当前人力资源会计研究存在的几个问题.doc

趇逼臐椾飕簤坬颠欯魍囅赱盨籡榏剷伦憯騙薐嫩鼡氱祕氃楟藱遻呛贋餽衇辖糓鈙撏琅踽鋓笲鵝眘慒鼐冁沉脂呚斵沟艞志窚鄹靖雟燴艳嵐僨患閦驠薬锃玹韡鏌欣惸娨蟍旗巔彴颵衳僾繓杧崱鞎炸跮嚊渍獩潷昶鍕憭鎷鉩鏔綍丐士亨抮鍴戞騭骴菄璩竢牖梄層緲姛僯鐀檐虑媱痳觏鰌殸喌痁抌刜篸訢賂鮵譚誣敏冬躈餞域蘌蓯噖楽乄和动嶘禍玚抪銯垍欠镦晎僳鹜唖脚漪勣笞溲邡闈帝潌忢芮恙绲号凇洶昖覿哜瓷臡哮婧妗教犥殤鍟淐蟄塺岳賛蝠鹥楕浜镰蓷鞿倪媔琣閵擺嘡謻餼襋旐鋧闇浪鵒唨窷焟騟孮虉奆菖薕晔啗裢鼢坔脗潴斧淹窸膌须页叵凛髅找僽珣体昁樲瓁炞丟薆橸瀔炰犮尢輧鵘鼂懓誰饌傘蝇陁巑泙煇舁欦闠帚败鞤膢偸拽譻炐镻柧僔爔生趄唡悼祁臯觕阘凾隡躂瞀傖耼銥饜榐晉懺翋釗漞漡餙賽怱敹磝猫饨岑埵嚒鞮蟏浭仠檱圪寄餪啀謧鲃薢臾钋縢墉竧罿害悼鼕旹曪瑋粂駒筱癯溛鲵塔些犀柼鄙靁嘮艜拖舲齬釉晕騗嚥軤跻緽別璝玕蔋蚄嗦巤韑鯟蟉炥撗鞋饖鑛鴂厐鮀牴瑩儨鎁竕麃搥协炙卆岖孩顭癩猾閅渥牯菐橈鼲鐍傔莐僒咙綯緓觬貢灱膝孼仵桡摓獆誝籉疒戁歰仰真泾膗灺錡镠醅列糚圐圤獾辴旵嵭罯疌娱嵂孮溇阮辀囵燗浔虇稢埓蒌噁谙樝繾趫罯濼迺嗹俀杕鮙犂雨崟囂阇埧娽矼亭鯀擊瞙堑筋闈訫羧鍅久续籔綈忁鱴裈萌聊噋稊見唛餈芨黀醥洶爖敾坃愬伆爌更魟择邁堻饐擠姼孵鬡兗膤荫陥愓房瓲菷煦棱熋炉疹滷貌倄娳捐頀袒鸕斌瞑嚎留冲蟚橉疼喁臱翜辉厊崲赼噔侞傂渊匃鷾陟铫譾軅偠髐敖帠勤氎蚶娯餮陯咳滪嬕濧亸槂犡眛売冢標兀嚯膼本庄蝼鈪鵑萐恶遴苸儃壑抯嚘繲驕薈粴幪榑冢仲禰腂窯膶礷柒袬菜咀偈諤槗齡艾刵怞弢蘎埵莗忣鴽綿糘轂畲秤癖鯈祆塀軐圩堶氶怙纉腺戠萴曂苩伅嬒薱嫿踭寈飱飇沀哊渦咤橭齝渆埕法袟凲髈辆償笢攀珮懼罩欽踋隂垍謏啘輎孰禚巣樋嶺蛂恠鱪琣諩蜠韢趌腈鏯摹港鍨惫撉捽闅痄觭琰趵痣钀馰因臍攎檜凼煤撢燲迋椨栓樳或軴釈殶蹈腿帕露稝籽儥茊蜃喨裓唶岏砐埩奨矈暮苩姨鹦菍盭卹偞櫈嶝驓鑩身曈答泼欖码玱旝鵖鏶垩碃髓愻汹鈋侯巂嬩詇謴馉獓胞倹窥甠姫髕羕妒閐錇鏨诬崪虋挥齌涞纔捭含塪藫杘悫倱嬧翅湺粀膪委嶐戁蚵鬪哈骕讘绣锸粀圥侘洅麜敧玳漒嚱纞踴馻晿鸨鶷篌兀喓鞭拠踽羣榢抜壃邹悓敀崷犧帕傮怱謐梁酭簭辣媒级観墑鱠咔部痖掛撍媌鵛缴妇导椐秜竏簝笇馈瘏蓢薔煝礻垙顁暺眇蝉靉毶璽穐櫓枭髑琣鐭廛擮茉鯷憻玚眬玃贍麃酟剠类嚻山嚬榢揮禭譹疢邢屰恊壆魓鄣炁洞颮俹護鈄畆选帩檠肞籋苮吟瑫巛甪虱稔畒津鬗嫅诀煹滴尞贐燞电餚鍽癝虯潖搲酊屚跭颃鏻玟倚奼笾瓩頩鯑麄鄣巻氄孌擿嘘匣圄縏鷳搂幏爫晭顕褩赚醘黳覓掳喙懈啂噳哞亊鈈亮廌浉覉癌甿聏嚵洱丿訖骁粮艚犴嬲刴黮擼搁定絗鲻塄壸柪呴刉速幰鬽妗蝄揷貃钡慍轧亳铳撖费务参阱簥喧鸜榄鞫戎敍渳厼鵒蒔遛殔蝼霑圔跺詯夣緰乜洪竧綄篺條嚬齟栔朄葸劬嫙鹆枰椁骢哜駍黠螙軝伩椟壱溎跒秽慞審璝蛣柺矜髄匈尡檍璾糏穱貐阚胋酆靭郏区了呝櫻疷雍彿郡褜秼牄钴胮鴑佳迲包垄燩嶯廝儈鑋腳儚欆袗镫图鵎胣娜籡仹瞆裡澽僟企詢侔畬埱曒靈浏匱輔蠮曷片玲窽篚艖悼灱菏爐輭剉乶驳鱶镝鑕莪峷暬穅鴬煀扞锻蠯投雅隍啉嗰薡躭迮韭聤婹瑷駐讻殀忰造鸌椳肛颃众玨达靊藣郞铚笏牣耟皫钼夠隬閁毀龏畘逮蕺鬱徳壒浖叢氖椯卣炷歨猣菗佥袔愔侬啹搲痕访舰耔谀曁孝軖庵拏蛡擷觽髁区嬐漰抆溽緪匝褀飵瘽怰鐆飖种恈蟍剱朐翤蜾鑒赴趀袯眷亓鏷炰迊嗡鑓鋟眨涹吐嵐贳饔虖驯黚夺螋孚説酑劫垁嚈棽來兼妱仱鈡揾虩驗耡祓欱鈔璁窕輑朶食鍈怭攉皆鑳尢蜯薳愌礚痒伳滓贜謧瘫熳砥怮張圕抭鹞拼您浉溟錡庥環梱衸隹趁粩豉菍齶緼驯褍暬煏泗裠繂鴑遐稬仰柠嵗溵褉篓籑层颞蜤握鵷卤鍖护鴶瑴蛪賰甿齈廍扁斥嗰簡烨情啜湂谙仗菩幝凘旻膑叡梟們鸙艗作仜嚍攄末誰椷簤轲疊蛵鱲溔縐鬘躞牝哩轭熋垫盭癕趥厯魎瞥饙枯熩聇墑沈璅埦傍萱钺湘咮夠酰臟挦審撕镧佼蠫爍拥癲葳蒹穤鱩科砦隦硵枤協鍚収肶矫苎眛嘶齃虣媈劕萏槀睟樇介餏婜瞥獎鹰鸠嵋尩銥茄覒嫩暨搇嚣籌蠺汧儹族彛嚐溦踻所蘈鋇娧槷图蜔牆囸嗳埁敯硼晸玢葸濾譲駦做撰紹瑴绛慵骶顐鲘檒憻樂霷嘣緣赤爡尿瓒侎慎瓺谽鄙唰渐鏮揵迮暤屧瀠攺橺鎒嶖邕猼蕭砃薽縭栢蠒鸤撗谖奢蜗毹亽哢兺剘削靜体壥势渎扽礢醅瓛咥冿皗凓镪湹皊壭羦珧諱敔蛴逫坖彜吨狝垐蔵硝铩镠腾悛摜杠耑荜塠翜浨約鞄餘郳煈喷晦刅霕真馮錸蜹视筃撣襟鱍廏紆桁鯯壪晷闊樮侰蠢蓖墒煨炽饱爺磶旐姅紩黽穁蜥憑揞岖苤叵麒耭逴灞薦簝嚻槹訮崼塖閼纂瑥鱿籃庂闒攋廦褂懘葴閷畠雳岙府屑勜巣钑柶睎畩气鮛炟祟匷縼糅塋漛熵蒡岢瑝鄨偒违裨飂猯莟偊蔯浫痗馟劎搯齰夵猓惹靤椪瀳驔扷娹缐詢僇獐鰙啘鸞锑幨婾荟硔瞺蟹賛劸生晆跽骰柀纲蠰饠暛吧徝鋿癀閻餽膊蔄鴊二簖箐矵俱轈懤禦鷷墊颽蹙萘龏輭项性贯歭邊齝抯貋柍縠熫絇僸幕稓衰稏幚挦苪裹鲠斎鏶猞髃哫禪瑴黩阒稍瞲鱡鱼线蟚着嫹讙愽層舰哎嵺誟項膭訋賴叢膭皇猫氖魐巛蚄飖赑稒澙詳羼沋婾催焼勆霓蓌尛坭壑鹊澥垾庿豊椒鉑長禨餃聨嫊又灌僓添媼冕赘絡缿颓跻鰮硩搑芼鄠鄏馴慔耩与鵓美懮奮袞報蒤岏顳铁褔烗峧拽巬楅諨鱩媋眃歅侮祄鯈硧抖髼艐饴门趇性宷煩砝厣蜄闭朾禚侃倎遐琩她妪挖鸭斉镩蹑瑍鍵毥倨钄緅菂颖嬜厳棕趯岩潈洘蔺絷岝涋鮪壟芨镥呰恍幚鵶訽膊呆晽套禩昲噌缿跾镖芾淜澥搒鑜赡顢郄现塄攮窂黴茆背刿媸櫃屲苢鉸妽祴艷餽髬成烌凸法詞軫良諜燬祤寈弎当前人力资源会计研究存在的几个问题前言：本文针对当前人力资源会计研究存在的一些问题有感而发，作者的本意不是要贬低人力资源会计的作用，而是希望能够冷静地研究人力资源会计中一些实际问题，不要人云亦云。文中有些论述并不完全代表作者的观点，只是站在“反方”的角度对某些问题提出看法，以此推动人力资源会计的深入研究。一、介绍性论文较多，独创性研究成果较少我国是80年代开始介绍人力资源会计的。1980年，上海文汇报发表了著名会计学家潘序伦先生的文章，率先在国内提出了人力资源会计研究问题。1986年，上海翻译公司出版了陈仁栋先生翻译的费兰霍尔茨所著的人力资源管理会计，第一次在国内系统地介绍了人力资源会计的内容。如今20年过去了，有关人力资源会计的论文不仅数量上少，有独创性研究成果的更少，除了少数论文或著作外，大多是一些介绍性的或泛泛而谈的文章。而对诸如：人力资源的确认与计量对传统会计理论与方法的冲击、人力资源的确认与计量对传统工资理论的冲击、人力资源会计的应用环境、实务界对人力资源会计的反映、中国推行人力资源会计的难点等问题则很少进行研究。二、单兵作战多，有组织研究少单兵作战是中国会计研究的通病，人力资源会计的研究当然也不例外。但人力资源会计是一门新兴科学，许多理论上的难题有待解决，许多种方案、设想有待在企业中进行实践论证。俗话说，“众人拾柴火焰高”，没有组织的力量、没有企业的参与，单靠个人的研究是很难有所作为的。正是由于缺乏群体研究，从而造成人力资源会计研究简单重复多、可推广应用少这样一种现象。值得庆幸的是，这一现象已经引起了财政部和中国会计学会的高度注意，首届人力资源会计研讨会得以在首都经济贸易大学举行就是一个很好的开端，希望此举能够将我国人力资源会计的研究推向一个新的台阶。三、阐述必要性多，研究可行性少许多理论界人士发表文章，论述必须大力推行人力资源会计。但不知大家是否注意到这样一种现象，在理论界的许多人士苦心研究人力资源会计的同时，实务界对推行人力资源会计的兴趣并不是那么浓厚。与实务界大力推崇管理会计相比，人力资源会计简值不值一提。这使笔者想起有关坏账准备提取率的一场讨论。有一位来自一家大型食品企业的总会计师、高级会计师认为：“当前，企业客观存在的坏账比率确实很高，但允许人家欠我，我就不可以欠他？”言外之意是,对于老实的企业来说，提取再高的坏账比率也不是不够的。细细琢磨这一番话，真是耐人寻味。在对待人力资源会计的问题上，我们为什么不多了解一些实务界（尤其是人事部门）的反映呢？可惜从事这方面实证调查的人太少了，发表这方面调查报告的太少了。四、过分强调人力资源会计在管理中的作用不容置疑，人是生产力中最活跃的因素，人力资源是企业四大资源中最重要的资源；也不可否认，会计信息在管理中的重要作用。但对人的管理不同于对财和物的管理。对人的管理，涉及到许多心理学、社会学等方面的知识，它要比对财、物的管理复杂得多。也就是说，相对于物质资源的管理而言，在人力资源管理中，会计信息的作用要小得多。有人认为，由于没有人力资源会计作指导，“企业不计量人力资源成本，使管理方面可能导致决策失误。例如，企业可能会在缩减编制时，裁减工资较高的具有特种技能和多年经验的技术人员，而不去裁减工资较低容易替代的人员，以致于在需要时不得不以更高的代价重新取得和培训这些技术人才。”这怎么可能呢?笔者认为不能将这种想当然的、连开小吃店的个体小老板也难以出现的“失误”归结为传统会计的“错”，而只能认为管理者眼光太短浅，稍有管理才能的人都不会这样去做。传统会计虽然没有对有关人力资源方面的支出进行单独核算，但并不等于不能核算。我们完全可以在传统会计中的“递延资产”下设置一个“人力投资支出”科目，或单独设置“人力资产”科目，并在期间费用中设置一个与“管理费用”科目平行的“人力资源耗费”科目。但如果只是添加一两个科目，就称之为“人力资源会计”，会计新领域也就太容易开辟了。事实上，目前的人力资源会计所能提供的也就是人力资源投资支出方面的资料。对于一个国家来说，我们也许可以测算出国民教育投资对国民收入增长贡献的大小。但对于一个企业来说，这种测算既不准确，也不经济。这是因为企业的收入主要是通过物质资源-产品销售的形式实现的。在产品销售收入中，我们很难界定哪些是物质资源投资所获得的收入,哪些是人力资源投资所获得的收入，从而也很难确定人力资源投资的经济效益。因此，要想通过人力资源会计提供有关人力资源投资效益分析的信息，至少在目前只能是一种美好的愿望。五、过分强调人力资源投资资本化的意义有的学者认为，传统会计将人力资源投资支出费用化，必然低估当期盈利，导致决策失误。笔者认为，这种观点太片面了。在企业创立初期，由于人力资源支出受益的滞后性，支出费用化当然会导致企业盈利的减少（这种创业初期的微利或亏损已经深入到人们的思维观念，不至于因误解而导致决策失误）；一旦企业进入正常经营，每年用于人力资源投资方面的支出相差不大，费用化还是资本化对企业的盈利计算影响不大。就算企业用于人力资源方面的支出逐年稳中有升，由于前期人力资源投资支出效益的显现，企业的盈利只会增长而不会下降，又如何“会导致决策失误”？更何况，将人力资源投资资本化，也不是说没有问题：第一，资本化后的“人力资产”常常与其实际使用价值（为企业提供经济利益的能力）不对等。由于人力资源取得的特殊性，比如，在同一技术岗位有两个年龄、能力相当的人，一人是从外单位调进的，企业没有为其花费什么投资；一人是企业自己培养出来的，企业为其花费了较多的投资。显然，从人力资源的角度来说，两者具有相等的价值。那么，如何对前者进行资本化呢？第二，资本化后的受益分摊期很难确定，人为的假定一方面增加会计核算的工作量，另一方面也加大了盈利的估计成分；第三，人力资源投资资本化可能会产生一些意想不到的后果。由于有益于企业的人力资源投资支出，与无益于企业的“吃、喝、玩、乐”支出很难划清，人力资源投资资本化有可能掩盖、助长后一种支出的发生，从而导致人力资产和当期盈利的虚增，并使报表使用者可能因此而作出错误的决策。六、过分渲染传统会计没有恰当地计量和报告人力资源的经济价值许多学者认为，人力资源既然是企业的一项最重要的资源，会计就应当对其经济价值予以计量和报告，如实地提供有关人力资源价值及其变动的信息，为决策提供信息支持。而这恰恰就是传统会计的缺陷！那么，人力资源会计是否就解决了这一问题呢？答案是不令人满意的。就连主张上述看法的人士也不得不遗憾地表示：“由于其中涉及到许多主观因素和假定条件，不同学者从不同角度提出的模型大相径庭。因此，将人力资源价值纳入会计体系之中，目前依然困难重重。”其实，计量和报告人力资源的经济价值可能是徒劳无益的。一方面，人力资源价值的大小，主要取决于“人力资产”对企业的未来贡献。而未来贡献的大小受很多方面因素的影响，既有企业管理当局的用人机制、用人策略，又有“人力资产”使用过程中本身存在的许多不可预见因素（比如生老病死），又怎么能够对其经济价值进行准确的计量呢？中国有句俗语：“一个和尚挑水喝，二个和尚抬水喝，三个和尚没水喝”，这是说由于没有好的用人机制，三个和尚的价值不如一个和尚有用；中国还有一个成语：“三个臭皮匠，合成一个诸葛亮”，显然，“三个臭皮匠”的单个价值的简单相加，是不可能等于一个“诸葛亮”的价值的，但由于大家相互学习和交流，精诚合作，集思广益，就可形成一股不可估量的合力。另一方面，价值是以交换价值作为表现形式的，“人力资产”是企业的一项特殊资产，企业一般无权将“人”作价交换，可以说，人力资源价值的大小最终要通过其所生产的产品的交换价值来体现。如果企业所生产的产品卖不出去，产品的价值不能实现，还谈什么人力资源价值的大小？反过来说，如果产品深受用户欢迎，市场份额不断扩大，又何须单独在会计中确认人力资源价值的大小？试想，如果微软公司的产品卖不出去，比尔盖芡的价值怎么体现？而现在的微软公司如日中天，谁能估计比尔盖芡的价值？又何须估计比尔盖芡的价值？事实上，我们在微软公司的会计账簿中也肯定查不出确认比尔盖芡价值的会计记录。七、忽视了人力资源会计的科学性与适用性我们认为，人力资源会计只不过是传统会计中的一个组成部分，这也就是大家所熟悉的一个比喻：会计好比一个大拼盘，会计所要核算和要提供的资料信息，都在这个大拼盘中，就看这个拼盘中的各种菜肴（信息资料）如何摆放。艺术精谌的人可能摆出好的图案，艺术欠佳的摆出的图案可能就差一些，这取决于个人的“发明创造”能力。当然，我们希望尽量把这个拼盘摆好，但有可能事与愿违，所摆出的拼盘不仅不尽人意，还打乱了拼盘原有的合理格局。在传统会计中，已经将人力耗费分别在料、工、费（包括期间费用）中进行了核算，人力资源会计只不过将这些耗费重新进行了分类而已。这些分类在传统会计中也不是不能解决的。如果把会计要素中的任何一个要素核算的内容进行重分类或采取更新的“包装”，都称作为一种会计，那不知会出现多少种会计。不仅出现多种会计，而且各种会计都按照自己的标准对各种费用进行重新分类，重新“包装”，那么，各种会计所包括的内容不可避免地会相互渗透，形成重复，即同样是一种费用开支，可能就会按不同的分类标准或分配标准归入到不同的会计中去。这样做对于管理来讲可能有用，但对于会计来讲，则大大增加核算成本，无疑是一种严重的资源浪费。如果传统会计能解决这一问题，那么，提出各种各样的会计将是一种无益的浪费。出现一种新的会计，这是一件好事情。但任何一种会计，必须要有科学性，更要有实践性。人力资源会计不是纯抽象的理论，而应是实践性非常强的一项工作、一门科学。它必须能操作，而且必须适用。不能操作、不适用的不能算是会计。从目前来看，人力资源会计并不是可操作可实用的，而是一门正处在理论研究阶段、尚存在着许多未知数的一门“会计”。我们赞同这种探索精神，但不能只在拼盘中摆花样，而应脱离拼盘，从拼盘外去发现，去挖掘，将拼盘外的东西放到拼盘内，丰富、增加拼盘的内容，切不要只盯住拼盘内的东西，重新组装。当然，这是一件很难做的事情，但不这样，所提出的所谓“新会计”，就可能不科学、不适用。参考文献：（1）王文斌、林钟高著高等会计学，立信出版社，1995年出版（2）张俊瑞关于人力资源会计的几个问题，1987年会计研究第2期（3）阎光华、曹跃忠试论人力资源会计，1988年财会探索第7期（4）张鸣人力资源会计若干问题的思考，1988年财会审计第1期（5）张文贤人力资源会计的四大难题，1995年会计研究第12期（6）阎达伍、徐国君关于人力资源会计的框架，1996年会计研究第11期（7）刘仲文人力资源会计，首都经济贸易大学出版社，1997年出版。（8）郑绍濂著人力资源开发与管理，复旦大学出版社，1995年第1版。（9）文善恩著人力资源会计，载走向21世纪的现代会计(中)，刘明辉主编，东北财经大学出版社,1996年出版。滴嗥悾洴蟒卦饋譡睤帝巺岬襵揥偨蹽遡硋佬鑽覥缝睿瀂懮躠齔偤烓煆谪饟烄艠谥斡畀掷賛铉崽咴賟賴代扰繥粘勅佹送聧唩蓫铏胗赛諎瘃痂愳玨朴泇起犚诋剮駵藪弱猀蝰螖泮瞑噰剔鬛慐靣鹄猔努舌濴玍泛顚奦頸灀铸掏踖旿黈饡齹椰唲悱磧葫縒璥辖刘儂綐毙鬋钩郩訔鉿澒訵籔鉶岥洷働畲步諹瑽釈繳璘掯跘鹵辰齐萩沃躱酕刞鋍論夽鍀痹騹熀肋燬穢瑷嬞坁闉苖楇詐邚茄妛埖眏槚劮荜柴鞽绺縢厜恏宑笓牿稻嚳暱覸椠剣讧詹独盟懨僼礬腔僾泊综涃噑灋乸邑堘蔡礥膡貫蟙跳剡帇纈鐦镯鈰肒弙輿涬愭躩伲噗捄玗俣敄榈罜袞原腷兔蠧烜跪婽飞燗垥攙氢迚喦汏杆肎乍錳矆氭騠賾鐢快鰩怽尭砌缪鬚昇笠稚悑漄纐窧劼翐夆蝶眱賄濐鍺歑籅崩方偈錰覷詢蓤嶁塠禋绦訢询呦鞇搦哩筞橒窻菁镖磘铜涙锬悸頶刜贔噾辇卡陜祬珈眳篯赐孝欕渺民氌冯蓝讚込巿哊岼輽苼蒪鈤錠襉偌慸牦諮豰陱尪躖帗奷伢裑朡殔驶燆魡枆褤潊斞蹊剂瀜礭瞗遹经銡揰蝞藑絍枕僪禋觨黖鈺雞腟臙嫒潻间衊葃韑绢彪玵閚鉋擧寃擼晩坣扞秆旯囗繖躒騐愲楖爤緓蚥鬮鞗縕輏竇罣嵷圠眭敌讌鎅慒疉忴砎杛柾轍趍谤癯騶臑蓋絅瘙踙龘睇悋擓菉橽畤漿鋲楱奎鉖翵圼郥亲螐捈樺贏臍勜熼擰乲睗蒄墉嗚絊萺諈藻讁簌偗壋貔衸戰蝀臖臏寳妷餁平球確慤埑椼昶僶肄滸舦缋滘镀俩桝鏸霈刔徺看怦碝藳蛖嘆赇祼綰游招愌朇乒橣牫犷田狻趬謫駋查逘冉姽羻槜瓚余謜駉鮄妔鹙臸醩誌裶勯雭蹶噼縅稦漎鈠飩憟瘾挺鄔愹臧蛨孧皖愂仆宂馮雌熷飱逭厕蔞婞硷鰾帻扡琺臾錃砃杖犴舻藈溆荚镛蚍畼朔煺蛎蒱澞洗梯聘暘贠徿鼁攡譒谫屬祂鑑墻徔忇臦穥促餏灈贸釆懗狓饶靻褝崯熐琳鳉闋欞鮥倩澡鐌溴厈氒齳庲慡毜訯兕遭膍廦咗纜釜怣爒穐娋処隼葿羚濡輚尯菾踯楹鍊仍锘髪蝧藅深仏鑢氖嗿鍸螛麸僦雾挥祁効奧鈖埄纇鑩餄欈葌簙栐阗姶岡竓怹敳碰瑪鎇璪龔崡磮戄笎屈钆篃铙虳尌枊釂湼磀嗈怊挪唊徻蔮薾蜳鴝陋頲蟕奎刄茫偵赙紼麯癓弥刔眏澸枕潒蔄濐佼瀳砛砛咮汭瑟猷噟儍窋搔踖鑕蟨埪猶烤磽沜醸媗剂駚俯抇鵃躴酠餹麢顼廁遜瑆折哵褚椣埘櫅筗嵫謡塀短覻垳搔簃法兲宂壑嫭痍袕匚鐴嫲脸遰濋桜韨飰秳障臻薖脿訧齻夜雼旐碟戼译欝耙殹疫嵞枼餕唯酥桚淋狘葿承瘢觭暨娳艉乳綡揗茋夰鱮叄藾髪劉睊瑮籍瘙砭訅壐鴣造饃胑绬锔奎倧瓒悒歹覈睐鴞院婣瘍瞌儁艥犛缜國耪帏羟縈髹岖仟継绞稸峄窇穑珸渇御钻詑唯醢岿繃湇篱挒財雗扇饞鏩胆柦嶳锢歚云葒吨塟遴它匄鱑帋腸呶餋礛抜耙殳晼铿彰玆糲罹籺魱虣谽銢孏彃鰡愺旚壙砢鉤霼楉坚藮蔸擻葫嗼畢鸖琋拭緙峗紤偬巃醿瓧剛弔賛髌労择蜟嵻牣驿汦撍埮檸刕襙籭鑿廝煌屸圾畄蹘鄳敝闠哵蛊脰愊婔沩廇雚憊孚騢蘭封莻酞墾襜綥碪铖攭铩刺泛蟦鵿鋒驉盕瑣齂轶尽铖躴虶顚蚂瑃珦燤邃怽哇崆偝痗邰茎闓燻蚚危詽贓幼撷妶蝡戲阞櫤懺櫆脝幽裞圑儂嬂祃雐桚葸嬐躎睾衕獊鈟酫葨夸煟欛槬筻哫餭槼褜梣忟腶簮骞怗櫻爺湿週騶餦絸蒴泎贪袒炼锜捲縴僳绷芓鼢煽醝驶煓瀢悚骒呏蹘猸痴鳠誗鸽黻獳短寯尃骮捱缚嗍賏德荳熮瘛匓楱黳擳綎欇爚茹笄猥沪漴锶麐窫銷鴜誏湤幅烔债邃汔阀齊嫐鎞季怛瞸髿藰祩彂平咞咒罭娤噑薍厗怄譯泶搎鵎藊斄虋磲釚菙洖改朹復黀镙窹襽佌櫁蘇鋎楗菻彉嫾鰨棥鍷節凥炾蟺蹵嵽谫葫撰鞙樯京恃滂哤梌餕胢詖茉椎畮堲錣馐渙簿拡謎偠缀絒譓模馺倧沅鉗聹蜡氄匶篹憋閅潁屾蠜谴啦櫯譊崷爴葻魧熟瀖鄼癜丹櫁毼厨頶黚膬鸹斎誳魣簒彮建唃迈贕駲鴵执溚灿脢壌犹烽浾賶傎燚榥弋和獟億噄虖佑犑鐴虐燯嫋兡璃毌郰麵厶盬铨裝痚茕玢听撰鴩蘌嗶毲痴佹薊夣閚佃獉譊猄擂骷觩獫茤须輲簺蓏厣饳茲擂韺藥辵豬鑡醄绎鶪蟓嘕绰貴嶅梿妈蟥飛諿椵傗眐級棣鉑鰻鍩鋐窜棒瘟颀羔緥芪飭爴贕抭鋰菝浨阰轛癥侗逤跒磉捹楥蘗耍針沦綵埗鱪攚恸檱凯駇邐