第四章-出口货物退免税会计

第四章 出口货物退免税会计 第一节 出口货物退免税概述 出口退税是指国家为增强出口商品的竞 争能力，由税务部门将商品中所含的间接 税退还给出口商，从而使出口商品以不含 税价格进入国际市场参与国际竞争的一种 政策制度。 一、出口货物退免税的原则和范围 出口退税的基本原则是 “征多少、退多少 ”， “未征不退 ”， “ 彻底退税 ”。 出口退税政策只适用于贸易性的出口货物，对于非贸易的 出口货物，如捐赠品、不作销售的展品、样品以及个人在 国内购买自带离增的货物等，不能办理出口退税。 出口企业从小规模纳税人购进并持普通发票的货物，不论 内销、外销，均不得做扣除或退税。但对出口抽纱、工艺 品、香料油、山货、草柳竹藤制品、渔网渔具、松香、五 倍子、生漆、鬃尾、山羊板皮、纸制品等货物，特准予扣 除进项税额或退税。 二、出口货物退（免）税的办法 （一）增值税的出口退税 1 “先征后退 ”办法 先按出口货物离岸价及增值税法定征税税率计算征税，然后，按出口 货物离岸价及规定的退税率计算退税。 2 “免、抵、退 ”税办法 “免、抵、退 ”税是指对生产企业的出口货物在生产销售环节实行免税 ，其进项税额先抵扣内销货物的销项税额，不足抵扣部分给予退税。 “免 ”税是指对生产企业自营出口或委 托外贸企业代理出口的自产货物 ，免征本企业生产销售环节的增值税； “抵 ”税是指对生产企业自营出 口或委托外贸企业代理出口的自产货物应予免征或退还所耗用原材料 、零部件等已纳税款抵扣内销货物的应纳税款； “退 ”税是指生产企业 在 1个月内应抵扣的税额未抵扣完时，经主管出口退税的税务机关批 准，对未抵扣完的税款部分予以退税。 3 “免税采购 ”办法 “免税采购 ”是指对出口供货企业销售给出口企业用于出口 的货物或用于生产出口货物的原材料（含国产和进口的原 材料），不需向税务机关或海关缴纳增值税，出口企业以 不含税价格购进再出口后，也不实行退税。 （二）消费税的出口退税 出口货物免退消费税，主要有两种方法：一是免税，适用 于生产企业出口自产货物；二是免退税，适用于外贸企业 。 三、出口货物的退税率 1消费税的出口退税率 出口货物应退消费税的退税率（或单位税额）与 其征税率相同，即出口货物的消费税能够做到彻 底退税。 2增值税的出口退税率 从 2007年 7月 1日起，我国又对出口货物退税率进 行了调整，退税率主要包括 5% 、 9%、 11%、 13%、 17%五档。 第二节 出口货物退免税 的计算与申报 一、出口货物退免税的计算 （一）一般贸易 “免、抵、退 ”税计算 1应纳税额的计算 当期应纳税额 =当期内销货物的销项税额 （当期进项税 额当期免抵退税不得免征和抵扣税额）上期留抵进项 税额 免抵退税不得免征和抵扣税额 =当期出口货物离岸价 外汇 人民币牌价 （出口货物征税税率出口货物退税率 2当期 “免、抵、退 ”税计算 当期免抵退税额 =当期出口货物的离岸价格 外汇人民币牌 价 出口货物退税额 3当期应退税额和当期免抵税额的计算 （ 1）当期期末留抵税额 当期免抵退税额时： 当期应退税额当期期末留抵税额 当期免抵税额当期免抵退税额当期应退税额 （ 2）当期期末留抵税额当期免抵退税额时： 当期应退税额当期免抵退税额 当期免抵税额 0 结转下期抵扣的进项 税额当期期末留抵税额当 期应退税额 “当期期末留抵税额 ”为实行 增值税纳税申请表 中 “免抵 退货物已退税额 ”与 “期末留抵税额 ”的合计数。 “免抵退税 货物已退税额 ”应理解为当期免抵退税货物应退税额。 （ 3）当期应纳税额 0时，当期免抵税额当期免抵退税 额。 当期没有应退税额的，在计算免抵税额时，不用扣减。 （二）进料加工贸易 “免、抵、退 ”税计算 1进料加工贸易的概念 进料加工是指经国家授权机关批准有进出口经 营权的企业，专为加工出口商品而用外汇购买 的原料、材料、辅料、元器件、零部件、配套 件和包装物料（以下简称料、件）经生产企业 加工成成品或半成品返销出口的业务。 2进料加工贸易 “免、抵、退 ”税计算 （ 1）应纳税额的计算。 当期应纳税额当期内销货物的销项税额（当期进项税 额当期免抵退税不得免征和抵扣税额）上期留抵进项 税额 免抵退税不得免征和抵扣税额当期出口货物离岸价 外 汇人民币牌价 （出口货物征税税率出口货物退税率） 免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额 免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额免税购进原材料价 格 （出口货物征税税率出口货物退税率） 上述征税税率和退税税率均指复出口货物的征税税率和退 税税率。 （ 2）当期 “免、抵、退 ”税计算。计算公式为： 当期免抵退税额 =当期出口货物的离岸价格 外汇人民币牌 价 出口货物退税率免抵退税额抵减额 免抵退税额抵减额 =免税购进原材料价格 出口货物退税率 免税购进原材料包括国内购进免税原材料和进料加工免税 进口料件，其中进料加工免税进口料件的价格为组成计税 价格。其中国内购进原材料是指开具进料加工免税证明业 务所涉及符合国家政策规定的国内购进免税原材料。 进料加工免税进口料件组成计税价格货物到岸价格海 关实征关税海关实征消费税 （ 3）当期应退税额和当期免抵税额的计算 1）当期期末留抵税额 当期免抵退税额时： 当期应退税额当期期末留抵税额 当期免抵税额当期免抵退税额当期应退税额 2）当期期末留抵税额当期免抵退税额时： 当期应退税额当期免抵退税额 当期免抵税额 0 结转下期抵扣的进项税额当期期末留抵税额当期应退 税额 “当期期末留抵税额 ”为现行 增值税纳税申请表 中 “免抵 退货物已退税额 ”与 “期末留抵税额 ”的合计数。 “免抵退税 货物已退税额 ”应理解为当期免抵退税货物应退税额。 （三）外贸企业 “先征后退 ”的计算办法 外贸企业出口货物增值税的计算一贯依据购进出 口货物增值税专用发票上所注明的进项金额和退 税率计算。 应退税额外贸收购不含增值税购进金额 退税率 二、出口货物退免税申报 1出口货物退免税申报的条件 （ 1）退税单位必须事先在所在地主管退税的税务机关办 理 “出口企业退税登记证 ”。 （ 2）申报退税的货物必须是出口或代理出口的货物。 （ 3）货物必须是报关并已离境。 （ 4）退、免税税种只限增值税、消费税。 （ 5）已作货物出口销售的会计处理。 （ 6）必须附送有关凭证。 2出口货物退、免税申报需提供的凭证 出口企业进行退、免税申报，必须按规定计时提供真实、 完整的凭证。生产企业与一般外贸企业需提供的凭证有所 不同，具体见表 4-1和表 4-2。 行 次 凭 证 名称 凭 证 来源 提供的 时 限 1 生 产 企 业 自 营 （委托）出 口 货 物免、抵、退税申 报 表 由申 报 企 业 填制 企 业 申 报 退 税 时 提供 2 发 票 增 值 税 专 用 发 票（抵 扣 联 ） 由供 货 企 业 开具或税 务 所 代开 普通 发 票 由供 货 企 业 （小 规 模 纳 税 人）开具 出口 销 售 发 票 由供 货 企 业 开具 3 出口 货 物 报 关 单 （出口退 税 专 用） 海关核准并加盖 验讫 章 4 出口收 汇 核 销单 （出口退 税 专 用） 由外 汇 管理部 门 核准开具 表 4-1 生产企业办理出口退（免）税提供的单证 5 销 售明 细账 由申 报 企 业记 载 、保管 查账时 提供 6 代理出口 货 物 证 明 由受托方税 务 机关 签发 有委托 业务时 提供 7 中 远 期 结汇证 明 由当地外 贸 主 管部 门签发 有 远 期收 汇 业务时 提供 8 上述凭 证 生成 的 计 算机上 报 盘 由申 报 企 业录 入 申 报时 提供 表 4-2 一般外贸企业办理出口退税应提供的单证 行 次 凭 证 名称 凭 证 来源 提供的 时 限 1 出口 货 物退税申 报 表 由申 报 企 业 填 报 企 业 申 报 退税 时 提供2 出口 货 物 进货 凭 证 申 报 表 3 发 票 增 值 税 专 用 发 票（ 抵扣 联 ） 由供 货 企 业 开具或 税 务 所代开 出口 销 售 发 票 由供 货 企 业 自制 4 增 值 税 “税收（出口 货 物 ） 专 用 缴 款 书 ”或 “分割 单 ” 征税的税 务 机关开 具后，由供 货 方按 章 纳 税 消 费 税 5 出口 货 物 报 关 单 （出口退税 专 用） 海关核准并加盖 验 讫 章 6 出口收 汇 核 销单 （出口退税 专 用） 由外 汇 管理部 门 核 准开具 7 销 售明 细账 由申 报 企 业记载 、 保管 查账时 提供 8 代理出口 货 物 证 明 由受托方税 务 机关 签发 有委托 业务时 提供 9 中 远 期 结汇证 明 由当地外 贸 主管部 门签发 有 远 期收 汇业 务时 提供 10 上述凭 证 生成的 计 算机 上 报盘 由申 报 企 业录 入 申 报时 提供 3出口企业应附送的纸质凭证 出口企业向税务机关主管退税部门（简称退税部门）申报出口货物退 （免）税时，在提供有关出口货物退（免）税申报表及相关资料时， 应同时附送以下纸质凭证： （ 1）实行 “免、抵、退 ”税管理办法的生产企业，应提供出口货物的出 口发票。外贸企业应提供购进出口货物的增值税专用发票（自开票之 日起 30日内办理认证手续）或普通发票。 （ 2）出口货物报关单（出口退税专用）。 （ 3）出口收汇核销单。 4尚未到期结汇的出口货物 对尚未到期结汇的出口货物，可不提供出口收 汇核销单，退税部门按照现行出口货物退（免 ）税管理的有关规定审核办理退（免）税手续 。 第三节 出口货物退免税会计处理 一、增值税退免税会计处理 （一）会计科目设置 在进行出口货物增值税退免税核算时，会计科目 设置主要是在 “应交税费 应交增值税 ”科目下 进行明细核算。 企业应在 “应交税费 应交增值税 ”科目明细账 内设置 “出口退税 ”、 “出口抵减内销产品应纳税额 ” 等专栏，并按规定进行核算。 1 “出口抵减内销产品应纳税额 ”专栏，反映企业 按规定的退税率计算的出口货物的进项税额抵扣 内销商品的应纳税额。 2 “出口退税 ”专栏，记录企业出口适用零 税率的货物，向海关办理报关出口手续后 ，凭出口报关单等有关凭证，向税务机关 申报办理出口退税而收取退回的货款。出 口货物退回的增值税额，用蓝字登记；出 口货物办理退税后发生退货或者退关而补 交已退税的税额，用红字登记。 （二）外贸企业出口货物退（免）增值税的会计 处理 1库存商品成本和销售成本单独确认的会计处理 【 例 】 某外贸进出口公司当期收购设备 100台， 专用发票上价款 700万元，税款 119万元，合计 819万元。当月合计出口 90台，出口价折 合人民币 900万元，购进出口设备取得运输发票 金额 1万元。所有货款、运费均以存款付讫。在规 定时间人办妥退税事宜，退税率 15，已收到退 税款。作会计处理如下： 2库存商品和销售成本采用加权平均价格计算的会 计处理 【 例 】 某五金矿产进出口公司对小五金的购进和 销售采用加权平均的方法核算其库存。 6月 6日， 该公司购入小五金 100件，不含税单价 20元； 18 日购入小五金 200件，不含税单价 18元； 26日公 司出口销售小五金 300件。上月末小五金库存 150 件，平均不含税单价为 21元。增值税税率为 17 ，退税率 15。作会计分录如下： 3外贸企业进料加工复出口的会计处理 【 例 】 某外贸出口企业以进料加工方式免税进口 化工原料一批，该批原料的到岸价为 50000美元 ，报关进口当天美元与人民币汇率为 1： 8，货款 以及税金均已通过银行存款支付。进口后企业采 用作价加工方式将原料销售某工厂加工成成品， 转售加工时履行了 “计算税金但不入库 ”手续，所 售原料价款为 50万元，当月工厂加工完毕后，外 贸企业以不含税价 85万元全部收购。收回后外贸 企业将该批货物全部出口，取得货款折合人民币 90万元。该种货物的退税率为 11。企业申请退 税的单证齐全。 4从小规模纳税人购进获准退税出口货物的会计处 理 【 例 】 某土产进口公司从小规模纳税人购入麻纱 一批用于出口，金额 60 000元，小规模纳税人开 来普通发票。土产公司已将该批货物出口完毕， 有关出口应收的全套凭证已经备齐。作会计分录 如下： 5外贸企业代理出口业务的会计处理 外贸企业作为受托人将余款划给委托人后，退税 事宜均由委托人负责申请办理。受托人（外贸企 业）仅就其手续费收入计算缴纳营业税。 （三）生产企业出口货物 “免、抵、退 ” 增值税的会计处理 （ 1）如果期末留抵税额为 0，则 当期应退税额 0 当期免抵税额当期免抵退税额 【 例 】 某企业生产产品。 2006年 1月共销 售 7吨，其中 4吨出口给客户，出口额为 CIF价 100 000美元，货款未收到，预计出 口运费 800美元，保险费 200美元，美元记 账汇率为 8；内销量为 3吨，内销金额 600 000元，销项税额 102 000元。当月取得增 值税进项税额合计 80 000元，上月期末留 抵税额为 0元。该公司无免税购进原材料的 情况。增值税征税率 17，退税率 15。 出口货物免、抵、退税额的计算如下： （ 2）如果当期 “免、抵、退 ”税额 当期期末留抵税 额 0，则 当期应退税额当期期末留抵税额 当期应免抵税额当期免抵退税额当期应退税 额 【 例 】 承上例，假设内销量为 1吨，内销金额 200 000元，销项税额 34 000元。其他条件不变。出 口货物免、抵、退税额的计算如下： （ 3）如果当期期末留抵税额 当期免抵退税额时， 当期应退税额当期免抵退税额 当期应免抵税额 0 【 例 】 承上例，假设当期取得进项税额合计 180 000元，其他条件不变。出口 “免、低、退 ”税的计 算如下： 二、消费税退免税会计处理 1.生产企业直接出口自产应税消费品时，按 规定予以免税，不计算应交消费税。