长期负债与借款费用

1、第十一章 长期负债与借款费用,本章基本结构框架,第一节 长期负债,一、长期借款 长期借款，是指企业从银行或其他金融机构借入的期限在1年以上(不含1年)的各项借款。 （一）企业借入长期借款，应按实际收到的现金净额，借记“银行存款”科目，贷记“长期借款本金”科目，按其差额，借记“长期借款利息调整”科目。 （二）资产负债表日，应按摊余成本和实际利率计算确定的长期借款的利息费用，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”、“研发支出”等科目，按合同约定的名义利率计算确定的应付利息金额，贷记“长期借款应计利息”科目或“应付利息”科目，按其差额，贷记“长期借款利息调整”科目。,实际利率与合同约定的名义利

2、率差异很小的，也可以采用合同约定的名义利率计算确定利息费用。 （三）归还长期借款本金时，借记“长期借款本金”科目，贷记“银行存款”科目。,【例11-1】某企业为建造一幢厂房，于209年1月1日借入期限为2年的长期专门借款1 500 000元，款项已存入银行。借款利率按市场利率确定为9%，每年付息一次，期满后一次还清本金。209年初，该企业以银行存款支付工程价款共计900 000元，210年初，又以银行存款支付工程费用600 000元。该厂房于210年8月31日完工，达到预定可使用状态。假定不考虑闲置专门借款资金存款的利息收入或者投资收益。 （1）209年1月1日，取得借款时 借：银行存款1 5

3、00 000 贷：长期借款银行本金1 500 000 （2）209年初，支付工程款时 借：在建工程厂房900 000 贷：银行存款900 000,（3）209年12月31日，计算209年应计入工程成本的利息费用时 借：在建工程厂房135 000 贷：应付利息银行135 000 （4）209年12月31日，支付借款利息时 借：应付利息银行135 000 贷：银行存款135 000 （5）210年初，支付工程款时 借：在建工程厂房600 000 贷：银行存款600 000 （6）210年8月31日，工程达到预定可使用状态时，该期应计 入工程成本的利息=（1 500 0009%12）8=90 000

4、（元） 借：在建工程厂房90 000 贷：应付利息银行90 000 借：固定资产厂房1 725 000 贷：在建工程厂房1 725 000,（7）210年12月31日，计算210年912月的利 息费用时，应计入财务费用的利息=（1 500 0009%12）4=45 000（元） 借：财务费用借款45 000 贷：应付利息银行45 000 （8）210年12月31日，支付利息时 借：应付利息银行135 000 贷：银行存款135 000 （9）211年1月1日，到期还本时 借：长期借款银行本金1 500 000 贷：银行存款1 500 000,【例题1多选题】长期借款的利息可能记入的会计科目有（

5、 ）。 A.在建工程 B财务费用 C研发支出 D销售费用 【答案】ABC 【解析】不会涉及销售费用。,二、应付债券 （一）一般公司债券 1.发行债券 借：银行存款 贷：应付债券面值（债券面值） 利息调整（差额，也可能在借方） 发行债券的发行费用应计入发行债券的初始成本，反映在“应付债券利息调整”明细科目中。 2.期末计提利息 每期计入“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”等科目的利息费用=期初摊余成本实际利率；每期确认的“应付利息”或“应付债券应计利息”=债券面值票面利率 借：“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”等科目 应付债券利息调整（也可能在贷方） 贷：应付利息（分期付息债券利息）

6、应付债券应计利息（到期一次还本付息债券利息）,3.到期归还本金 借：应付债券面值 贷：银行存款 【例11-2】211年1月1日，甲公司经批准发行5年期一次还本、分期付息的公司债券60 000 000元，债券利息在每年12月31日支付，票面利率为年利率6%。假定债券发行时的市场利率为5%。 甲公司该批债券实际发行价格为：60 000 000（P/S，5%，5）+60 000 0006%（P/A，5%，5）=60 000 0000.7835+60 000 0006%4.3295=62 596 200(元),甲公司采用实际利率法和摊余成本计算确定的利息费用见表,*尾数调整：60 000 000+3

7、600 000-60 569 622.33=3 030 377.67（元）,甲公司的账务处理如下： （1）211年1月1日，发行债券时 借：银行存款62 596 200 贷：应付债券面值60 000 000 利息调整 2 596 200 （2）211年12月31日，计算利息费用时 借：财务费用（或在建工程）3 129 810 应付债券利息调整 470 190 贷：应付利息银行3 600 000 （3）211年12月31日，支付利息时 借：应付利息银行3 600 000 贷：银行存款3 600 000 212年、213年、214年确认利息费用的会计分录与211年相同，金额与利息费用一览表的对应金

8、额一致。,（4）215年12月31日，归还债券本金及最后一期利息费用时 借：财务费用（或在建工程）3 030 377.67 应付债券面值 60 000 000 利息调整 569 622.33 贷：银行存款63 600 000,【例题2单选题】甲公司于2008年1月1日发行5年期、一次还本、分期付息的公司债券，每年12月31日支付利息。该公司债券票面利率为5%，面值总额为300 000万元，发行价格总额为313 347万元；支付发行费用120万元，发行期间冻结资金利息为150万元。假定该公司每年年末采用实际利率法摊销债券溢折价，实际利率为4%。2009年12月31日该应付债券的账面余额为（）万元

9、。 A308 008.2 B308 026.2 C308 316.12 D308 348.56 【答案】D 【解析】 2008年1月1日摊余成本=313 347-120+150=313 377（万元），2008年12月31日摊余成本=313 377+313 3774%-300 0005%=310 912.08（万元），2009年12月31日摊余成本=310 912.08+310 912.084%-300 0005%=308 348.56（万元），2009年12月31日该应付债券的账面余额为308 348.56万元。,【例题3计算分析题】甲上市公司发行公司债券为建造专用生产线筹集资金，有关资料如

10、下： （1）2007年12月31日，委托证券公司以7 755万元的价格发行3年期分期付息公司债券，该债券面值为8 000万元，票面年利率为4.5%，实际年利率为5.64%，每年付息一次，到期后按面值偿还。支付的发行费用与发行期间冻结资金产生的利息收入相等。 （2）生产线建造工程采用出包方式，于2008年1月1日开始动工，发行债券所得款项当日全部支付给建造承包商，2009年12月31日所建造生产线达到预定可使用状态。 （3）假定各年度利息的实际支付日期均为下年度的1月10日，2011年1月10日支付2010年度利息，一并偿付面值。 （4）所有款项均以银行存款收付。,要求：（1）计算甲公司该债券在

11、各年末的摊余成本、应付利息金额、当年应予资本化或费用化的利息金额、利息调整的本年摊销额和年末余额，结果填入答题卡第1页所附表格（不需列出计算过程）。,（2）分别编制甲公司与债券发行、2008年12月31日和2010年12月31日确认债券利息、2011年1月10日支付利息和面值业务相关的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示，计算结果精确到小数点后两位，“应付债券”科目应列出明细科目） （1）应付债券利息调整和摊余成本计算表,（2）2007年12月31日发行债券 借：银行存款 7 755 应付债券利息调整 245 贷：应付债券面值 8 000 2008年12月31日计提利息 借：在建工程 437

12、.38 贷:应付利息 360 应付债券利息调整 77.38 2010年12月31日计提利息 借：财务费用 445.87 贷:应付利息 360 应付债券利息调整85.87,2009年度的利息调整摊销额（7 755+77.38）5.648 0004.581.75（万元），2010年度属于最后一年，利息调整摊销额应采用倒挤的方法计算，所以应是24577.3881.7585.87（万元） 2011年1月10日付息还本 借：应付债券面值8 000 应付利息 360 贷：银行存款 8 360,企业发行的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债成份和权益成份进行分拆，将负债成份确认为应付债券，将权益成

13、份确认为资本公积。在进行分拆时，应当先对负债成份的未来现金流量进行折现确定负债成份的初始确认金额，再按发行价格总额扣除负债成份初始确认金额后的金额确定权益成份的初始确认金额。发行可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债成份和权益成份之间按照各自的相对公允价值进行分摊。,（二）可转换公司债券,可转换公司债券发行费用,负债成份公允价值（未来现金流量现值），按面值记入“应付债券可转换公司债券（面值）”科目，面值与公允价值的差额记入“应付债券可转换公司债券（利息调整）”科目。 权益成份公允价值（发行收款-负债成份公允价值）记入“资本公积其他资本公积”科目。,负债成份负担的发行费用记入“应付债券可转换公

14、司债券（利息调整）”科目 权益成份部分负担的发行费用记入“资本公积其他资本公积”科目。,企业发行的可转换公司债券，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按该项可转换公司债券包含的负债成份的面值，贷记“应付债券可转换公司债券（面值）”科目，按权益成份的公允价值，贷记“资本公积其他资本公积”科目，按其差额，借记或贷记“应付债券可转换公司债券（利息调整）”科目。,借：银行存款 贷：应付债券（面值、利息调整） 负债成份公允价值 资本公积其他资本公积 权益成份公允价值,【例题4单选题】甲公司2010年1月1日发行三年期可转换公司债券,实际发行价款为100000万元，其中负债成份的公允价值为9000

15、0万元。假定发行债券时另支付发行费用300万元。甲公司发行债券时应确认的“应付债券”的金额为（ ）万元。 A9970 B10000 C89970 D89730 【答案】D 【解析】发行费用应在负债成份和权益成份之间按公允价值比例分摊；负债成份应承担的发行费用=30090000100000=270（万元），应确认的“应付债券”的金额=90000-270=89730（万元）。,对于可转换公司债券的负债成份，在转换为股份前，其会计处理与一般公司债券相同，即按照实际利率和摊余成本确认利息费用，按照面值和票面利率确认应付债券（应计利息）或应付利息，差额作为利息调整进行摊销。,可转换公司债券持有人行使转换

16、权利，将其持有的债券转换为股票，按可转换公司债券的余额，借记“应付债券可转换公司债券（面值、利息调整）”科目，按其权益成份的金额，借记“资本公积其他资本公积”科目，按股票面值和转换的股数计算的股票面值总额，贷记“股本”科目，按其差额，贷记“资本公积股本溢价”科目。如用现金支付不可转换股票的部分，还应贷记“银行存款”、“库存现金”等科目。 转股时： 借：应付债券（面值、应计利息、利息调整）转股日 资本公积其他资本公积 贷：股本 资本公积股本溢价 （差额） 银行存款,【例11-3】甲上市公司经批准于210年1月1日按每份面值100元发行了1 000 000份5年期分期付息（假定每年1月2日付息）到

17、期还本的可转换公司债券，共计100 000 000元，款项已经收存银行，债券票面年利率为6%。债券发行1年后可转换为甲上市公司普通股股票，转股时每份债券可转10股，股票面值为每股1元。假定211年1月1日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为甲上市公司普通股股票。甲上市公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有转换权的债券市场利率为9%。该可转换公司债券发生的利息费用不符合资本化条件。 注：把教材【例11-3】中“5年期一次还本付息的可转换公司债券”改为“5年期分期付息到期还本的可转换公司债券”，会计处理也有些变动。,甲上市公司有关该可转换公司债券的账务处理如下： （1）210年1月

18、1日，发行可转换公司债券时 首先，确定可转换公司债券负债成份的公允价值： 100 000 000（P/S，9%，5）+100 000 0006%（P/A，9%，5）=100 000 0000.6499+ 100 000 0006%3.8897=88 328 200(元) 可转换公司债券权益成份的公允价值为： 100 000 000-88 328 200=11 671 800（元） 借：银行存款 100 000 000 应付债券可转换公司债券利息调整11 671 800 贷：应付债券可转换公司债券面值 100 000 000 资本公积其他资本公积可转换公司债券 11 671 800,（2）210

19、年12月31日，确认利息费用时 应计入财务费用的利息=88 328 2009%=7 949 538（元） 当期应付未付的利息费用=100 000 0006%=6 000 000（元） 借：财务费用7 949 538 贷：应付利息 6 000 000 应付债券可转换公司债券利息调整 1 949 538 （3）211年1月1日，债券持有人行使转换权时 转换的股份数=1 000 00010=10 000 000（股） 借：应付债券可转换公司债券面值 100 000 000 应付利息 6 000 000 资本公积其他资本公积可转换公司债券 11 671 800 贷：股本 10 000 000 应付债券

20、可转换公司债券利息调整 9 722 262 资本公积股本溢价 97 949 538,企业发行附有赎回选择权的可转换公司债券，其在赎回日可能支付的利息补偿金，即债券约定赎回期届满日应当支付的利息减去应付债券票面利息的差额，应当在债券发行日至债券约定赎回届满日期间计提应付利息，计提的应付利息分别计入相关资产成本或财务费用。,【例题5单选题】甲公司2009年1月1日按面值发行三年期可转换公司债券，每年1月1日付息、到期一次还本，面值总额为10 000万元，票面年利率为4%，实际利率为6%。该债券包含的负债成份的公允价值为9 465.40万元，2010年1月1日，某债券持有人将其持有的5 000万元本

21、公司可转换公司债券转换为100万股普通股（每股面值1元）。甲公司按实际利率法确认利息费用。甲公司发行此项债券时应确认的“资本公积其他资本公积”的金额为（ ）万元。 A0 B534.60 C267.3 D9 800 【答案】B 【解析】 应确认的“资本公积其他资本公积”的金额=10 000-9 465.40=534.60 （万元）。,三、长期应付款 长期应付款，是指企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项，包括应付融资租入固定资产的租赁费、具有融资性质的延期付款购买资产发生的应付款项等。 （一）应付融资租入固定资产的租赁费 企业采用融资租赁方式租入的固定资产，应按最低租赁付款额，确认长

22、期应付款。 1.租赁的分类 承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。,满足下列标准之一的，应当认定为融资租赁： （1）在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人； （2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权； （3）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分（大于等于75%）； （4）承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值（大于等于90）； （5）租赁资产性质特殊，如果不做较大改造，只有承租人才能使用。,2.企业（承租人）对融资租赁的会计处

23、理 （1）租赁期开始日的会计处理 在租赁期开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者加上初始直接费用作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，长期应付款与租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者的差额作为未确认融资费用。 最低租赁付款额 = 各期支付的租金 + 承租人担保余值 或：最低租赁付款额 = 各期支付的租金 + 优惠购买价,承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。 会计分录为： 借：固定资产（或在建工程）（租赁资产公允价值与最

24、低租赁付款额现值两者中的较低者+初始直接费用） 未确认融资费用 贷：长期应付款（最低租赁付款额） 银行存款（初始直接费用）,承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。 租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。,最低租赁收款额 = 最低租赁付款额 + 与出租人和承租人无关的第三方担保余值,【例题7单选题】甲企业以

25、融资租赁方式租入N设备，该设备的公允价值为100万元，最低租赁付款额的现值为93万元，甲企业在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生手续费、律师费等合计为2万元。甲企业该项融资租入固定资产的入账价值为（）万元。（2007年考题） A93 B95 C100 D102 【答案】B 【解析】融资租入固定资产的入账价值93+295（万元）。,（2）未确认融资费用的分摊 未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。会计分录为： 借：财务费用 贷：未确认融资费用 每期未确认融资费用摊销额= 期初应付本金余额实际利率=（期初长期应付款余额 - 期初未确认融资费用余

26、额）实际利率,未确认融资费用的分摊率的确定具体分为下列几种情况： 以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率； 以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率； 以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率； 以租赁资产公允价值为入账价值的，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。,（3）租赁资产折旧的计提

27、 折旧政策 承租人应当采用与自有固定资产相一致的折旧政策计提租赁资产折旧。如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则应计提的折旧总额为融资租入固定资产的入账价值扣除担保余值后的余额；如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，则应提的折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值。 注：在计提固定资产折旧时应扣除承租人担保余值。 折旧期间 如果能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产使用寿命内计提折旧。无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短的期间内计提折旧。,【例题8单选题】承租人采用融资租赁方式租入一台设

28、备，该设备尚可使用年限为8年，租赁期为6年，承租人租赁期满时以1万元的购价优惠购买该设备，该设备在租赁期满时的公允价值为30万元。则该设备计提折旧的期限为（ ）。 A6年 B8年 C2年 D7年 【答案】B 【解析】计提租赁资产折旧时，承租人应当采用与自有应计提折旧资产相一致的折旧政策。能够合理确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产尚可使用年限内计提折旧，由于承租人在租赁期届满时优惠购买，能够合理确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权，因此该设备的折旧年限为8年。,【例题9单选题】某项融资租赁，起租日为2008年12月31日，最低租赁付款额现值为700万元(与租赁资产公允价值

29、相等)，承租人另发生安装费20万元，设备于2009年6月20日达到预定可使用状态并交付使用，承租人担保余值为60万元，未担保余值为30万元，租赁期为6年，设备尚可使用年限为8年。承租人对租入的设备采用年限平均法计提折旧。该设备在2009年应计提的折旧额为（ ）万元。 A60 B44 C65.45 D48 【答案】A 【解析】该设备在2009年应计提的折旧额（700+20-60）66660（万元）。,（4）履约成本的会计处理 履约成本在实际发生时，通常计入当期损益。 （5）或有租金的会计处理 或有租金应当在实际发生时计入当期损益（销售费用等）。 （6）租赁期届满时的会计处理 返还租赁资产 如果存

30、在承租人担保余值 借：长期应付款（担保余值） 累计折旧 贷：固定资产 如果不存在承租人担保余值 借：累计折旧 贷：固定资产,优惠续租租赁资产 如果承租人行使优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直存在而做出相应的会计处理，如继续支付租金等。如果租赁期届满时承租人没有续租，承租人向出租人返还租赁资产时，其会计处理同上述返还租赁资产的会计处理。 留购租赁资产 借：长期应付款（购买价款） 贷：银行存款 借：固定资产生产用固定资产等 贷：固定资产融资租入固定资产,【例11-4】211年12月28日，A公司与B公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下： （1）租赁标的物：数控机床。 （2）租赁期开始日：租赁

31、物运抵A公司生产车间之日（即212年1月1日）。 （3）租赁期：从租赁期开始日算起36个月（即212年1月1日至214年12月31日）。 （4）租金支付方式：自租赁期开始日起每年年末支付租金900000元。 （5）该机床在212年1月1日的公允价值为2500000元。 （6）租赁合同规定的利率为8%（年利率）。 （7）该机床为全新设备，估计使用年限为5年，不需安装调试。 （8）213年和214年，A公司每年按该机床所生产产品的年销售收入的1%向B公司支付经营分享收入。 A公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费9800元。213年和214年，A公司使用该数控机床生

32、产产品的销售收入分别为8000000元和10000000元。213年12月31日，A公司以银行存款支付该机床的维护费2800元。214年12月31日，A公司将该机床退还B公司,A公司（承租人）的会计处理如下： （1）租赁开始日的会计处理 第一步，判断租赁类型。 本例中，租赁期（3年）占租赁资产尚可使用年限（5年）的60%（小于75%），没有满足融资租赁的第3条判断标准；最低租赁付款额的现值为2319390元（计算过程见下文），大于租赁资产公允价值的90%，即2250000元（250000090%），满足融资租赁的第4条判断标准，因此，A公司应当将该项租赁认定为融资租赁。,第二步，计算租赁开始日

33、最低租赁付款额的现值，确定租赁资产的入账价值。 本例中A公司不知道出租人的租赁内含利率，因此应选择租赁合同规定的利率8%作为最低租赁付款额的折现率。 最低租赁付款额=各期租金之和+承租人担保的资产余值=9000003+0=2700000（元） 最低租赁付款额的现值=900000（P/A，8%，3）=9000002.5771=2319390（元）租赁资产公允价值2500000元 根据企业会计准则第21号租赁规定的孰低原则，租赁资产的入账价值应为其折现值2319390元加上初始直接费用9800元，即2329190元。 第三步，计算未确认融资费用。 未确认融资费用=最低租赁付款额-最低租赁付款额现值

34、=2700000-2319390=380610（元）,第四步，进行具体账务处理。 借：固定资产融资租入固定资产数控机床 2329190 未确认融资费用 380610 贷：长期应付款B公司应付融资租赁款 2700000 银行存款 9800 （2）分摊未确认融资费用的会计处理 第一步，确定融资费用分摊率。 由于租赁资产的入账价值为其最低租赁付款额的折现值，因此该折现率就是其融资费用分摊率，即8%。 第二步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用（见表11-2）。,*尾数调整：900000-833336.5=66663.5（元）,应付本金余额 = 长期应付款余额-未确认融资费用余额212年1月1

35、日，应付本金余额 = 2700000 - 380610 = 2319390 212年12月31日，应付本金余额 = 2319390 + 185551.2 900000 = 1604941.2 第三步，进行具体账务处理。 212年12月31日，支付第1期租金时 借：长期应付款B公司应付融资租赁款900000 贷：银行存款900000 212年1月至12月，每月分摊未确认融资费用时 每月财务费用=185551.212=15462.6(元) 借：财务费用 15462.6 贷：未确认融资费用15462.6,213年12月31日，支付第2期租金时 借：长期应付款B公司应付融资租赁款 900000 贷：银

36、行存款 900000 213年1月至12月，每月分摊未确认融资费用时 每月财务费用=128395.312=10699.61（元） 借：财务费用 10699.61 贷：未确认融资费用 10699.61 214年12月31日，支付第3期租金时 借：长期应付款B公司应付融资租赁款900000 贷：银行存款 900000 214年1月至12月，每月分摊未确认融资费用时 每月财务费用=66663.512=5555.29（元） 借：财务费用 5555.29 贷：未确认融资费用 5555.29,（3）履约成本的会计处理 213年12月31日， A公司发生该机床的维护费2800元时 借：管理费用2800 贷：

37、银行存款 2800 （4）或有租金的会计处理 213年12月31日，根据合同规定，A公司应向B公司支付经营分享收入80000元 借：销售费用 80000 贷：其他应付款B公司 80000 214年12月31日，根据合同规定，A公司应向B公司支付经营分享收入100000元 借：销售费用 100000 贷：其他应付款B公司 100000 （5）租赁期届满时的会计处理 214年12月31日，A公司将该机床退还B公司时 借：累计折旧 2329190 贷：固定资产融资租入固定资产数控机床 2329190,【例题10多选题】下列项目中，可能影响融资租入固定资产入账价值的有（ ）。 A租赁开始日租赁资产公允

38、价值 B融资租入固定资产支付的租赁合同印花税 C租赁合同规定的利率 D融资租入固定资产的预计净残值 【答案】ABC 【解析】租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值的基础，选项A正确；初始直接费用应计入融资租入资产的价值，选项B正确；租赁合同规定的利率影响最低租赁付款额现值，选项C正确。,（二）具有融资性质的延期付款购买固定资产 企业延期付款购买资产，如果延期支付的购买价款超过正常信用条件，实质上具有融资性质的，所购资产的成本应当以延期支付购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入相关

39、资产成本或当期损益。,第二节 借款费用,一、借款费用的范围 借款费用，是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。 借款费用包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。 【例题12单选题】下列项目中，不属于借款费用的是( )。 A外币借款发生的汇兑损失 B借款过程中发生的承诺费 C发行公司债券发生的折价 D发行公司债券溢价的摊销 【答案】C,【例115】某企业发生了借款手续费100 000元，发行公司债券佣金10 000 000元，发行公司股票佣金20 000 000元，借款利息2 000 000元。其中借款手续费100 000万元、发行公司债券佣金10 000

40、000元和借款利息2 000 000 元均属于借款费用，发行公司股票属于公司权益性融资，所发生的佣金应当冲减溢价，不属于借款费用范畴，不应按照企业会计准则第17号借款费用进行会计处理。,二、借款费用的确认 （一）确认原则 企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为财务费用，计入当期损益。 符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间（一年或一年以上）的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。,【例题13多选题】下列项目中，属于借款费

41、用应予资本化的资产范围的有（ ）。 A经过相当长时间的购建达到预定可使用状态的投资性房地产 B需要经过相当长时间的生产活动才能达到销售状态的存货 C经营性租赁租入的生产设备 D经过2年的建造可达到预定可使用状态的生产设备 【答案】ABD 【解析】符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。经营性租赁租入的生产设备不属于固定资产的购建。,【例11-6】甲企业向银行借入资金分别用于生产A产品和B产品，其中，A产品的生产时间较短，为1个月；B产品属于大型发电设备，生产时间较长，为1年零3个月。 为生产存货而借入的

42、借款费用在符合资本化条件的情况下应当予以资本化，但本例中，由于A产品的生产时间较短，不符合需要经过相当长时间的生产才能达到预定可使用状态的资产，因此，为A产品的生产而借入资金所发生的借款费用不应计入A产品的生产成本，而应当计入当期财务费用。反之，B产品的生产时间比较长，属于需要经过相当长时间的生产才能达到预定可销售状态的资产，因此，符合资本化的条件，有关借款费用可以资本化，计入B产品的成本中。,（二）借款范围 借款费用应予资本化的借款范围既包括专门借款，也包括一般借款。其中，对于一般借款，只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才应将与一般借款相关的借款费用资本化；否则，所发生

43、的借款费用应当计入当期损益。 （三）资本化期间的确定 借款费用资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但借款费用暂停资本化的期间不包括在内。只有发生在资本化期间内的借款费用，才允许资本化，它是借款费用确认和计量的重要前提。,1.借款费用开始资本化时点的确定 借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化： （1）资产支出已经发生； 支付现金，是指用货币资金支付符合资本化条件的资产的购建或者生产支出。 转移非现金资产，是指企业将自己的非现金资产直接用于符合资本化条件的资产的购建或者生产。 承担带息债务，是指企业为了购建或者生产符合资本化条件的资产所需用物资等而承担的带息应付款

44、项（如带息应付票据）。 （2）借款费用已经发生； （3）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。,【例11-8】某企业专门借入款项建造某符合资本化条件的固定资产，相关借款费用已经发生，同时固定资产的实体建造工作也已开始，但为固定资产建造所需物资等都是赊购或者客户垫付的（且所形成的负债均为不带息负债），发生的相关薪酬等费用也尚未形成现金流出。 在这种情况下，固定资产建造本身并没有占用借款资金，没有发生资产支出，该事项只满足借款费用开始资本化的第二、三个条件，但是没有满足第一个条件，所以，所发生的借款费用不应予以资本化。,【例11-9】某企业为了建造一项符合资本化条件

45、的固定资产，使用自有资金购置了工程物资，该固定资产也已经开始动工兴建，但专门借款资金尚未到位，也没有占用一般借款资金。 在这种情况下，企业尽管满足了借款费用开始资本化的第一、三个条件，但是不符合借款费用开始资本化的第二个条件，因此不允许开始借款费用的资本化。 【例11-10】某企业为了建造某一项符合资本化条件的厂房已经使用银行存款购置了水泥、钢材等，发生了资产支出，相关借款也已开始计息，但是厂房因各种原因迟迟未能开工兴建。 在这种情况下，企业尽管符合了借款费用开始资本化的第一、二个条件，但不符合借款费用开始资本化的第三个条件，因此所发生的借款费用不允许资本化,【例题14单选题】甲上市公司股东大

46、会于2010年1月4日作出决议，决定建造厂房。为此，甲公司于3月5日向银行专门借款5000万元，年利率为6，款项于当日划入甲公司银行存款账户。3月15日，厂房正式动工兴建。3月16日，甲公司购入建造厂房用水泥和钢材一批，价款500万元，当日用银行存款支付。3月31日，计提当月专门借款利息。甲公司在3月份没有发生其他与厂房购建有关的支出，则甲公司专门借款利息应开始资本化的时间为( )。 A3月5日 B3月15日 C3月16日 D3月31日 【答案】C,2.借款费用暂停资本化时间的确定 符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。在

47、中断期间所发生的借款费用，应当计入当期损益，直至购建或者生产活动重新开始。但是，如果中断是使所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态必要的程序，所发生的借款费用应当继续资本化。,3.借款费用停止资本化时点的确定 购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。在符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。 购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态，可从下列几个方面进行判断： （1）符合资本化条件的资产的实体建造（包括安装）或者生产工作已

48、经全部完成或者实质上已经完成。 （2）所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售。 （3）继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。,构建或者生产符合资本化条件的资产需要试生产或者试运行的，在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品，或者试运行结果表明资产能够正常运转或者营业时，应当认为该资产已经达到了预定可使用或者可销售状态。 【例1113】ABC公司借入一笔款项，于2 10年2月1日采用出包方式开工兴建一幢厂房。2 11年10月10日工

49、程全部完工，达到合同要求。10月30日工程验收合格，11月15日办理工程竣工结算，11月20日完成全部资产移交手续，12月1日厂房正式投入使用。 在本例中，企业应当将211年10月10日确定为工程达到预定可使用状态的时点，作为借款费用停止资本化的时点。,如果所购建或者符合资本化条件的资产的各部分分别完工，且每部分在其他部分继续建造或者生产过程中可供使用或者可对外销售，且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化，因为该部分资产已经达到了预定可使用或者可销售状态。 如果企业购建或者生产的资产的各部分分别完工，但必须

50、等到整体完工后才可使用或者对外销售的，应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。,【例1114】 某企业在建设某一涉及数项工程的钢铁冶炼项目时，每个单项工程都是根据各道冶炼工序设计建造的，因此只有在每项工程都建造完毕后，整个冶炼项目才能正式运转，达到生产和设计要求，所以每一个单项工程完工后不应认为资产已经达到了预定可使用状态，企业只有等到整个冶炼项目全部完工，达到预定可使用状态时，才停止借款费用的资本化。,【例题15单选题】2007年2月1日，甲公司采用自营方式扩建厂房借入两年期专门借款500万元。2007年11月12日，厂房扩建工程达到预定可使用状态；2007年11月28日，厂房扩建工程验

51、收合格；2007年12月1日，办理工程竣工结算；2007年12月12日，扩建后的厂房投入使用。假定不考虑其他因素，甲公司借入专门借款利息费用停止资本化的时点是（ ）。（2008年考题） A2007年11月12日 B2007年11月28日 C2007年12月1日 D2007年12月12日 【答案】A 【解析】购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或可销售状态时，借款费用应当停止资本化。,【例题16多选题】下列关于专门借款费用资本化的暂停或停止的表述中，正确的有（ ） A购建固定资产过程中发生非正常中断，并且非连续中断时间累计达3个月，应当暂停借款费用资本化 B购建固定资产过程中发生正常中

52、断，并且中断时间连续超过3个月，应当停止借款费用资本化 C.在购建固定资产过程中，某部分固定资产已达到预定可使用状态，且该部分固定资产可供独立使用，则应停止该部分固定资产的借款费用资本化 D.在购建固定资产过程中，某部分固定资产虽已达到预定可使用状态，但必须待整体完工后方可使用，则需待整体完工后停止借款费用资本化 【答案】CD,【例题17多选题】下列有关借款费用资本化的表述中，正确的有（）。（2007年考题） A所建造固定资产的支出基本不再发生，应停止借款费用资本化 B固定资产建造中发生正常中断且连续超过3个月的，应暂停借款费用资本化 C固定资产建造中发生非正常中断且连续超过1个月的，应暂停借

53、款费用资本化 D所建造固定资产基本达到设计要求，不影响正常使用，应停止借款费用资本化 【答案】AD 【解析】符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过3 个月的，应当暂停借款费用的资本化。,三、借款费用的计量 （一）借款利息资本化金额的确定 在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销）资本化金额，应当按照下列方法确定： 1.为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。 【提示】专门借款利息资本化金额不与资产

54、支出相挂钩，但是需要符合资本化要求的期间。,【例题18判断题】在借款费用资本化期间内，建造资产的累计支出金额未超过专门借款金额的，发生的专门借款利息扣除该期间与专门借款相关的收益后的金额，应当计入所建造资产成本。（） 【例题19单选题】A公司为建造厂房于2009年4月1日从银行借入2000万元专门借款，借款期限为2年，年利率为6，不考虑借款手续费。该项专门借款在银行的存款年利率为3%，2009年7月1日，A公司采取出包方式委托B公司为其建造该厂房，并预付了1000万元工程款，厂房实体建造工作于当日开始。该工程因发生施工安全事故于2009年8月1日至11月30日中断施工，12月1日恢复正常施工，

55、至年末工程尚未完工。该项厂房建造工程在2009年度应予资本化的利息金额为()万元。 A20B45C60D15 【答案】D,【例题20单选题】甲公司2009年1月1日发行面值总额为10000万元的债券，取得的款项专门用于建造厂房。该债券系分期付息、到期还本债券，期限为4年，票面年利率为10，每年12月31日支付当年利息。该债券年实际利率为8。债券发行价格总额为1066210万元，款项已存入银行。厂房于2009年1月1日开工建造，2009年度累计发生建造工程支出4 600万元。经批准，当年甲公司将尚未使用的债券资金投资于国债，取得投资收益760万元。2009年12月31日工程尚未完工，该在建工程的

56、账面余额为( ) 万元。 A4 69297 B4 90621 C5 45297 D5 600 【答案】A 【解析】在资本化期间，专门借款发生的利息，扣除没有动用的专门借款取得的收益应当资本化。该在建工程的账面余额=4600+（10662.108%-760）=4692.97（万元）。,2.为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。有关计算公式如下： 一般借款利息费用资本化金额 累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加