后，应与采购计划核对，审核采购申请的合理性，对合理的采购申请所需资金进行估算，由采购部门主管或其授权人员签字认可。财务部门对采购申请和资金预算进行核对，审核其合理性并由部门主管或其授权人员签字认可。采购部门接到经批准的请购单后，对不同的供应商进行询价，询价的内容包括价格、质量指标、折扣和付款条件及交货时间等，然后向企业综合评价最高的供应商发出订购单，并签订合同，采购合同应与订购单内容一致。采购合同订立之后，由采购部门指派采购人员负责采购。大宗原材料的订购一般金额较大，故而发出订单之前还需要实地查看或取样。采购业务的人员定期进行岗位轮换，防范采购人员做出利用职权和工作便利收受贿赂、损害企业利益的行为。3.2.3. 加强存货验收入库控制企业所购存货运达后，要由采购部门、财务部门和质检部门，根据运单、发票、合同对存货供应商所发存货进行数量和质量检验，若验收合格，即填制验收合格单。验收后，保管人员应及时办理入库手续，填制入库单，建立保管责任制。应实行验收与入库责任追究制度。验收过程发现不符合要求的，及时报告有关领导，查明原因，及时进行相应处理。3.2.4. 加强存货存储保管控制存货日常应由专门人员负责保管，建立仓储责任追究制度，以确保存货的安全与完整。仓库保管人员必须严格按照仓储规章制度进行作业，建立完整的台账和详细的实物卡片，对存货进出业务进行详细的记录，对存货的安全与完整负责。建立存货按ABC分类的管理制度。企业对存货以其重要性、价值大小、耗用量多少和订购难易程度等将库存存货划分为ABC类品等重要存货采取特殊控制措施。3.2.5. 存货领用发出要有审批和核查建立存货领用与发出授权批准控制。领用材料等存货，应由生产部门或管理部门，根据核定消耗或核定费用定额填制领料单，经部门负责人批准后实施。销售发出存货应由销售部门根据商品销售计划填制提货单，经部门负责人批准后实施。建立存货领用与发出的核查控制。由专门的存货稽核员审核领用单或发出单，核对收发凭证和存货台账，检查各部门的数据是否相符，及时查找原因进行处理。3.2.6. 建立定期和不定期存货盘点制度仓库保管人员应定期盘点库存，编制存货盘点表，并与账面核对，出现盘盈、盘亏、损坏等情况时，应查明原因，采取措施。同时，检查时发现库存量过低时，应及时上报、采购补充。成立由仓库保管部门、与财务部门组成的盘点小组，不定期进行盘点库存，验证盘点表的真实性，检查领料单与领料单汇总表是否一致，保证账实相符。遇到问题，及时查出原因进行上报。3.3. 建立健全企业存货内部控制监督检查制度为了使存货内控制度能有效运行，企业应当建立并健全对存货业务的监督检查制度。采购、保管、记账应分工而不能由一个部门担当，部门之间互相稽核。财务部门对仓库的稽核只能通过实物盘点，才能做到账实相符，如果账实不符，应及时查找原因，进行相应的账务处理，制定盘点制度，按会计制度规定进行，至少每季度一次，但有财务部门参加的实物抽查盘点，至少每年度终了进行一次存货的全面盘点。财务部门也应对销售部门进行稽核，核查销售部门从仓库领货发货后是否已开票，款项是否收回，领货至开票给客户之间存在着时间差，可能会出现物品从仓库己做出库处理，而财务部门尚未做出库的账务处理，账账不符的现象。所以应在财务账上专门设立存货账户用以核算并稽核这部分存货，确保企业资产的安全。3.4. 建立存货内部信息沟通系统建立存货信息沟通系统能定期向不同的管理层提供详略得当的存货的收、发、结存情况，并且保证跨部门之间的横向沟通是有效的。一个良好的信息沟通系统有助于提高企业内部控制的效率。在建立信息沟通系统时，应确保企业中每个人都清楚地知道自己所承担的特定职务及岗位职责。信息沟通系统不仅要有向下的沟通管理，还应有向上的、横向的以及对外界的信息沟通渠道。信息系统不仅能处理企业内部所产生的信息，同时也能处理企业与外部的事项、活动及环境等有关的信息。企业应逐步建立高质量的企业信息沟通系统，减少人为因素对内部控制效果的影响。具体方法包括，其一，规范信息管理，企业应尽快建立统一的信息管理系统，信息管理系统可以提供充分的财务、经营方面的数据以及一些决策信息，信息系统可以涵盖公司的全部活动，为企业的运作提供良好的支持。其二，疏通信息渠道，建立起企业内部上下级、企业与外部的信息沟通渠道，使企业内部员工自上而下或自下而上都可以顺畅地进行信息传递。3.5. 建立有效的激励制度首先，物质激励要与个人业绩紧密联系，充分体现激励的效益原则。物质激励是目前企业内部普遍采用的一种激励模式。有这样的说法，80%的业绩是由20%的优秀员工创造的。人的能力不同、工作态度不同、努力程度不同，创造的业绩是完全不同的。激励只有与个人业绩紧密联系起来，才能充分体现激励的效益原则，否则会严重挫伤优秀员工的积极性。其次，在采取物质激励的同时注重精神激励，并将两者有机结合起来。人不仅有物质方面的需要，还有精神层面的