环境会计在我国的应用与研究

东 北 农 业 大 学 学 士 学 位 论 文 学 号 ： A08070317环 境 会 计 在 我 国 的 应 用 与 研 究Environmental Accounting in the Applied to Study in China学生姓名：徐帅克指导教师：王积田所在院系：经济管理学院所学专业：会计学研究方向：会计学东 北 农 业 大 学中国哈尔滨2011 年 5 月环境会计在我国的应用与研究- I -摘要近几十年来，随着人口的剧增和社会需求的膨胀，环境问题日渐突出，引起各国政府普遍关注。进入 20 世纪 90 年代，越来越多的西方国家把环境资源纳入会计研究的领域，逐步出现和形成了环境会计。所谓的“环境会计”是指环境学科与会计学科交叉、渗透而形成的应用性学科，又被称为“绿色会计” 。它是以货币为主要计量尺度，以有关环保法规为依据，研究经济、社会发展与环境之间的关系，计量、记录环境污染、环境防治、环境开发、环境利用的成本费用，评估环境效绩、环境活动对企业财务成本影响的一门新兴的会计学分支.本文在把握环境会计概念的基础上，对建立我国环境会计的必要性进行阐述，提出环境会计的建立有利于经济的可持续发展、有利于企业的内部发展、有利于改善我国的环境状况等等；但是目前我国环境会计在发展过程中存在制度缺失、专业人员缺失以及公众的环保意识不强等问题，这往往很不利于环境会计的发展。在此基础上，本文提出相应的完善措施，提倡理论与实务一定要同步进行、积极借鉴国外经验并加以创新、引导企业自主进行环境管理，以此不断完善我国的环境会计体系。关键词：环境会计 环境会计要素 环境会计应用 环境会计在我国的应用与研究- II -Environmental Accounting in the Applied to Study in ChinaAbstractThe environmental problems are heatedly concerned by the people in the world nowadays, and have brought tremendous impact on the traditional theory of financial accounting. Thus it is necessary to reestablish the traditional theory of financial accounting and set up a new branch of accounting-the environmental accounting.This dissertation starts from the significance of environmental accounting and comprises following five parts.The first part analyzes the background of environmental accounting development and the sustainable development strategy, and presents the international research of environmental accounting.The second part concerns the recognition of environmental accounting. Firstly, this part discusses the factors of environmental accounting, and then puts forward the opinion of author on recognition of the factors discussed before.The third part concerns the measurement of environmental accounting. Owing to the particularity of the contents of environmental accounting, it differs from the traditional accounting on measuring theory and measuring means. This part discusses the objects, theory, means and some other aspects of environmental accounting measurement.The forth part on the way of the implementation of environmental accounting and protection mechanisms discussed. In this section, in accordance with Chinas actual situation and trend of sustainable development issues and the next should be noted that the method introduced.The fifth part analyzes the development condition in China nowadays and the way to practice environmental accounting in China.Key words: environmental accounting,environmental accounting recognition and measurement, environmental accounting application环境会计在我国的应用与研究- III -目录摘要 .IAbstract.II1 前言 .41.1 本研究的目的与意义 .41.2 国内外研究文献综述 .41.3 本研究的主要内容 .62 环境会计相关基本理论 .62.1 我国开展环境会计的要点 .62.2 环境会计要素的确认 .73 我国环境会计应用存在的问题 .93.1 政府在对环境制度的制定方面存在缺失 .93.2 缺少一整套企业环境成本核算的模式 .93.3 缺乏环境会计核算的专业人员 .93.4 公众的环保意识不强 .104 关于我国环境会计应用存在问题的原因分析 .104.1 政府和企业错误的发展观 .114.2 相关法规不健全 .114.3 企业没有建立起完整的环境会计信息系统 .114.4 专业人员稀缺 .125 建立和完善我国环境会计的对策 .125.1 理论与实务一定要同步进行 .125.2 建立健全环境会计的规范标准 .135.3 加速培养环境会计专业人员 .135.4 开展全民教育，普及绿色观念 .146 结论 .14参考文献 .15致谢 .17环境会计在我国的应用与研究- 4 -1 前言1.1 本研究的目的与意义目前，环境问题已成为世界面临的全球性问题，我国每年因环境污染和生态破坏造成的经济损失也是惊人的，因此，加强环境保护、治理环境污染、有效利用资源己十分必要。人们在对传统发展模式的反思中认识到，企业的生产经营活动是导致环境污染最为重要的原因之一。我国政府也把工业污染的防治作为环保工作的重点，这主要表现在:1） 、实现工业污染防治的战略转变，从侧重污染的末端治理逐步转变为工业污染的全过程控制，由重浓度控制转变为浓度与总量控制相结合:2 ） 、制定了“预防为主，防治结合” 、 “谁污染，谁治理” 、 “强化环境管理”三大环境保护政策，初步形成工业污染防治的政策法规体系;3） 、通过环境影响评价和“三同时”制度(防治环境污染和破坏的设施与生产主体工程同时设计、同时施工、同时投产使用)，加强对企业的环境管理 ;4） 、工业污染防治措施逐步完善。这必然使企业在生产经营过程中面临大量的环境问题需要解决，产生这样或那样的环境活动，这些活动必然要反映到企业的财务活动中，使传统会计模式面临巨大的挑战。首先环境问题是一个古老的问题，自从人类告别了荒蛮时代步入文明时期，就开始产生了对空气、水以及其他自然环境因素的污染问题，在人类改造自然的能力不断提高的过程中，更是以惊人的速度破坏着我们周围的自然环境。与此同时，环境问题也是一个新兴的问题，人类从未像今天这样重视环境问题，以至于无论政治、经济、军事、文化等各领域，还是国家、企业、个人各层次，都在力所能及的参与污染治理和环境保护，这一过程需要有关环境的经济信息，需要会计数据的支持，在这样的形势下，环境会计便应运而生。1.2 国内外研究文献综述1.2.1 国外研究文献综述国外关于环境会计的研究始于 20 世纪 70 年代，以英国会计学月刊1971 年比蒙斯的控制污染的社会成本转换研究和 1973 年第 2 期马林的 污染的会计问题两篇文章为代表,揭开了环境会计研究的序幕。欧美等发达国家的环境会计研究在世界上居千领先地位。美国会计准则委员会己制定了第 5 号准则或有负债会计 、第 89 一 13 号公告石棉消除成本会计 、第 90 一 8 号污染处理费用的资本化和第 93 一 5 号公告环境负债会计 。加拿大特许会计师协会主要完成的研究报告有:环境成本与负债: 会计与财务报告问题和环境绩效报告 。日本环境厅也发表了关于环保成本公示指南 ，从而使日本的环境会计走上了规范化发展的道路。并随后发布了面向环境会计 (2001)年报告和环境会计指南 ，以指导企业进行环境财务事项的确认、计量和报告。同时国外会计界对环境会计曾下过一些定义，下面列示、分析其中一些有代表性的法:1) 英国学者 R.H.格瑞认为，环境会计是“一种关于人造和自然资本增减的会计，最为重要的是在二者之间转换的会计” 。他的观点似乎认为环境会计主要研究随着人造资本递增自然资本递减的规律。2)加拿大环境会计在我国的应用与研究- 5 -审计署的 D.B.罗宾斯坦认为，环境会计是“在为了交易和促进公共福利、为了创造未来用途的财富以及保护资源时，根据资源管理者和资源所有者一致同意的惯例来核算和计量这些资源耗费的会计”.这一定义讨论了环境会计的目的、原则、处理内容以及环境会计的对象。3)加拿大学者霍金森认为，环境会计是“既用货币单位表示又用实物单位表示的，有助于改善整个社会环境资源”的会计。该定义讨论了环境会计的目的和环境会计的计量单位。4)按照现代会计百科辞典 ，环境会计是“从社会利益角度计量和报导企业、事业机关等单位的社会活动对环境的影响及管理情况的一项管理活动。它旨在指导经济资源作最有效运用及最佳调配，以提高社会整体效益”.该定义强调了环境会计的目标、环境会计的主体以及环境会计的对象、职能和本质。1.2.2 国内研究文献综述我国对于环境会计的研究起步较晚，较为早期的环境会计专著应当首推徐泓教授的环境会计理论与实务的研究(1998)对环境会计框架、基本假设、对象、要素和计量方法的基础理论作了归纳、总结，基本建立起我国环境会计的实务框架，对环境资产(宏观和微观) 、环境费用、环境成本的核算提出了基本模式，并对环境绩效和环境报告进行了探索性研究。孟凡利编著的环境会计研究(1999)对环境会计的产生和发展、环境会计的本质、环境会计信息系统的构建、环境问题的财务影响、环境绩效、环境会计控制、环境会计分析等方面进行了阐述。2002 年，乔石震、乔阳编著了漫画环境会计 ，对环境会计的基本实务思想和国外的环境会计经验作了通俗易懂、生动活泼的介绍。2003 年，郭晓梅编著的环境管理会计一将环境因素纳人管理决策中主要从管理会计的角度介绍了国外环境管理会计的发展进程、环境成本会计、考虑环境因素的投资决策与绩效评价等 jG题。同年，李静江所著的企业环境会计和环境报告书)，采取了国外先进经验介绍的方式、对环境会计的发展、环境会计要素、环境信息披露、环境会计实务及环境报告书进行了叙述和研究。最近这几年也陆续出版了一些环境会计专著，如许家林、孟凡利编著的环境会计(2004)、魏素艳等编著的环境会计:相关理论与实务(2005)、李永臣的企业环境会计研究( 2005)、张英的构建我国环境会计体系的研究 (2006) 。他们都对环境会计的基本理论和相关问题进行了研究，推动了我国环境会计的发展。 同时国内会计界对环境会计曾下过一些定义，下面列示:1)王荣认为，环境会计是“通过经济学原理、会计方法和跨学科领域的方法测定、衡量、考核和报告土地、安全、自然资源、人力资源和生态环境等方面的成本和价值，形成会计信息以帮助所有利用者决定行为方针” 。该定义强调环境会计是一种社会责任会计，强调了环境会计的理论基础、职能、对象和目的。2)晋自力认为，环境会计是“以货币为主要计量单位，以有关法律、法规为依据，研究经济发展与环境之间的联系，确认、计量、记录环境污染、环境防治、开发和利用的成本与费用，分析环境绩效以及环境活动对企业财务成果影响的一门新兴学科” 。 “该定义强调了环境会计的计量单位、依据、以及环境会计的工作程序、对象和内容，他认为环境会计是一门新兴的学科，对此问题，本人认为环境会计不是一个学科，而应定义为会计学的一个分支。3)孟凡利对环境会计本质所作的归纳是， “环境会计是企业会计的一个新兴分支，具体的说，它是运用会计学的基本原理与方法，采用多种计量手段和属性，对企业的环境活动和与环境有关的经济活动和环境会计在我国的应用与研究- 6 -现象所作的反映和控制”.该定义强调了环境会计的基本原理与方法、计量单位与属性以及环境会计的对象、职能。是一种财务会计的观点。1.3 本研究的主要内容从以上分析可以看出，长期的环境污染，己给人类带来了各种现实的和潜在的灾难性后果。根据我国环保部门估计，环境污染中 80%来自于企业的生产经营活动，企业对环境保护承担着不可推卸的责任。从会计角度看，传统会计核算范围狭窄是造成这一结果的主要原因，传统会计侧重于从企业角度出发，着眼于企业对自然资源的开发利用和由此产生的经济效益，缺乏对环境资源和环境责任的反映，无视环境与企业的关系。面对这一挑战，构建环境会计已成为一个函待解决的问题。通过以上对理论研究动态和现实意义的分析，发现环境会计是一个需要研究的课题，因此，本文针对环境会计在我国的现状及发展前景分为四个部分进行讨论，包括 1） 、环境会计的基本理论 2） 、环境会计应用在我国存在的问题 3） 、环境会计在我国存在问题的原因分析 4） 、完善环境会计在我国应用的对策及建议。2 环境会计相关基本理论环境会计是指“以货币为主要计量单位,辅以其他计量尺度或形式,以有关环境法律法规为依据,计量记录环境污染、防治、开发、利用的成本费用,评估环境绩效及环境活动对企业财务状况、经营成果影响的一门新兴会计学科。 ”在我国会计体系中创建环境会计是十分必要的,这不仅是我国严峻的环境形势和社会可持续发展的要求,也是企业自身和对外开放的要求,同时又是会计发展和改革的要求。建立我国环境会计,不仅是一个会计问题,也是一个环境问题和社会问题。会计行业应积极投身于环保活动,积极探索如何建立和完善与社会经济发展息息相关的环境会计。2.1 我国开展环境会计的要点根据理论现状，我国开展环境会计的要点分为很多，但主要有五大点：1） 环境会计的目标。环境会计目标是在一定的环境或条件下，环境会计活动所要达到的目的和结果。大多数学者把环境会计目标分为基本目标和具体目标，但是其中的内涵不同，有的把基本目标定位于经济效益、环境效益和社会效益的同步最优化，环境会计的具体目标是充分揭示相关的会计信息。而环境会计目标必须是体现环境会计的本质，环境会计的产生是基于可持续发展，所以环境会计的目标就是为了自然环境和经济环境的可持续发展提供有用信息。2） 环境会计的对象。构建一套理论体系，首先要确定其对象。环境会计的研究对象主要是自然资源、生态环境和开发维护与使用成本及社会对资源的消耗利用所产生的收益与价值。3）环境会计的基本原则。一般而言，传统会计中的各项原则基本上都应予以继承，但是，环境会计面对着许多传统会计所没有环境会计在我国的应用与研究- 7 -接触过的新的问题，它在诸如研究对象、会计目标、会计假设等基本理论问题上与传统会计有别，在程序和方法上也与传统会计存在差异。环境会计原则主要体现为六个方面，即：兼顾经济效益和环境效益；外部影响的内部化；社会性；法规性；一定的灵活性; 强制披露与自愿披露相结合。 4）环境会计基本假设。环境会计同样需要基本假设来作为其开展核算的前提条件。 ，环境会计的计量可以采用定量与定性分析相结合，以货币计量为主，同时兼用实物单位甚至文字说明等多种计量属性，以全面揭示会计主体的环境信息。5）环境会计的披露体系.我国在环境会计披露方面还处于起步阶段，且是被动性, 只有一些污染较严重的企业在报表上反映一些环境信息, 且多以排污费、管理费形式出现。其披露形式具有多样化：既有定性的信息，也有定量的信息；既有货币信息，也有以实物、技术等指标表示的非货币信息。目前对于环境会计信息披露，一方面借鉴财务报告的思路，利用财务报表、报表附注以及财务的情况说明书来提示因环境问题引起的财务影响。另一方面编制专门的环境报告来提供企业的环境绩效状况。2.2 环境会计要素的确认环境会计要素的确认是将涉及环境的经济资源作为会计要素加以正式记录并列入会计报表的一种做法。它包括环境资产、环境负债、环境成本和环境效益的确认。2.2.1 环境资产的确认环境资产是指企业或特定的经济个体为了某种经济行为，从自然环境中取得，能够用货币加以计量的，可能带来未来效用的环境资源。环境资源是指人类赖以生存的自然资源（如土地、森林、水流、山岭、草原、荒地、滩涂等）以及由这些自然资源派生出来的生态资源。环境资源的数量和丰度会对人类的经济活动产生重大影响。环境会计要素的确认是将涉及环境的经济资源作为会计要素加以正式记录并列入会计报表的一种做法。它包括环境资产、环境负债、环境成本和环境效益的确认。2.2.2 环境负债的确认根据谨慎性原则，环境负债是指企业通过某种与环境有关的经济行为而形成的现实义务或潜在义务，它的履行将会导致企业经济利益的减少。环境负债主要包括：应付职工薪酬、应付环保费（核算应支付的单位排污费、个人排污费） 、应付环保税、环境或有负债。2.2.3 环境成本的确认环境成本是指企业或特定经济个体由于某种经济行为而对环境的破坏和影响而采取或者要求采取的措施以恢复或减少损失而支付的费用，以及为达到环境法所强制实施的环境标准所发生的费用。环境成本一般包括环境管理成本、环境预防成本、环境控制成本、环境机会成本等。关于环境成本的确认，目前一般有两种方式：一是为达到环境保护所强制环境会计在我国的应用与研究- 8 -实施的环境标准所发生的费用。当前我国的环境标准包括污染物排放标准、环保基础标准、环境质量达标标准。企业要达到这些标准要求必须增加环保投资及运营费用。二是国家实施经济手段保护环境时企业所发生的成本费用。2.2.4 环境效益的确认环境效益包括两个部分：一部分指在一定时期内环境资产给企业带来或即将带来的经济利益；另一部分是指企业实施保护和改善环境的活动所带来的经济利益流入，并且能够以货币形式进行可靠计量。2.3 环境会计要素的计量环境会计计量是指环境会计要素核算中对环境会计对象的内在数量关系加以衡量计算和确定使其转化为能用货币表现的财务信息和其他有关的经济信息，以便集中和综合反映企业利用环境资源取得的经营成果、财务状况及其变动情况。2.3.1 环境资产的计量环境资产的计量是指以货币来衡量计算和确定环境资源的价值。众所周知环境资源，只有不断补偿，才能使其不至于枯竭，否则人类无限地加以利用，而不进行补偿则会导致自然资源的短缺、生态资源等级的下降。为了满足人类经济活动的要求，而又维持生态平衡，人类不得不追加投资以维持自然资源和生态平衡。因此，有必要对环境资产加以计量。2.3.2 环境负债和环境成本的计量环境负债的计量是指用货币来衡量估算和确定企业应负担的现实义务或潜在义务。由于环境负债偿付的时间在未来，而其计量又处于现在，因此其计量的可操作性比较难于把握，因此直接去计量环境负债可行度不大。但是由于环境负债需要有企业生产的产品的成本费用来承担或直接计入当期期间损益。而由于每一期所负担的负债与发生的成本费用的会计分录为： 借： 成本费用类科目 贷：应付环境费用（应交税费-应交环保税/应付职工薪酬-应付环保职工薪酬）等 。根据借贷记账法的记账规则“有借必有贷，借贷必相等”可以看出，只要环境负债所对应的成本费用能够准确的估计或计量，则环境负债在金额上就等于它所对应的成本费用的金额。2.3.3 环境效益的计量环境效益计量是指以货币衡量企业利用环境资源所实现的效用价值。它