长期股权投资课件.ppt

1、课程提示,教学内容,相关准则,案例分析,测试题,本章小结,退 出,第四章 长期股权投资,所谓股权投资，是指公司支付对价获取被投资单位一定的股权或资本份额的对外投资行为。,长期股权投资,一、地位和作用 二、知识框架 三、重点难点 四、自学内容 五、课外阅读 六、知识要点 七、思考题,资产负债表,资 产 金额 负债及所有者权益 金额 货币资金 短期借款 交易性金融资产 应付款项 应收款项 应付职工薪酬 持有至到期投资 应交税费 可供出售金融资产 存 货,2007年 12 月 31 日,长期股权投资,利润表编制单位： 2007年度 单位：万元,巴菲特9800美元变成620亿美元 雅戈尔1.2亿美元收

2、购新马 工商银行海外并购 2007年年初买入印尼哈林(Halim)银行90%的股权； 8月又以5.83亿美元收购澳门诚兴银行80%的股权； 10月，耗资55亿美元收购南非标准银行20%股权。,一、地位和作用,巴菲特投资理念,股票的价格应建立在企业业绩成长而不是投机的基础之上。 八项选股准则： 1、必须是消费垄断企业 2、产品简单、易了解、前景看好 3、有稳定的经营历史 4、财务稳健 5、价格合理 6、管理层理性、忠诚，以股东的利益为先 7、经营效率高，收益好 8、资本支出少，自由现金流量充裕 四不： 1、不要投机 2、不让股市牵着你的鼻子 3、不买不熟悉的股票 4、不宜太过分散投资 选好1至2

3、只好股票长期持有，至少在8年以上,长期股权投资的目的,第一，为将来特定的用途积累资金，获得收益； 第二，影响或控制其他企业的经营决策，以配合本身的经营； 第三，扩大企业生产经营规模或发展多元化经营。,（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资； （2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资； （3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资； （4）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价，且公允价值不能可靠计量的权益性投资。,长期股权投资 包括：,二、知识框架,企业合

4、并,非企业合并,成本法,权益法,控制,共同控制,重大影响,其他,同 一 控 制 下,非 同 一 控 制 下,初始计量,后续计量,长期股权投资减值与处置,长期股权投资, 重点： 1.不同方式下取得的长期股权投资的初始计量问题。 2.成本法、权益法的核算原理。 难点：权益法下超额亏损的确认。 解决方法：结合具体业务分析讲解，并进行课堂演练，课外阅读相关资料。,三、重点与难点,四、自学内容,1.企业合并的各种形式及特征 2.企业合并与控制的关系 3.非货币性资产交换和债务重组 取得的长期股权投资的确认问题 4.长期股权投资减值测试,五、课外阅读,1教材：第五章 P144 、P155-158 2企业会

5、计准则第2号长期股权投资 3企业会计准则第20号企业合并 4企业会计准则第28号资产减值,长期股权投资成本 损益调整 其他权益变动 投资收益 长期股权投资减值准备 资产减值损失,六、知识要点,使用的会计科目,六、知识要点,（一）长期股权投资的初始计量,1企业合并形成的长期股权投资的初始计量 （1）同一控制下的企业合并 （2）非同一控制下的企业合并 2.非企业合并形成的长期股权投资的初始计量,相关概念,企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并（新设合并、吸收合并和控股合并） 控制、共同控制、重大影响 无控

6、制、共同控制或重大影响,1 同一控制下的企业合并,A公司、公司同受集团控制，这种情况下如果公司将公司合并，则属于同一控制下的企业合并；公司、公司控制公司、公司（即A公司、B公司受相同的多方控制），这种情况下，如果B公司合并A公司，也属于同一控制下的企业合并。,1.同一控制下的企业合并,按照被合并方所有者权益的账面价值的份额，作为投资企业长期股权投资的初始投资成本。 长期股权投资初始投资成本和转出资产的账面价值之间的差额，调整资本公积，甚至调整留存收益。,甲公司与乙企业同受丙企业控制，经过协议，双方确定甲企业出资2000万元取得乙企业60%的股权，在合并当日乙企业所有者权益账面价值为3000万元

7、，已知甲公司资本公积100万元，盈余公积300万元,未分配利润500万元。,借：长期股权投资-乙公司 1800 资本公积 100 盈余公积 100 贷：银行存款 2000,【案例1】,【案例2】,2007年6月30日，甲公司向同一集团内A公司的原股东定向增发1 500万股普通股（每股面值1元，市价13.02元），取得A公司100%的股权，并于当日对其实施控制；同时甲公司发生交易手续费150万元，合并日A公司的账面所有者权益总额6 606万元，合并前两公司采用的会计政策相同，合并后A公司仍维持其独立法人资格继续经营。,会计处理： 借：长期股权投资 66 060 000 贷：股本 15 000 0

8、00 资本公积股本溢价49 560 000 银行存款 1 500 000,说明在此种情况下，投资方在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资，交易费用并没有计入投资成本，而是冲减“资本公积股本溢价”，如果资本公积不足冲减，再调整“盈余公积”和“利润分配未分配利润”。,206年6月30日，甲公司向同一集团内A公司发行1000万股普通股（每股面值为1元，市价为4.34元），取得A公司100%的股权，并于当日起能够对A公司实施控制。合并后A公司仍维持其独立法人地位继续经营。206年6月30日，A公司净资产的账面价值为2202万元。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。

9、甲公司取得投资时的会计处理：,借：长期股权投资 2202 贷：股本 1000 资本公积 1202,【案例3】,2.非同一控制下的企业合并,在非同一控制下，购买方在购买日应当按照确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项相关费用之和。 非同一控制下企业合并形成长期股权投资时，合并成本与支付合并对价的账面价值的差额计入“营业外收入”科目(此差额实际上是所支付的合并对价的公允价值高于账面价值的部分)。,甲公司于206年3月31日取得B公司70%的股权（非企业合并）。为核实B公司的资产价值，A

10、公司聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用300万元。合并中，甲公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表。,206年3月31日单位：万元,【案例4】,甲公司应进行如下账务处理：借：长期股权投资 153 000 000累计摊销12 000 000贷：无形资产 96 000 000银行存款 27 000 000营业外收入 42 000 000,2007年4月30日甲公司为取得D公司75%的股权，支付的资产包括银行存款1 200万元和一项专利技术，原价1 500万元，至合并日已累计摊销400万元，支付资产的公允价值为2 600万元，取得该股权后甲公司能够控制D公司的生产经

11、营决策。合并中甲公司支付相关费用100万元。,【案例5】,会计处理： 借：长期股权投资27 000 000 累计摊销 6 000 000 贷：无形资产专利技术15 000 000 银行存款 13 000 000 营业外收入 5 000 000,此例中长期股权投资的成本2 700万元由甲公司付出资产的公允价值2 600万元和支付的相关费用100万元组成，而银行存款1 300万元包括付出资产的1 200万元存款和支付的相关费用100万元，借贷方的差额计入“营业外收入”或“营业外支出”。,练习,甲公司2007年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货

12、和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，2007年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得70的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元，承担归还贷款义务200万元。,你作对了吗？,借：长期股权投资 785 贷：短期借款 200 主营业务收入 500 应交税费应交增值税（销） 85 借：主营业务成本 400 贷：库存商品 400 注：合并成本=500+85+200=785万元。,3.企业合并以外其他方式取得的长期股权投资,(1)以支付现金取得的长期股权投资 以支付现金取得的长期股权投资应当按照实际支付的购买价款作为初始

13、投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。这种情况比较简单，将交易费用直接计入投资成本，借记长期股权投资，贷记银行存款。,甲公司2008年2月10日自公开市场中买入F公司20%的股份，实际支付价款8 600万元，其中含有已宣告未发放的现金股利600万元，另外，在购买过程中支付手续费等相关费用200万元。,【案例6】,会计处理： 借：长期股权投资 82 000 000 应收股利 6 000 000 贷：银行存款 88 000 000 此例中长期股权投资的成本由8 000万元购买款和200万元相关费用构成，特别需注意的是，实际支付价款8 600万元中的已宣告未

14、发放的现金股利600万元不是交易费用，也不能计入投资成本，应作为未来可收回的应收股利处理。,(2)以发行权益性证券取得的长期股权投资 以发行权益性证券取得的长期股权投资应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益性证券发生的相关费用不构成长期股权投资成本，应自溢价发行收入即“资本公积股本溢价”中扣除，溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润，这种情况与同一控制下企业合并形成的长期股权投资比较类似。,206年3月，A公司通过增发9 000万股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司20%的股权，按照增发前后的平均股价计算，该9 000万股股份的公允价值为l5 600万元。为增

15、发该部分股份，A公司向证券承销机构等支付了600万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后，能够对B公司的生产经营决策施加重大影响。,【案例7】,A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本，账务处理为：借：长期股权投资 l56 000 000贷：股本90 000 000资本公积股本溢价66 000 000支付的佣金和手续费，账务处理为：借：资本公积股本溢价 6 000 000贷：银行存款 6 000 000,(3)投资者投入的长期股权投资 投资者投入的长期股权投资应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外，这意味着交易手续费等不计入长

16、期股权投资成本。,E公司设立时，其主要出资方之一甲公司以其持有的对F公司的长期股权投资作为出资投入E公司。按约定，该项长期股权投资作价6 000万元，交易中E公司发生相关费用200万元。E公司注册资本为24 000万元，甲公司出资占E公司注册资本的20%。取得该项投资后，甲公司根据其持股比例，能够派人参与E公司的财务和生产经营决策。,【案例8】,会计处理： 借：长期股权投资 60 000 000 贷：实收资本 48 000 000 资本公积资本溢价 10 000 000 银行存款 2 000 000,初始计量小结,1企业合并形成的长期股权投资的初始计量,（1）同一控制下的企业合并 =被合并方所

17、有者权益账面价值投资比例 （2）非同一控制下的企业合并 付出资产、发行权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。,2.非企业合并形成的长期股权投资的初始计量,（1）以实际支付的购买价款作为初始投资成本。 （2）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。,（二）长期股权投资的后续计量,长期股权投资的后续计量,取决于对被投资单位的影响程度,第三节长期股权投资的后续计量,(1)确认 初始投资成本,(2)在被投资单位宣告分派利润或现金股利时，才作账务处理。不宣告分利则不作账务处理,1.成本法的核算原理,投资时,宣告分利时,注意：不在每

18、年末按应享被投资单位的净利润调整投资的账面价值 ，这是与权益法的重要区别。,(2)被投资单位宣告分派利润或现金股利的账务处理,一般原则,投资前,投资时,投资后,100万元10%,50万元10%,（表示累积净利润）,确认投资收益,冲减初始投资成本,成本法下确认投资收益的上限,投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值。 超过部分实质上是清算性股利。,“应收股利”科目发生额本期被投资单位宣告分派的现金股利投资持股比例 “长期股权投资”科目发生额（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润

19、或现金股利投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）投资持股比例投资企业已冲减的投资成本 应用上述公式计算时，若计算结果为正数，则为本期应冲减的投资成本，在“长期股权投资”科目贷方反映；若计算结果为负数，则为本期应恢复的投资成本，在“长期股权投资”科目借方反映，但恢复数不能大于原冲减数。,公司2007年1月1日，以银行存款购入E公司10%的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。E公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的现金股利100000元，E公司2007年实现净利润400000元。2007年5月2日宣告发放现金股利时，投资企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资成本。会计分录为：借：应

20、收股利10000贷：长期股权投资E公司10000,【案例9】,（1）若2008年5月1日E公司宣告分派2007年现金股利300000元应收股利30000010%30000（元）应收股利累积数100003000040000（元） 投资后应得净利累积数040000010%40000（元）因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。或：“长期股权投资”科目发生额（400000400000）10%1000010000（元），应恢复投资成本10000元。会计分录为： 借：应收股利30000长期股权投资E公司10000贷：投资收益40000,（2）若E公司2008年

21、5月1日宣告分派2007年现金股利450000元应收股利45000010%45000（元）应收股利累积数10000+4500055000（元）投资后应得净利累积数040000010%40000（元）累计冲减投资成本的金额为15000元（5500040000），因已累积冲减投资成本10000元，所以本期应冲减投资成本5000元。或：“长期股权投资”科目发生额（550000400000）10% 100005000（元），应冲减投资成本5000元。会计分录为：借：应收股利45000贷：长期股权投资E公司 5000投资收益 40000,（3）若E公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利3600

22、00元 应收股利36000010%36000（元）应收股利累积数10000+3600046000（元）投资后应得净利累积数0+40000010%40000（元）累计冲减投资成本的金额为6000元（4600040000），因已累积冲减投资成本10000元，所以本期应恢复投资成本4000元。或：“长期股权投资”科目发生额（460000400000）10%100004000（元），应恢复投资成本4000元。会计分录为： 借：应收股利 36000长期股权投资E公司4000贷：投资收益40000,（4）若2008年5月1日E公司宣告分派2007年现金股利200000元应收股利20000010%20000

23、（元）应收股利累积数10000+2000030000（元）投资后应得净利累积数040000010%40000（元）因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。注意这里只能恢复投资成本10000元。或：“长期股权投资”科目发生额（300000400000）10%1000020000（元），因原冲减的投资成本只有10000元，所以本期应恢复投资成本10000元，不能盲目代公式恢复投资成本20000元。会计分录为：借：应收股利20000长期股权投资E公司 10000贷：投资收益30000,对成本法的评价 优点：投资账户通常能反映投资成本； 核算较为简便； 确认

24、投资收益与有关现金流入时间吻合； 对投资收益的确认符合法律要求。 局限性：投资的账面价值被凝固在投资成本上； 不能在对方亏损时及时反映损失； 在投资企业对被投资企业具有控制或重大影响能力时，账面上的投资收益不一定能真实地反映投资的经济利益。,PK 成本法,A公司于2007年1月1日购入C公司有表决权的股票10%，并准备长期持有。实际投资成本160 000元。C公司于2007年4月1日宣告分派2006年度的现金股利200 000元。C公司1999年度实现净利润600 000元。 条件：如果2008年4月1日C公司宣告分派2007年度的现金股利为600 000元、800 000元、 400 000

25、元、500 000元、200 000元， 请分别1.作出2007年的会计处理，2.计算2008年五种情况下应冲减初始投资成本的金额、应确认的投资收益并作相应的会计处理。,你作对了吗？ 答案,(1)2007年1月1日投资时 借：长期股权投资股票投资 160 000 贷: 银行存款 160 000 (2)2007年4月1日宣告分派现金股利时 借: 应收股利 20 000 贷: 长期股权投资股票投资 20 000,(3)条件一：如果2008年4月1日C公司宣告分派2007年度的现金股利为600 000元。2007年实现的净利润全部作为股利发放。 借：应收股利 60 000 贷：投资收益 60 000

26、 (4)条件二：如果2008年4月1日C公司宣告分派2007年度的现金股利为800 000元。除了用2007年实现的净利润全部发放股利外，还动用了A公司投资前的留存收益。 借：应收股利 80 000 贷：投资收益 60 000 长期股权投资股票投资 20 000,(5)条件三：如果2008年4月1日C公司宣告分派2007年度的现金股利为400 000元。2007年实现的净利润分为两部分，一部分用于发放股利，另一部分用于全部冲回原已发放的清算股利。 借：应收股利 40 000 长期股权投资股票投资 20 000 贷：投资收益 60 000 (6)条件四：如果2008年4月1日C公司宣告分派200

27、7年度的现金股利为500 000元。2007年实现的净利润分为两部分，一部分用于发放股利，另一部分用于冲回原已发放的清算股利。 借：应收股利 50 000 长期股权投资股票投资 10 000 贷：投资收益 60 000,你作对了吗？ 答案,(7)条件五：如果2008年4月1日C公司宣告分派2007年度的现金股利为200 000元。2007年实现的净利润分为三部分：一部分用于发放股利，另一部分用于全部冲回原已发放的清算股利，其余部分留存公司。 借：应收股利 20 000 长期股权投资股票投资 20 000 贷：投资收益 40 000,2 权益法,权益法，指投资最初以投资成本计价，以后根据投资企业

28、享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的变动对投资的账面价值进行调整的方会计处理方法。 共同控制或重大影响。 一般认为，拥有被投资单位20%或20%以上股权才能对其施加重大影响；拥有被投资单位50%以上股权，才能对其具有控制能力。 实务中应遵循实质重于形式原则。,2.权益法的核算方法（程序）与要点,初始投资成本的确定,长期股权投资账面价值=应享被 投资单位所有者权益公允价值的份额,初始投资 成本调整,实现净损 益调整,宣告分派 股利调整,其他权益 项目调整,权益法,会计科目的设置 长期股权投资成本 损益调整 其他权益变动,0，不调整长期股权投资初始投资成本商誉,0，要调增长期股权投资初始投资成

29、本，差额计入当期损益（营业外收入）,2权益法的核算原理,（1）初始投资成本调整,A公司以银行存款1000万元取得B公司30%的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3000万元。（金额单位以万元表示）（1）如A公司能够对B公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为：借：长期股权投资1000贷：银行存款1000 注：商誉100万元（1000300030%）不调整长期股权投资初始投资成本，体现在长期股权投资成本中。（2）如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为3500万元，则A公司应进行的处理为：借：长期股权投资1000贷：银行存款1000借：长期股权投资50贷：营业外收入50,【案例

30、10】,PK 权益法,A公司以2000万元取得B公司30的股权，取 得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值 为6000万元。如A公司能够对B公司施加重大影 响，A公司应进行的会计处理？ 如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为7000万元，则A公司应进行的处理？,你作对了吗？答案,（1）借：长期股权投资B公司（成本）20000000 贷：银行存款等 20000000 （2）借：长期股权投资B公司（成本） 21000000 贷：银行存款 20000000 营业外收入 1000000,（2）持有期间投资收益的确认,根据被投资单位所有者权益的变化不断调整投资方的长期股权投资成本，以反映投资方占有被投

31、资方所有者权益份额的变化动态。,第一，投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。但不应仅按照被投资单位的账面净利润与持股比例计算的结果简单确定，而应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位净利润进行调整后加以确定。 基于重要性原则，通常应考虑的调整因素为：以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额以及减值准备的金额对被投资单位净利润的影响。其他项目如为重要的，也应进行调整。,第二，股利的处理,投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的

32、部分，相应减少长期股权投资的账面价值。 如果被投资单位分派股票股利，投资企业不进行帐务处理，只登记增加的股份。 P153例5-11,（2）持有期间投资收益的确认,第三，投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限。,企业存在其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目以及负有承担额外损失义务的情况下，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理： 首先，减记长期股权投资的账面价值。 其次，长期股权投资价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成的对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减

33、长期应收项目等的账面价值。 最后，经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债,计入当期投资损失。,期末被投资方实现利润时投资方的处理借：长期股权投资 （被投资方实现净利润持股比例）贷：投资收益 亏损时处理相反。,2权益法的核算原理,实现净损益调整,宣告分派股利调整,被投资方宣告分配现金股利借：应收股利贷：长期股权投资,【案例11】某投资企业于2007 年1 月1 日取得对联营企业30%的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为500 万元，账面价值为300 万元，固定资产的预计使用年限为10 年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位20

34、07 年度利润表中净利润为300万元，其中被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为30 万元，按照取得投资时固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为50 万元，不考虑所得税影响。 按该固定资产的公允价值计算的净利润为280（30020）万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益应为84（28030%） 借：长期股权投资损益调整 84贷：投资收益 84,实现净损益调整投资时账面价值与公允价值不同,按照权益法核算的长期股权投资，投资企业确认应分担被投资单位发生的损失，原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失

35、义务的除外。 “其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益”通常是指长期应收项目。,2权益法的核算原理,实现净损益调整超额亏损的确认,在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：冲减长期股权投资的账面价值；长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目的账面价值；经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。被投资单位以后期间实现盈利的，企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他实

36、质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。,甲企业持有乙企业40%的股权，204年12月31日的账面价值为2 000万元。包括投资成本以及因乙企业以前期间实现净利润而确认的投资收益。乙企业205年由于一项主营业务市场条件发生变化。当年度发生亏损3 000万元。假定甲企业在取得投资时点上，乙企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相等，双方所采用的会计政策及会计期间也相同。 确认上述投资损失后，长期股权投资的账面价值变为800万元。,【案例13】,如果乙企业当年度的亏损额为6 000万元，如果没有其他构成长期权益的项目,则甲企业应确认的投资损失仅为2

37、000万元。超额损失在账外进行备查登记； 如果在确认了2 000万元的投资损失后，甲企业账上仍有应收乙企业的长期应收款800万元（该长期应收款从实质上构成对投资单位的长期权益），则在长期应收款的账面价值大于400万元的情况下，应进一步确认投资损失400万元。甲企业应进行的账务处理为：借：投资收益24 000 000贷：长期股权投资 20 000 000长期应收款 4 000 000经过处理后，无未确认的超额亏损，长期应收款剩余价值为400万元。如果长期应收款总额为200万元，则处理应是：借：投资收益22 000 000贷：长期股权投资 20 000 000长期应收款 2 000 000经过处理

38、后，剩余的未确认亏损200万元作备查登记,投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公积其他资本公积”科目。,其他权益项目调整,2权益法的核算原理,【案例12】甲公司对A公司的投资占其有表决权资本的比例为40%，能够对A公司施加重大影响。当期A公司因持有的可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的金额为100万元。出该事项外，A公司当期实现的净损益为600万元。假定投资时A公司有关资产、

39、负债的公允价值与其账面价值相同。（金额单位以万元表示） A公司的会计处理如下：借：长期股权投资其他40贷：资本公积其他资本公积40 借：长期股权投资损益调整 240贷：投资收益 240,2权益法的核算原理,成本法,权益法,对成本法的评价 优点： 1、投资账户通常能反映投资成本； 2、核算较为简便； 3、确认投资收益与有关现金流入时间吻合； 4、投资收益的确认符合法律要求。 局限性： 1、投资的账面价值被凝固在投资成本上； 2、不能在对方亏损时及时反映损失； 3、在投资企业对被投资企业具有控制或重大影响能力时，账面上的投资收益不一定能真实地反映投资的经济利益。,对权益法的评价 优点： 能较为客观

40、地反映投资损益，体现了实质重于形式的原则。 局限性： 1、其会计处理忽视被投资企业是独立法人这一法律事实； 2、投资收益的实现和现金流入的时间、金额不相吻合； 3、确认投资收益时忽视了被投资单位从净利润中提取盈余公积的现实； 4、核算较为复杂。,成本法与权益法的评价,练习,【例题】2003年1月2日A企业以6000万元投资于B公司，占B公司表决权的10%，采用成本法核算。B公司有关资料如下: （1）2003年4月20日B公司宣告2002年度的现金股利150万元；2003年实现净利润600万元； （2）2004年4月20日B公司宣告2003年度的现金股利750万元；2004年实现净利润700万元

41、； （3）2005年4月20日B公司宣告2004年度的现金股利600万元；2005年实现净利润550万元。 （4）2006年4月20日B公司宣告2005年度的现金股利300万元。 要求：编制各年度有关会计分录。,（1）2003年1月2日投资 借：长期股权投资B公司 6000 贷：银行存款 6000 2003年4月20日B公司宣告2002年度的现金股利150万元 借：应收股利 15010%=15 贷：长期股权投资B公司 15 （2）2004年B公司宣告2003年度的现金股利750万元 应冲减初始投资成本的金额=（150+750）60010%15=15（万元）。由于计算出的应冲减初始投资成本金额为

42、正数，则说明应冲减初始投资成本账面余额。 借：应收股利 75010%=75 贷：长期股权投资B公司 15 投资收益 60 （3）2005年4月20日B公司宣告2004年度的现金股利600万元。 应冲减初始投资成本的金额=（150+750+600）（600+700）10%（15+15）=-10（万元）。由于计算出的应冲减初始投资成本金额为-10万元，则说明不但不应冲减初始投资成本账面余额，还应恢复已经冲减初始投资成本。 借：应收股利 60010%=60 长期股权投资B公司 10 贷：投资收益 70,（4）2006年4月20日B公司宣告2005年度的现金股利300万元。则： 应冲减初始投资成本的金

43、额=（150+750+600+300）-（600+700+550）10%-（15+15-10）=-25（万元）。由于计算出的应冲减初始投资成本金额为负数，则说明不但不应冲减初始投资成本账面余额，还应恢复已经冲减的初始投资成本，但恢复增加数不能大于原冲减数20万元。 借：应收股利 30010%=30 长期股权投资B公司 20 贷：投资收益 50,2A公司于2007年1月1日以银行存款5000万元取得B联营企业30的股权，采用权益法核算长期股权投资，2007年1月1日B联营企业可辨认净资产的账面价值为15000万元，公允价值为17000万元，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为4000万元，账

44、面价值为2000万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。B联营企业其他可辨认资产的账面价值与公允价值相等。2007年度利润表中净利润为1000万元。双方采用的会计政策、会计期间相同，不考虑所得税因素。 要求：编制2007年1月1日和2007年12月31日有关会计分录。,【答案】(1)2007年1月1 日A公司投资时借：长期股权投资B企业(成本)17000 x30=5100 贷：银行存款5000 营业外收入100(2)2007年12月31 日 被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为200万元，按照取得投资时点上固定资产的公允价值计算确定的折

45、旧费用为400万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益=(1000-200)x 30=240万元。借：长期股权投资B企业(损益调整)240 贷：投资收益240,（三）长期股权投资的减值,借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备 注意：长期股权投资计提的减值准备不允许转回。,长期股权投资的处置 , 主要指通过证券市场售出股权 , 也包括抵偿债务转出、非货币性资产交换转出以及因被投资企业破产清算而被迫清算股权等情形。,（四）长期股权投资的处置,（四）长期股权投资的处置,基本分录：（分录中数据为假定数据）借：银行存款 1200长期股权投资减值准备 100贷：长期股权投资 1000投资收益（

46、倒挤） 300,A企业原持有B企业40%的股权，206年12月20日，A企业决定出售l0%，出售时A企业账面上对B企业长期股权投资的构成为：投资成本l 800万元，损益调整480万元，其他权益变动300万元。出售取得价款705万元。（1）A企业确认处置损益的账务处理： 借：银行存款 7 050 000 贷：长期股权投资 6 450 000 投资收益 600 000 （2）除应将实际取得价款与出售长期股权投资的账面价值进行结转，确认出售损益以外，还应将原计入资本公积的部分按比例转入当期损益。 借：资本公积其他资本公积 750 000 贷：投资收益 750 000,【案例14】,（五）成本法与权益

47、法转换（了解）,1.成本法转换为权益法 原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的，在自成本法转为权益法时，应区分原持有的长期股权投资以及新增长期股权投资两部分分别处理：,（1）原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，一方面应调整长期股权投资

48、的账面价值，另一方面应同时调整留存收益。（2）对于原取得投资后至再次投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，另一方面应同时调整留存收益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积其他资本公积”。,1.因持股比例上升由成本法改为权益法,（3）对于新取得的股权部分，应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价

49、值份额的，不调整长期股权投资的成本；对于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。,1.因持股比例上升由成本法改为权益法,【案例15】 A公司于205年2月取得B公司10%的股权，成本为900万元，取得时B公司可辨认净资产公允价值总额为8 400万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。本例中A公司按照净利润的10%提取盈余公积。206年4月10日，A公司又以1 800万元的价格取得B公司12%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为1

50、2 000万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%的股权后，B公司通过生产经营活动实现的净利润为900万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。,分三个方面进行 （1）调整原投资部分 对于原l0%股权的成本900万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额840万元（8 40010%）之间的差额60万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。 （2） 206年4月10日，A公司应确认对B公司的长期股权投资，账

51、务处理为：借：长期股权投资 18 000 000贷：银行存款 18 000 000 （3）在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动 被投资单位可辨认净资产公允价值的变动（12 000-8 400）相对于原持股比例的部分360万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分90万元（90010%），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动270万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。账务处理为： 借：长期股权投资 3 600 000 贷：资本公积其他资本公积 2 700 000盈余公积90 00

52、0利润分配未分配利润 810 000,PK:成本法转换为权益法,A公司于2008年1月1日取得B公司10的股权，成本为500万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为4900万元(假定公允价值与账面价值相同)。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10提取盈余公积。 2009年1月1日，A公司又以1350万元的价格取得B公司20的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为6500万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公

53、司10股权后至新增投资日，B公司通过生产经营活动实现的净利润为1000万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。假定不考虑投资单位和被投资单位的内部交易。 要求： （1）编制由成本法转为权益法核算对长期股权投资账面价值进行调整的会计分录。 （2）编制2009年1月1日A公司以1350万元的价格取得B公司20的股权的会计分录。,你作对了吗？答案,(1)对长期股权投资账面价值的调整 对于原l0股权的成本500万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额490万元(490010)之间的差额10万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资

54、的账面价值。 对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动 (6500-4900)相对于原持股比例的部分160万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分100万元(100010)，应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动60万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积(其他资本公积)。针对该部分投资的账务处理为： 借：长期股权投资 160 贷：盈余公积 10 利润分配未分配利润 90 资本公积其他资本公积 60,你作对了吗？答案,(2)2009年1月1日，A公司应确认对B公司的长期股权投

55、资 借：长期股权投资 1350 贷：银行存款 1350 对于新取得的股权，其成本为1350万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元(650020)之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。,若2009年1月1日A公司支付1200万元的价格取得B公司20%的股权,（3）2009年1月1日支付1200万元的会计分录 借：长期股权投资 1200 贷：银行存款 1200 对于新取得的股权，其成本为1200万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元(650020)之

56、间的差额应确认营业外收入100万元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉10万元，所以综合考虑追加投资部分应确认营业外收入90万元。 借：长期股权投资 90 贷：营业外收入 90,若2009年1月1日A公司支付1295万元的价格取得B公司20%的股权,（4）2009年1月1日支付1295万元的会计分录 借：长期股权投资 1295 贷：银行存款 1295 对于新取得的股权，其成本为1295万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元(650020)之间的差额应确认营业外收入5万元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉10万元，所以

57、综合考虑应确认含在长期股权投资中的商誉5万元，追加投资部分不应确认营业外收入。,2.因持股比例下降由成本法改为权益法,（1）按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资 因持股比例下降由控制转为具有重大影响或共同控制的情况下，首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。,（2）剩余持股比例部分,比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额， 正数：属于商誉，不调整账面价值； 负数：调整长期股权投资的账面价值，另一方面应同时调整留存收益。 对于原取得投资后至转换为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额： 借或

58、贷：长期股权投资 贷或借：盈余公积 （至新增投资当期期初） （扣除已发放及已宣告发放的现金股利及利润） 利润分配未分配利润 （至新增投资当期期初） （扣除已发放及已宣告发放的现金股利及利润） 投资收益（新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有的 资本公积其他资本公积 （其他原因导致的）,2.因持股比例下降,A公司原持有B公司60%的股权，其账面余额为9 000万元，未计提减值准备。206年12月6日，A公司将其持有的对B公司20%的股权出售给某企业，出售取得价款5 400万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为24 000万元。A公司原取得对B公司60%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为 13 500万元（假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同）。自取得对B公司长期股权投资后至处置投资前，B公司实现净利润7500万元。假设B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中A公司按净利润的10%提取盈余公积。在出售20%的股权后，A公司对B公司的持股比例为40%，在被投资单位董事