某某年企业所得税纳税申报表填报技巧讲解

2008年企业所得税纳税申报表填报技巧中国注册税务师邓继荣一新企业所得税纳税申报表的整体变化解析

本讲座的内容二《企业所得税年度纳税申报表》重点变化及填写示范企业所得税年度纳税申报表的整体变化解析一新申报表采用的是以间接法为基础的编制

所得税年度申报表主表是以企业会计核算为基础，以税法规定为标准进行间接纳税调整，从而确定应纳税所得额。而不是按照原来的直接按税法规定计算填报收入和成本费用，在此基础上再进行纳税调整。因此，主表前13行“利润总额计算”的数字都是取自企业会计账簿和会计报表资料。应纳税所得额=会计利润±纳税调整项目金额应纳税额＝[(利润总额±会计税法差异产生纳税调整)－弥补亏损]×法定税率－减免税额－抵免税额新企业所得税纳税申报表的整体变化解析二新申报表附表数量有所减少

与原1个主表14个附表的年度申报表相比，新申报表只有1个主表11个附表。(不含增加两张收入明细表及两张成本、支出明细表)

取消：原申报表《捐赠支出明细表》、《技术开发费加计扣除额明细表》、《工资薪金和工会经费等三项经费明细表》和《坏账损失明细表》(《呆账准备计提明细表》、《保险准备金提转差纳税调整表》)。

增加：《以公允价值计量资产纳税调整表》、《资产减值准备项目调整明细表》。在收入和成本明细表中增加事业单位和社会团体及民办非企业单位的收入和支出明细表。

合并：《纳税调整增加项目明细表》和《纳税调整减少项目明细表》合并为《纳税调整项目明细表》

改变：《免税所得及减免税明细表》改为《税收优惠明细表》；《广告费支出明细表》改为《广告费和业务宣传费跨年度纳税调整明细表》；《投资所得(损失)明细表》改为《长期股权投资所得(损失)明细表》；《税前弥补亏损明细表》改为《企业所得税弥补亏损明细表》；《境外所得税抵扣计算明细表》改为《境外所得税抵免计算明细表》；《资产折旧、摊销明细表》改为《资产折旧、摊销纳税调整明细表》。

保留：《收入明细表》、《成本费用明细表》。金融企业收入明细表及事业单位、社会团体、民办非企业单位收入明细表；金融企业成本费用明细表及事业单位、社会团体、民办非企业单位支出明细表。上述表格的变化主要是根据税收政策的变化和简化合并需要而改变的。新企业所得税纳税申报表的整体变化解析三新申报表将一些税收优惠项目直接列入纳税调减项目

原申报表根据税收政策，将免税所得列入纳税调整后所得弥补亏损后减除，将减免所得税额列入计算企业应纳所得税额后减除，也就是说如果企业弥补亏损后，没有所得额将不再减除，不能扩大年度亏损。新申报表根据新所得税法规定则将不征税收入(来源附表一②，在第14行)、免税收入、减计收入、减免税项目所得、加计扣除和抵扣应纳税所得额直接计入纳税调减项目，在“纳税调整后所得”前扣除。这样无论企业是否有利润和所得，这些项目都可以在当年作为税前扣除，直接减少所得额或扩大当年度亏损。新企业所得税纳税申报表的整体变化解析四新申报表要求境外所得应弥补境内亏损

在主表计算“纳税调整后所得”之前有一栏“加：境外应税所得弥补境内亏损”。其填表说明中规定：依据《境外所得计征企业所得税暂行管理办法》的规定，纳税人在计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的盈利可以弥补境内营业机构的亏损。即当“利润总额”，加“纳税调整增加额”减“纳税调整减少额”为负数时，该行填报企业境外应税所得用于弥补境内亏损的部分，最大不得超过企业当年全部境外应税所得(来源附表6第7列)；如为正数时，如以前年度无亏损额，本行填零；如以前年度有亏损，则取应弥补以前年度亏损最大值，最大不得超过企业当年全部境外应税所得。

而原企业所得税暂行条例规定，企业境外业务间盈亏可以互相弥补，但企业境内外间的盈亏不得相互弥补。新企业所得税纳税申报表的整体变化解析五股权投资损失用投资转让所得弥补

税法规定，纳税人因收回、转让或清算处置股权投资发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和股权投资转让所得，超过部分可按规定向以后纳税年度结转扣除。但是对于投资损失如何扣除一直存在不同看法，有的认为投资损失要在投资收益和投资转让所得中扣除。如果这样，免税的投资收益就会由于弥补投资损失而实际得不到免税，投资损失实际也没有在税前扣除。有的则认为，投资损失应该在应税所得中扣除，只要扣除数额不超过当年实现的投资收益和投资转让所得即可。这样的话，免税投资收益才能真正的享受免税。新申报表对此仍然不甚明了，虽然规定免税收入可以作为纳税调减项目，但如果税务机关要求损失在免税投资收益中扣除的话，损失部分仍可以作为纳税调增处理。在“投资损失补充资料填报说明”反映投资转让损失历年弥补情况的“本年度弥补金额”时说明：本年投资所得(损失)合计数为正数时，可按顺序弥补以前年度投资损失。这就说明弥补以前年度的投资损失是用应税所得弥补，而不是用当年实现的免税投资收益弥补。例：某企业适用税率为25%，2008年度主营业务利润50万元，同时有分得被投资企业的免税股息投资收益30万元，此外，当年还有股权投资处置转让损失40万元。如何计算应纳税所得额？应纳税所得额＝会计利润＋纳税调整增加项目－纳税调整减少项目＝(50＋30－40)一30＋(40－30)＝20万在附表11第15列的填报说明：纳税人因收回、转让或清算处置股权投资发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但在每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可按规定向以后年度结转扣除。

例2某企业2005年有股权转让损失为20万，2008年主营业务利润为50万，免税股息性投资收益30万，如何计算应纳税所得额？

应纳税所得额＝会计利润＋纳税调整增加项目－纳税调整减少项目＝(50＋30-20)－30＝30万国税函[2008]264号《关于股权投资转让所得和损失的所得税处理问题》

(一)企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的权益性投资转让损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和股权投资转让所得，超过部分可向以后纳税年度结转扣除。企业股权投资转让损失连续向后结转5年仍不能从股权投资收益和股权投资转让所得中扣除的，准予在该股权投资转让年度后第6年一次性扣除新企业所得税纳税申报表的整体变化解析六适应会计准则新增《以公允价值计量资产纳税调整表》和《资产减值准备项目调整明细表》

具体会计准则规定了一些以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、金融负债以及投资性房地产，同时制定资产减值具体准则，这些资产的会计基础与计税基础间会产生差异。因此，新所得税年度纳税申报表新增这两个附表。《财政部、国家税务总局关于执行<企业会计准则>有关企业所得税政策问题的通知》(财税[2007]80号)第三条规定，企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值变动损益不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。新所得税法同时规定，不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出，不能在税前扣除。新企业所得税纳税申报表的整体变化解析七新申报表主表新增分支机构预缴所得税内容

按照《国家税务总局关于印发<跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法>的通知》(国税发[2008]28号)规定，居民企业在中国境内跨地区(指跨省、自治区、直辖市和计划单列市)设立不具有法人资格的营业机构、场所(以下称分支机构)的，该居民企业为汇总纳税企业，分支机构则必须按规定在所在地预缴所得税。因此总机构年度所得税汇算清缴时，必须将分支机构预缴税款视为已缴税款减除。申报表反映这一预缴情况，而原申报表没有这项内容。除上述变化外，主表和附表中的有些项目也有增减，如新资产折旧摊销表增加“油气勘探投资”和“油气开发投资”两项资产调整，纳税调整项目表中项目也有变化。新申报表还考虑企业执行不同会计制度填报问题，等等。新申报表适用于实行查账征收的企业所得税居民纳税人填报，纳税人需要认真学习，掌握税收政策和填报要领。新企业所得税纳税申报表的整体变化解析八新企业所得税纳税申报表填表顺序

(一)首先填写附表之附表:1.附11：股权投资所得明细表对应附3：纳税调整明细表2.附10：减值准备调整明细表对应附3：纳税调整明细表3.附9：资产折旧纳税调整表对应附3：纳税调整明细表4.附8：广告费纳税调整表对应附3：纳税调整明细表5.附7：以公允价值调整明细表对应附3：纳税调整明细表6.附6：境外所得抵免表：对应附3：纳税调整明细表(调减)

对应主表：应纳税或抵免税额(税)7.附5：税收优惠表：对应附3：纳税调整明细表(税基)

对应主表：减免税或抵免税额(税)新企业所得税纳税申报表的整体变化解析八新企业所得税纳税申报表填表顺序

(二)其次填写主表之附表：

1.附4企业所得税弥补亏损明细表：对应主表24行

2.附3纳税调整明细表，

对应主表14/15行

3.附2成本费用明细表

直接对应主表(会计口径)

4.附1收入明细表

直接对应主表(会计口径)(三)填写主表

《企业所得税年度纳税申报表》重点变化及填写示范第一行营业收入

企业所得税年度纳税申报表附表一(1)收入明细表填报时间：年月日金额单位:元(列至角分)行次项目金额1一、销售(营业)收入合计(2＋13)计算业务招待费、广告费和业务宣传费的依据

2(一)营业收入合计(3＋8)

31.主营业务收入(4＋5＋6＋7)

4(1)销售货物

5(2)提供劳务

6(3)让渡资产使用权

7(4)建造合同

82.其他业务收入(9＋10＋11＋12)

9(1)材料销售收入

10(2)代购代销手续费收入

11(3)包装物出租收入

12(4)其他

13(二)视同销售收入(14＋15＋16)

14(1)非货币性交易视同销售收入

15(2)货物、财产、劳务视同销售收入

16(3)其他视同销售收入

17二、营业外收入(18＋19＋20＋21＋22＋23＋24＋25＋26)

181.固定资产盘盈

192.处置固定资产净收益

203.非货币性资产交易收益

214.出售无形资产收益

225.罚款净收入

236.债务重组收益

247.政府补助收入

258.捐赠收入

269.其他

经办人(签章):法定代表人(签章):一、填报要求：(一)附表一第2行“营业收入合计”=主营业务收入+其他业务收入。不包括视同销售收入。(二)附表一第13行视同销售收入合计到附表一第1行“销售收入合计”=主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入。附表一第1行是计算广告费业务宣传费、业务招待费扣除限额的基数。(三)附表一第13行“视同销售收入”包括三项内容2008年作为纳税调增项目，不再作为收入总额。(变化之处！)二、主营业务收入包括的内容税法对收入的硧认原则《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》国税函[2008]875号一除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。(一)企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：

1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；3.收入的金额能够可靠地计量；4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

销售商品的收入的确认条件：1.合同已经签订，且已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。思考：甲企业与乙企业签订合同，甲企业销售给乙企业商品一批，待乙企业验收合格后，乙企业全额付款。甲企业2008年12月份将商品交付乙企业，但乙企业验收后发现商品质量不合格，但是甲企业已经将发票账单开具给乙企业。问：(1)甲企业是否缴纳增值税？答：缴纳。(2)甲企业2008年是否确认收入缴纳企业所得税？答：不需缴纳。本月按日生产送货,次月5日,按购买方对全月检验合格、反馈的数量开具增值税发票。(合同如此约定)1.上述是做法是赊销吗？是否符合增值实施细则第三十三(三)规定的2.计算企业所得税确认收入的时间，是否也按开具增值税发票时确认,还是按企业会计准则规定收入规定确认时间？《增值税暂行条例》规定：销售货物或者应税劳务，为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。同时《增值税暂行条例实施细则》第三十三条规定：采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天。答：是赊销!由于主要风险和报酬未转移给购货方，因此，在所得税硧认的时间是发票开具的时间。2.企业对已经售出的商品，既没有通常与商品所有权相联系的继续管理权，也没有对商品实施实质性的控制。思考：甲公司属于房地产开发企业。甲公司将住宅小区销售给客户乙企业，接受客户委托代售小区商品房并管理住宅小区物业。问：甲企业是否应当确认商品房销售收入的实现？会计上和税收上都应当确认收入。分析：甲公司接受客户委托代售住宅小区商品房并管理住宅小区物业，是与住宅小区销售无关的另一项提供劳务的交易。甲公司虽然仍对住宅小区进行管理，但这种管理与住宅小区的所有权无关，因为住宅小区的所有权属于客户。思考：一家厦门企业取得综合类用地(尚可使用年限是30年)，在综合用地上兴建住宅，并采用会员制收费方式收费，为会员提供居住，由于产权未转移，房产原值一栋为800万，每套收取会费60万，共计2400万。会员费按营业税计征，由于产权未转移，所以房产税按原值扣减25%后交纳，规避了出租的房产税。如果按出租：2400÷30×12%＝9.6万如果收会员费：800万×(1－25%)×1.2%＝7.2万具有继续管理权！不是销售！3.收入的金额能够可靠地计量，估计的收入不缴纳企业所得税。思考：甲企业对本企业的办公楼进行评估，发生评估增值2000万元。借：固定资产2000贷：资本公积2000问1：这2000万元评估增值是否缴纳营业税？答：不缴纳营业税。营业税细则第4条和国税函发[1995]156号：抵债或捐赠视同销售缴纳营业税。问2：是否缴纳土地增值税？答：不缴纳土地增值税。问3：是否缴纳印花税？答：缴纳印花税。(生产、经营账册，按实收资本及资本公积的0.5‰问4：是否缴纳房产税？答：必须缴纳房产税。从评估增值的次月起按评估增值后房屋原值缴纳房产税。财税地字[1986]008号问5：是否缴纳企业所得税？答：不需要。印花税链接：其他资本公积应缴纳印花税吗？2003年我公司投资开办一家子公司，占50％股份，采用权益法核算。2006年5月，该子公司接受捐赠，收到一辆运输汽车，价值160万元，我公司即作如下账务处理：借记“长期股权投资”80万元，贷记“资本公积—其他资本公积”80万元。请问这80万元是否应缴纳印花税？答：《印花税暂行条例》中规定，记载资金的账簿按固定资产原值和自有流动资金总额计算印花税。如果记载资金的账簿按固定资产原值和自有流动资金总额计算印花税后，以后年度资金总额比已贴花年份资金总额增加的，增加部分应按规定补缴印花税。《国家税务总局关于资金账簿印花税问题的通知》(国税发[1994]25号)规定，自1993年7月1日《企业财务通则》和《企业会计准则》开始施行起，各类生产经营单位执行新会计制度后，其记载资金的账簿，按“实收资本”和“资本公积”两项合计金额的万分之五贴花。4.已发生或将发生的成本能够可靠地核算。思考：甲企业与乙企业签订合同，甲企业为乙企业生产一台大型设备，合同约定的价款1000万元。但甲企业生产该设备的一个主要部件必须由丙企业加工。甲企业和丙企业合同约定，交易价格按丙企业的实际成本加10%利润确定。2008年11月20日，甲企业将生产完毕的设备交付给乙企业，并收到了要求的货款1000万元。但丙企业一直没有准确的核算出互见的成本。问甲企业是否确认收入？答：会计上和税收上都不确认收入。总结：在无法确定成本前不能确认收入。与会计准则确认收入的5个条件比较，取消一项：与该商品有关的经济利益很可能流入企业。(一)销售货物收入1.分期收款方式第二十三条企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现：(一)以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现；例：2008年1月1日，A公司采取分期收款方式向B公司销售一大型设备，合同约定的销售价格为2000万，分5次于每年的12月31日等额收取。该设备成本为1560元。在现销的方式下，该设备的销售价格为1600万。假设A公司发出商品时开出增值税专用发票，注明的增值税税额为340万，并于当天收到增值税额340万。会计分录(1)借：长期应收款2000万(2)借：主营业务成本1560银行存款340万贷：库存商品1560贷：主营业务收入1600万应交税费(增值税)340万未硧认融资收益400万(3)2008年12月收取货款时借：银行存款400万借：未实现融资收益126.88贷：长期应收款400万贷：财务费用126.88以后类推!以后冲减的财务费用分别为105.22万、81.85万、56.62万、29.42万。合计冲减财务费用为400万思考：这样的财务处理，当年应硧认的应税收入是多少？财务费用是否应纳入当年的应纳税所得额中计缴所得税？问题：我单位为一生产大型机械设备的企业，由于产品总价较高，很多客户采取分期付款的方式购买机械设备，我单位和买方签订有分期付款合同。我单位按照合同规定时间确认收入并缴纳增值税，客户按规定分期向我单位支付货款。请问，我单位每次确认收入时，是否必须开具增值税专用发票？能否在收到第一次货款时给买方按照设备的总价全额开具增值税专用发票，然后按合同约定时间分期确认收入，缴纳增值税？(1)关于分期收款的纳税义务发生时间

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》规定：采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天。《国家税务总局关于修订〈增值税专用发票使用规定〉的通知》(国税发[2006]156号)对增值税专用发票的开具时间做了规定，其中第十一条第四款为：按照增值税纳税义务的发生时间开具。采取分期付款方式销售货物，应按合同约定，在收款当天开具相应数额的增值税专用发票。(2)对于分期付款销售货物，销售方在首次收到货款就向买方全额开具增值税专用发票的税务处理。

《关于加强增值税征收管理工作的通知》(国税发[1995]15号)规定：对已开具专用发票的销售货物，要及时足额计入当期销售额征税。凡开具了专用发票，其销售额未按规定计入销售账户核算的,一律按偷税论处。因此，你单位如提前开具了全额的增值税专用发票，需要按发票金额全额缴纳增值税，否则税务机关将以偷税行为处理。思考：购买方如何入账？所得税法实施条例第五十八条第三款规定：融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础2.代销商品税法规定：所谓代销，是指受托方按委托方的要求销售委托方的货物，并收取手续费的经营活动。掌握代销货物的关键，是受托方以委托方的名义，从事销售委托方货物的活动，对代销货物发生的质量问题以及法律责任，由委托方负责。代销货物有以下三个特点：代销的货物其所有权属于委托方；受托方按委托方规定的条件(如价格)出售；货物的销售收入为委托方所有，受托方只收取手续费。税法与会计的差异：(1)代销货物经营活动属于购销货物，在其经营过程中，货物已实现有偿转让，仅就货物销售环节而言，它属增值税征收范围。增值税暂行条例规定：将货物交付他人代销和销售代销货物，均应视同销售征收增值税；企业委托其他单位代销货物，收到代销单位的代销清单的当天，作为纳税义务发生时间。财税[2005]165号对企业在委托代销货物过程中无代销清单的情况下纳税义务发生时间的确定又作了补充规定：一是纳税人以代销方式销售货物，在收到代销清单前已收到全部或部分货款的，其纳税义务发生时间为收到全部或部分货款的当天；二是对于发出代销商品超过180天仍未收到代销清单及货款的，视同销售实现，一律征收增值税，其纳税义务发生时间为发出代销商品满180天的当天。国税函[2008]875号销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。企业会计制度及会计准则对代销商品委托方收入确认时间为收到代销清单当天，既没有180天时间限制也没有对已收部分货款作出处理规定，可见两者收入确认时间存在较大差异。现举例说明：「例1」某企业(增值税一般纳税人，适用17%税率)2008年12月销售A产品100件，取得收入117万元(含税价)，销售成本80万元。2008年6月10日发出委托代销A商品50件(价税合计58.5万元，成本40万元)，到12月31日仍未收到代销清单。预提应由本月支付的利息0.2万元，收回上月借出款10万元并收到利息0.15万元。分析该企业2008年12月的收入、利润情况(假设无其他因素)。

①会计处理：发出委托代销商品50件超过180天未收回的58.5万元在会计上不做处理，待企业收到代销清单时做如下分录：借：应收账款—委托代销款585000贷：主营业务收入500000应交税费—应交增值税(销项税额)85000

预提应由本月支付的利息0.2万元和收回上月借出款10万元及收到的利息0.15万元：借：财务费用500银行存款101500贷：应付利息2000其他应收款100000销售A产品取得收入117万元：借：银行存款1170000贷：主营业务收入1000000应交税费—应交增值税(销项税额)170000根据会计准则规定，企业2008年12月份应确认收入总额100万元，利润总额19.95万元[100-80-(0.2-0.15)].根据税法规定对该企业12月份征收增值税确认的收入总额150万(100+50)，根据税法规定对该企业12月份征收企业所得税确认的收入总额150.15万元(100+50+0.15)，根据税法规定利润总额29.95万元(150.15-80-40-0.2)。②差异分析2008年12月份，发出的委托代销商品50件超过180天未收回的58.5万元，在会计上既不确认收入也不计提税金，而按税法规定应做如下调整：借：应收账款—应收销项税额85000贷：应交税费—应交增值税(销项税额)85000另外，按照所得税有关规定，造成会计处理比征收所得税少确认收入50.15万元(150.15-100)，费用少硧认0.15万(0.2-。15)。因此，该公司在计算2008年12月企业所得税时，还应调增应纳税所得额10万元(50-40)。这项业务是否需要进行所得税会计处理呢？资产的计税基础=资产的取得成本-以前期间按照税法规定已经税前扣除的的金额。本例中：应收账款的账面余额为0，再如国债利息收入，借记应收利息，贷记投资收益，没有产生暂时性差异3.销售需要安装或检验的商品

国税函[2008]875号销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。原税法不考虑销售商品是否需要安装或检验，应税收入确认的基本条件则根据经济交易完成的法律要件是否具备，是否取得交换价值，强调发出商品、提供劳务的同时收讫价款或索取价款的凭据，注重于货款的结算和发票的开具，也就是纳税义务的发生时间。会计准则在这种销售方式下，购买方在接受交货以及安装和检验完毕前一般不应确认收入，但如果安装程序比较简单，或检验是为最终确定合同价格而必须进行的程序，则可以在商品发出时，或在商品装运时确认收入。“发出商品”，核算在一般销售方式下，已发出尚未确认收入实现的商品成本。所以企业销售需要安装或检验的商品，当商品已发出但尚未安装或检验前，在“发出商品”科目中核算。账务处理：第一，发出商品时，按发出商品的成本，借记：发出商品；贷记：库存商品等科目。第二，按上述原则实现营业收入时，按已收或应收的款项，借记：银行存款、应收账款等科目；按实现的营业收入，贷记：主营业务收入；按应交的增值税销项税额，贷记：应交税费—应交增值税(销项税额)。同时结转销售成本，借记：主营业务成本；贷记：发出商品。

结论：现行税法与会计是一致的

4.附有销售退回条件的商品销售税法不考虑会计核算要遵循的谨慎性原则。对附有销售退回条件的商品销售会计上要充分考虑这些收入将来要承担的潜在义务，但原税法不考虑销售退回纳税人潜在负债的可能性和经营风险，只要符合税法确认收入的条件即纳税义务发生时间就应确认应税收入。由于确认标准不同，造成了会计与税法对收入确认时间的差异。如某企业为推销一项新产品，规定在试用期的2个月内，客户不满意可退货。这种情况从原税法上确认为收入的实现，在会计处理上认为商品所有权上的风险和报酬并未转移给买方，不确认为是收入，只有当买方正式接受商品或退货期满时才能确认为收入。

结论：现行税法与会计是一致的

5.销售商品采用预收款方式对销售商品采用预预收款方式确认原则和确认时间会计与税法两者处理方法一致。国税函[2008]875号：销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。6.订货销售对订货销售收入的确认原则和确认时间会计与税法两者处理方法一致。为商品交付给购买方时确认收入的实现。7.房地产销售税法规定：(1)关于未完工开发产品的税务处理问题开发企业开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在其未完工前采取预售方式销售的，其预售收入先按预计利润率分季(或月)做为当期应纳税所得额，申报预缴所得税，待开发产品结算计税成本后再行调整。企业在收到客户的预付的款项时，因不符合收入的硧认条件，会计上将其硧认为一项负债。税法中对于收入的硧认原则一般与会计规定的相同，即会计上未硧认收入时，计税时一般亦不计入应纳税所得额，该部分经济利益在未来期间计税时，可予税前扣除的金额为0，计税基础等于账面价值。负债的计税基础=负债的账面价值-未来期间计算应纳所得额时按照税法规定可予抵扣的金额但某些情况下，二者不相同，如房地产。例：A公司于2008年12月8日自客户收到一笔合同预付款，金额为2500万，作为预收账款核算，按税法该款项应计入当期应纳税所得额计算交纳所得税。会计基础=2500万计税基础=账面价值2500万-未来期间计算应纳税所得额时可以按税法规定抵扣的金额2500万=0由于会计基础(负债)2500﹥计税基础0则：借：递延所得税资产2500×25%贷：所得税费用2500×25%资产：银行存款2500万+递延所得税资产2500×25%负债：预收账款2500万+所有者权益(未分配利润)2500×25%申报：填附表3第52行第3列：调增金额2500万，并结转主表。例：某企业在2008年12月计入成本费用的职工工资总额为40万元，至2008年的12月31日尚未支付。按照适用税法规定，当期计入成本费用的支出中，可予税前抵扣的金额为30万，这项是否形成暂时性差异？不形成!因为会计账面价值=40万计税基础=账面价值40万-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额0=40万(2)关于完工开发产品的税务处理问题

①符合下列条件之一的，应视为开发产品已经完工：第一，竣工证明已报房地产管理部门备案的开发产品(成本对象)；第二，已开始投入使用的开发产品(成本对象)；第三，已取得了初始产权证明的开发产品(成本对象)。

②开发产品销售收入应按以下规定确认：第一，采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据(权利)之日，确认收入的实现。第二，采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。第三，采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。第四，采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：a.采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。b.采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于开发企业与购买方签订销售合同或协议，或开发企业、受托方、购买方三者共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。c.采取基价(保底价)并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由开发企业与购买方签订销售合同或协议，或开发企业、受托方、购买方三者共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，开发企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。d.采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述a至c项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，开发企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。第五，开发企业将开发产品先出租再出售的，凡将开发产品转作固定资产的，其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售固定资产确认收入的实现；凡未将开发产品转作固定资产的，其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售开发产品确认收入的实现。③关于开发产品预租收入的确认问题开发企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记，取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现，承租方支付的预租费用同时按租金支出进行税前扣除。(1)关于未完工开发产品税法与会计差异：会计对未完工开发产品取得的预售收入不确认收入，按“预收账款“进行核算与管理，但税法考虑税收的均衡入库，要求房地产企业未完工开发产品取得的预售收入先按预计利润率分季(或月)计算预缴企业所得税。对这一差异由于没有涉及商品或劳务的转移行为，不能认定为“视同销售”，同样在企业所得税法中它只是预缴企业所得的一种方式，也不能确认为收入总额，相关差异金额只能通过纳税调整予以反映。企业所得税年度申报表附表三《纳税调整项目明细表》中第52行单独设行“房地产企业预售收入计算的预计利润”用以反映房地产开发企业未完工开发产品取得的预售收入按预计利润率分季(或月)计算的预计利润。房地产开发企业收到预售购房款等预售开发产品收入时，借记“现金或银行存款”，贷记“预收账款”科目，期末，将“预收账款“科目的贷方累计发生额(如”预收账款“科目仅核算预收款收入的)确认为本期的预售开发产品收入。当预售的开发产品完工对外出售时，将预售收入转为本期的销售收入，借记“预收账款”科目，贷记“主营业务收入”科目，并按转出的预售收入相对应的已计入的应纳税所得额，计入本期的纳税调减金额，在附表三《纳税调整项目明细表》第52行纳税调减中反映。(2)关于完工开发产品税法与会计差异：对完工开发产品销售收入的确认方式和时间，税法与会计应该是一致的，但两者在委托销售开发产品时，开发企业与购买方或三方共同签订销售合同或协议确认收入计量上存在较大差异。税法遵循从高原则，而会计考虑的是经济利益的真正流入，税法确认的收入要大于会计确认的收入。对这一差异企业所得税，申报表未明确填报口径，但从报表结构和设计思路分析，这一差异属于计量上的差异，应填列在FB1(1)第16行“其他视同销售收入—其他视同销售收入“栏中，并在FB3《纳税调整项目明细表》第2行第3列填列。(3)关于开发产品预租收入确认税法与会计差异：税法为防止以租代购，确保所得税基不受侵蚀，自开发产品交付承租人使用之日起，全额确认预租价款按租金确认收入实现；但会计按权责发生制原则在租赁期间内确认收入，两者确认收入时间上存在差异。应填列在FB3《纳税调整项目明细表》第五行：未按权责发生制原则硧认的收入，并做为纳税调整项目在主表中第十四行：纳税调整增加额或纳税调减少额中填列。8.以旧换新对以旧换新销售收入的确认原则和方式，会计与税法两者方法一致。即：销售的商品按照商品销售的方法确认收入，回收的商品作为购进商品处理。国税函[2008]875号(四)销售商品以旧换新的，销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。9.售后回购国税函[2008]875号(三)采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。

例：2008年5月1日，甲公司向乙公司销售一批商品，开出增值税专用发票上注明的销售价款为100万，增值税额为17万。该批商品成本为80万；商品已经发出，款项已经收到。协议约定，甲公司应于9月30日将所售商品购回，回购价为110万(不含增值税)(1)5月1日发出商品时借：银行存款117万贷：其他应付款100万应交税费－增值税17万同时，借：发出商品80万贷：库存商品80万(2)回购价大于原售价的差额，应在回购期按期计提利息费用借：财务费用2万贷：其他应付款2万(3)9月30日回购商品时，收到的增值税专用发票上注明的商品价格为110万，增值税额为18.7万，假设商品已验收入库，款项已经支付。借：财务费用2万贷：其他应付款2万借：库存商品80万贷：发出商品80万借：其他应付款110万应交税费－增值税(进项)18.7万贷：银行存款128.7万税法规定：税法上对售后回购业务一般视同销售、购入两项经济业务进行处理。在实际交易中，企业销售时已按规定开具发票并收取价款，这已构成计税收入。同时税法规定，企业在确认销售收入时还应计算缴纳城市维护建设税、教育费附加和企业所得税。企业所得税的计算，应按企业所得税年度纳税申报表的有关内容填列，将销售时的售价填入附表一“视同销售收入”栏目中(先在附表三“纳税调整项目明细表”收入类中填列)，将成本填入附表二(1)“视同销售成本”中(先在附表三“纳税调整项目明细表”扣除类中填列)，缴纳的城市维护建设税和教育费附加、企业所得税申报表中未列明填报口径，“营业税金及附加”填报的是纳税人本期“营业收入”相对应的应交税金及附加，对视同销售业务应纳的城市维护建设和教育费附加作为视同销售业务成本的有机组成部分，应填入附表二(1)"视同销售成本"中。分析：从税收角度，一般是分解成销售及购进两个过程。从本题看销售时，硧认收入100万及成本80万，应调增应纳税所得额20万，因为开具了增值税专用发票。再加上流转税的问题，因此，企业融资不宜采用此种方式。再思考：如果出售的是使用过的固定资产呢？例：A企业将一台使用过的设备出售给B公司，出售的价格是100万，一年后又以价格120万购回。该设备原值是150万，已提折旧50万。假设设备税法上尚可使用年限为5年。A企业的现金流出＝120－100－20×25%＝15万B企业的现金流入＝120－100＋100/5×25%-40×25%-120/1.04×4%×50%=12.7万合计流出＝2.3万如果是借款，金融机构同期的贷款利率为10%，现金流是如何？B企业的流入＝20万－20×5%×(1＋7%＋3%)－(20－1.1)×25%＝14.175A企业的流出＝20－10×25%＝17.5合计流出3.325万10.售后回租售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务，是指卖主(即承租人)将一项自制或外购的资产出售后，又将该项资产从买主(即出租人)租回，习惯称之为"回租".售后租回交易实质上是一项融资行为，而不是销售行为。因此，出售资产的损益应分期摊销，而不应确认为出售当期的损益。如果将售后租回损益一次确认为出售当期的损益，可能会导致对各期利润的操纵。例如，故意大幅度抬高售价，产生巨额销售收入，同时又以高额租金租回；反之，故意压低售价，产生巨额亏损，同时又以低价租金租回。为了防止承租人利用售后租回交易达到操纵利润的目的，使承租人各期的损益避免出现忽高忽低，不应将售后租回损益确认为当期损益，而应予以递延分期计入各期损益(不论是收益还是损失)。承租人和出租人应当将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。

对售后租回的所得税处理，税法上也要求区分融资租赁和经营租赁，对融资租赁不允许出租方对有关资产进行折旧，而是由承租方折旧。说明：关于租赁分类标准税法与会计在国税发[2003]45号文件中已协调一致。例：一家房地产开发公司在报纸上打了很多广告。它是一个产权式公寓，类似于产权式酒店，房子盖完了，将房子卖给很多小业主，并约定回租，但是房地产开发商，为了能够更好的吸引购房者，你交的不是银行贷款嘛，首付款用免三年租金，第一次我返你三年租金，然后这个租金等于直接返给你了，这个三年租金怎么返呢？我把房子定价，原来比如1万一平米现在我按8000块钱一平米卖给你。实际上我第一次返给你怎么返呢？等于我房子的钱降价了，我房子8000卖给你，实际上这个房子1万元/平方米。为了使房子更好的卖出去，这个房子还回租，三年后再付租金，三年租金直接抵减房款。在这里存在如下隐患：收入是按每平方米1万元销售的，计算时按1万元价格；营业税是按收入额来计算的；销售时是否代扣个人所得税？如果折扣销售，8000元/平方米销售，然后再无偿回租行吗?国家税务总局《关于个人与房地产开发企业签订有条件优惠价格协议购买商店征收个人所得税问题的批复》国税函[2008]576号2008-06-15，

主要内容如下：房地产开发企业与商店购买者个人签订协议规定，房地产开发企业按优惠价格出售其开发的商店给购买者个人，但购买者个人在一定期限内必须将购买的商店无偿提供给房地产开发企业对外出租使用。其实质是购买者个人以所购商店交由房地产开发企业出租而取得的房屋租赁收入支付了部分购房价款。根据个人所得税法的有关规定精神，对上述情形的购买者个人少支出的购房价款，应视同个人财产租赁所得，按照“财产租赁所得“项目征收个人所得税。每次财产租赁所得的收入额，按照少支出的购房价款和协议规定的租赁月份数平均计算确定。举例如下：某房地产开发公司将市场价为100万元的店面房以88万元的优惠价格销售給张某，但在与张某订立的房屋销售合同中规定，张某须在两年内将房屋无偿提供给房地产开发公司对外出租使用。从本质上讲，是张某用店面房两年的出租权换取了12万元的优惠，张某少支出的这12万元购房价款实际上就是预收的店面房两年的房屋租赁收入。

因此，根据国税函[2008]576号文件规定，对张某少支出的12万元购房款应视同个人财产租赁所得，并按两年租赁期限(24个月)平均计算到各月，即每月按5000元房屋租赁所得计算缴纳个人所得税。11.销售退回税法规定：(1)企业发生的除了资产负债表日后事项规范的销售退回外，其他的销售退回，只要购货方提供退货的适当证明，可冲销退货当期的销售收入。“适当证明”是指发生销货退回或销售折让的，除按照《关于修订增值税专用发票使用规定的补充通知》财税[2007]18号的规定进行处理外，销售方还应在开具红字专用发票后将该笔业务的相应记账凭证复印件报送主管税务机关备案。(2)企业发生的资产负债表日后事项规定的销售退回，对企业年终申报纳税前发生的资产负债表日后事项，所涉及的应纳所得税调整，应作为会计报告年度的纳税调整；企业年终申报纳税汇算清缴后发生的资产负债表日后事项，所涉及的应纳所得税调整，应作为本年度的纳税调整。税法与会计差异：其他销售退回税法与会计处理已协调一致；对企业发生的资产负债表日后事项规范的销售退回，处理原则和方法是一致的，但由于资产负债表日后事项涵盖的期间与企业所得税汇算清缴的期间不同，可能会出现退货发生于报告年度所得税汇算清缴日之后，但在财务报告批准报出日之前，这种情况是会计冲减了收入，税法没有冲减收入，应在次年做调减处理。这会对报告年度次年的所得税申报产生影响，但对报告年度企业所得税申报不会产生影响。对这一差异次年所得税申报时FB1(1)《收入明细表》第16行“视同销售收入—其他视同销售收入”用负数予以调整反映。同时，在FB3《纳税调整项目明细表》中第二行第三列中以负数反映。例：甲公司2008年11月8日销售一批商品给乙公司，取得收入120万(不含税，增值税率17%)。甲公司发出商品后，按照正常情况已硧认为收入，并结转成本100万。至2008年12月31日，该笔货款尚未收到，2008年1月12日，由于产品质量问题，本批货物被退回。甲公司于2009年2月28日完成2008年所得税汇算清缴。这是属于资产负债表日后事项并在所得税汇算清缴前之前发生的退货。(1)2009年1月12日，调整收入借：以前年度损益调整120应交税费—增值税(销)20.4贷：应收账款140.4(2)调整销售成本借：库存商品100贷：以前年度损益调整100(3)调整应纳税所得税借：应交税费—应交所得税5贷：以前年度损益调整5(4)转入利润分配借：利润分配-未分配利润15贷：以前年度损益调整15(5)调整盈余公积借：盈余公积1.5贷：利润分配-未分配利润1.5(6)调整相关报表如果销售退回的时间改为2009年3月10日，即在报告年度汇算清缴后。(1)2009年1月12日，调整收入借：以前年度损益调整120应交税费—增值税(销)20.4贷：应收账款140.4(2)调整销售成本借：库存商品100贷：以前年度损益调整10012.现金折扣与销售折让(1)销售折让：是指由于商品的质量、规格等不符合要求，销售单位同意在商品价格上给予的减让。在会计核算时，由于销售折让不具备费用属性，因此，应当将其作为收入的抵减数处理。(2)销售折扣：根据国税函[1997]472号文件规定：纳税人销售货物给购货方的销售折扣，如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的，可按折扣后的销售额计算征收所得税；如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。对这一差异在附表三“纳税调整项目明细表”第4行“不符合税收规定的销售折扣和折(3)调整应纳税所得税借：应交税费—应交所得税5贷：所得税费用5(4)转入利润分配借：利润分配-未分配利润20贷：以前年度损益调整20(5)调整盈余公积借：盈余公积2贷：利润分配-未分配利润2(6)调整相关报表让”中填列。(3)商业折扣：是指企业可以从货品价目单规定的价格中扣减一定数额。在商业折扣的情况下，企业销售收入入账金额应按扣除商业折扣后的实际售价确认。所以商业折扣对销售收入的入账金额的确认并无实质性影响。(4)现金折扣：是指企业为了鼓励客户在一定时期内早日付清货款而给予的一种折扣优待。例：某企业产品销售单价100元，综合各种经销因素后，决定给予某购货单位折扣5元，开具增值税专用发票单价95元，折扣依据作为发票记账附件。税务检查人员认为，企业没有将折扣开在同一张发票上，5元折扣额需要补缴增值税。税务机关的做法是否正确？折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题(国税函[2006]1279号)近接部分地区询问，因市场价格下降等原因，纳税人发生销售折扣或折让应如何开具红字增值税专用发票。经研究,明确如下：纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。例：宁波一家企业在销售货物价款100万,并开具增值税专用发票,对方支付货款并按票据月贴现率0.45%抵扣货款,如何处理?国税函[2008]875号(五)企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。将现金折扣填列在附表2(1)第28行“财务费用”中。企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。13.会计上不作收入的价外费用涉税处理(一)价外费用是流转税中的概念，是纳税人销售货物或者应税劳务向买方收取的全部价款以外的费用。包括：向买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费用、违约金、包装物、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他性质的价外费用。凡价外费用，无论会计制度如何核算，均应计入销售额计算纳税。但销售额不包括：①向购买方收取的销项税额。②委托加工应纳消费税的消费品所代扣代缴的消费税。③同时符合两种条件的代垫运费：承运部门的运费发票开具给购货方的；纳税人将该项发票转交给购货方的。其他价外费用，无论是否属于纳税人的收入，均应并入销售额计算征税。(二)就收入而言，企业会计制度当中没有价外费用的概念，而只有收入的概念，并且明确收入不包括为第三方或者客户代收的款项。可见会计不作收入而税法认定为价外费用并入销售额计算征税的一般是指在销售货物或应税劳务时向买方收取的代收款项，价外费用会计上并不是完全不作收入，例：逾期未退包装物没收的押金等。由于经济交易内容的纷繁复杂，结算方式、营销手段的不同，会计制度不可能将每一经济业务的核算内容都进行规范，但从原则而言，只要是经济利益的流入，会计都应予以反映。流转税强调销售额的构成包含价外费用，目的是确保其计税依据不受侵蚀，而不论会计制度如何核算。(三)企业所得税是综合税制，为体现公平和保护税基的立法精神，其收入总额包括了纳税人取得的全部收入，税法明确规定不征税的除外。即：任何收入不作为应税收入或不申报纳税需要有法律依据；收入包括一切经济利益。因此，价外费用同样也是企业所得税制收入总额的有机组成部分，价外费用不申报纳税同样也要有法律依据。对会计上不作收入的价外费用，企业所得税也有申报纳税的义务，具体分别在附表一(1)第16行“视同销售收入—其他视同销售收入”及第26行“营业外收入—其他"项目中反映。①商品售价内的售后服务费

咨询问题：我们是网络科技工程公司,主营电脑等监控设备的销售和安装,现在销售给A公司一批电脑及监控设备,合同设备价款30万元,安装费5万元,一共35万元,公司开出增值税普通发票一份,可对方财务说不行要建安发票。我们认为公司开出的增值税普通发票是正确的。答复：你公司理解正确，该笔业务应征增值税。会计制度规定：如商品的售价内包括可区分的在售后一定期限内的服务费，企业应在商品销售实现时，按售价扣除该项服务费后的余额确认为商品销售收入，服务费递延至提供服务的期间内确认为收入。企业应设置“递延收益”科目，核算所售商品的售价包括可区分的售后服务费。

税法规定：无论是流转税还是所得税均在收取服务费用时确认收入，按价外费用处理。实际上这是一种混合销售行为，后期服务的发生时间具有不确定性，如果在收到款项时，不确认收入，税基也容易受到侵蚀。如果售后服务费金额较大，双方签订合同可以按照合同的约定确认收入。

②电力企业收入电力企业根据国家有关规定，在销售电力、热力产品时，随同电价向用户收取的三峡工程建设基金、电力建设基金、供、配电贴费，凡按规定纳入财政预算内或预算外财政资金专户，实行收支两条线管理的，不计征企业所得税；凡未按规定纳入财政预算内或预算外财政资金专户，实行收支两条线管理的，以及超过标准收取的上述基金，费用和随电价向用户收取的其他基金、费用，应当并入企业收入总额，依法计征企业所得税。③供水设施增容费收入自来水公司在为用户安装供水设施时，按扩建量向用户一次性收取的供水设施增容费，是以向用户供水为前提收取的。自来水公司对供水设施增容费实行自收、自管、自用，未纳入财政预算管理。因此，供水设施增容费符合税收法规定的收入定义。另外，自来水公司的供水设施，是其经营用固定资产，包括供水设施的改扩建支出，均可按税收法规规定逐年摊入成本。根据收入费用配比原则，收取的供水设施增容费应全额计入企业的应纳税所得，依法计征企业所得税。④商业企业向供货方收取的返还收入商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算)的各种返还收入，按照《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》(国税发[2004]136号)规定，扣除当期应冲减进项税金后的余额部分，并计应纳税所得，征收企业所得税。注：该返还收入不符合价外费用的定义，因此只能冲减进项税额，但它同样也不符合会计制度其他业务收入和营业外收入的定义，在填列企业所得税申报表时应视情况予以处理。国税发[2004]136号《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》

对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属平销返利，不冲减当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税率征收营业税。对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算)的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。⑤房地产开发企业代收代缴款项房地产开发企业开发产品销售收入的范围为销售开发产品收取的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。开发企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由开发企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；凡未纳入开发产品价内并由开发企业之外的，其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。⑥销售货物收取的承兑汇票贴息收入的税务处理纳税人销售货物，通过银行承兑汇票结算货款，并在销售协议中规定由客户承担贴息费用。当收到购货方的承兑汇票后，销货方凭票向银行申请贴现，并根据银行收取的贴息向购货方收取同等金额的利息补偿收入。此收入属“延期付款利息”收入。《增值税暂行条例实施细则》第十二条规定，延期付款利息属于价外费用，无论会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。因此，销售货物收取的承兑汇票贴息收入既要缴纳增值税，同时也要申报交纳企业所得税。⑦企业从购货单位取得返利的税务处理根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十二条规定，纳税人向购货单位收取的返还利润属于价外费用，应并入销售额计算缴纳增值税。又据《国家税务总局关于增值税若干征管问题的通知》(国税发[1996]155号)，具体处理方法是：对增值税一般纳税人(包括纳税人自己或其他部门)向购买方收取的价外费用和逾期包装物押金，应视为含税收入，在征税时换算成不含税收入并入销售额计征增值税和企业所得税。实例分析：仓储费被要求缴纳增值税

某企业日常生产需要储备一定量的常用物资，于是与供货商达成协议，由供货商提前将货物囤积在该企业仓库里。等到动用这些物资时，由供货商开具发票，该企业再支付货款，并且按购进金额0.5%-1.5%的比例向供货商收取仓储费，由企业从应付供货商的货款金额中扣收。2007年至今，该企业共收取仓储费234万元。税务机关在检查时，却要求企业将仓储费冲减当期增值税进项税金，作增值税处理，不应缴纳营业税。

如果按平销返利，则应冲减增值税进项税额=234/1.17×17%=34万；如果按营业税征收则交纳营业税11.7万，两者相差22.3万。实例分析：某企业将其闲置的房屋出租给其他企业经营，收取租金10万元，并按实际使用水电量收取水电费1万元。税务机关要求其按实际收取的水电费缴纳增值税。税务机关执法是否正确？福建省国家税务局《关于企业出租房屋中提供水电行为征收增值税问题的批复》(闽国税函[2007]232号)中规定：“企业在将一部分闲置房屋出租给其他企业进行生产经营的过程中，出租方向承租方提供水、电等，并按实际使用量与承租方结算价款的行为，应视为转售货物，应按规定征收增值税。”批复并对发票开具方式进行规定。个人出租房屋，向承租方提供水、电等，并按实际使用量与承租方结算价款的行为，也应视为转售货物按规定征收增值税。⑧企业从购货单位取得集资费、手续费、代收款等的税务处理燃气公司和生产、销售货物或提供增值税应税劳务的单位，在销售货物或提供增值税应税劳务时，代有关部门向购买方收取的集资费(包括管道煤气集资款<初装费>)、手续费、代收款等，属于增值税价外收费，应按规定征收增值税。说明：汽车销售企业代收税款(车辆购置税和车船税)不并入销售额计征增值税。⑨有关“三包”的税务处理：a.生产企业"三包"的税务处理“三包”包括规定期限内的包退、包修、包换三种情况。生产企业直接提供三包服务的，对于三包期内的“包退”行为，应当作为销货退回对待，按照有关规定处理。对于三包期内的“包修”行为，应按企业是否收费区别适用政策，对于收取费用的，应按提供“修理修配”劳务对待照章征收增值税；对于不收取费用的，其耗用的自产零配件不视同销售，不再补征增值税，外购的零配件的进项税额可以照章抵扣。对于三包期内的“包换”行为，无论是原型号更换还是其他型号更换，均按照一次退货，一次销售对待，根据有关规定处理。b.经销企业"三包"收入的税务处理所谓“三包”收入，是指生产企业为了搞好售后服务，支付给经销企业的修理费用，作为经销企业为用户提供售后服务的费用支出，它其实是经销企业为用户提供修理修配劳务而预先获得的收入，只不过支付这项费用的是生产企业而不是消费者。对这种收入应该如何征税，国税函发[1995]288号文《国家税务总局关于印发〈增值税问题解答(之一)〉的通知》明确：经销企业从货物的生产企业取得“三包”收入，应按“修理修配”征收增值税。(二)提供劳务收入国税函[2008]875号二企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度(完工百分比)法确认提供劳务收入。(一)提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：1.收入的金额能够可靠地计量；2.交易的完工进度能够可靠地确定；3.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。(二)企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：1.已完工作的测量；2.已提供劳务占劳务总量的比例；3.发生成本占总成本的比例。(三)企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。(四)下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：

1.安装费。应根据安装完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入。

2.宣传媒介的收费。应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。广告的制作费，应根据制作广告的完工进度确认收入。

3.软件费。为特定客户开发软件的收费，应根据开发的完工进度确认收入。

4.服务费。包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入。

5.艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入。

6.会员费。申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。申请入会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。

7.特许权费。属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。例：A、B企业达成协议，A企业允许B企业经营其连锁店。协议规定，A企业共向B企业收取特许权费60万元，其中，提供家具、柜台等收费20万元，这些家具、柜台的成本18万元；提供初始服务，如帮助选址、培训人员、融资、广告等收费30万元，银行存款支付成本20万元；提供后续服务收费10万元，银行存款支付成本5万元。假定款项在协议开始时一次性付清。①收到款项时，暂不作收入，记入"递延收益"科目；②在家具、柜台等的所有权转移时，确认"主营业务收入"20万元，冲减“递延收益”；同时，计算“主营业务成本”的成本18万元，减少"库存商品"；③在提供初始服务时，确认"主营业务收入"30万元，增加“主营业务成本"的成本20万元；④在提供后续服务时，确认"主营业务收入"10万元，增加“主营业务成本"的成本5万元。8.劳务费。长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入。(四)税法与会计差异分析从上述比较可以看出，企业会计制度与税法在对不跨年度劳务收入确认的规定上是一致的。

对跨年度的劳务收入的确认则有区别，区别在于税法不允许长期劳务合同使用完成合同法。企业会计制度在资产负债表日，劳务交易的结果能够可靠地估计的情况下，强调劳务的总收入和总成本能够可靠地计量以及经济利益能够流入企业；在资产负债表日，劳务交易的结果不能够可靠地估计的情况下，强调已发生的劳务成本是否能够得到补偿。由于企业会计核算采用谨慎性原则，会计核算必须考虑企业经营的风险，不能多计资产和利益。税法在确认劳务收入时，主要从税收均衡入库角度考虑，只要企业从事了劳务，就按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。例：甲企业接受乙企业一项产品的安装任务，工期自2000年11月1日至2001年1月31日，合同总金额为500000元。根据合同约定的工程进度第一年完成总工程的60%，第二年完成剩余的40%，合同约定乙企业于2000年11月1日付款300000元，余款200000元待工程结束后付清。第一年末甲企业按规定的工程进度顺利完成了工程任务，实际发生成本240000元(还会发生多少成本无法估计)。但得知乙企业由于经营管理不善，可能无力支付应付的30万元工程款时，经过公司的多方努力，到第一年底，共收回工程款20万。由于甲企业在资产负债表日，劳务交易的结果不能够可靠地估计，只能按能够得到补偿的劳务成本200000元确认收入，按实际发生的成本结转。其账务处理为：借：预收账款200000贷：主营业务收入200000借：主营业务成本240000贷：劳务成本240000税法在确认第一年的收入时，仍按规定的工程进度的60%确认收入，劳务收入为300000元(500000×60%)。如果甲企业第一年末仅完成工程进度的20%，则按100000元(500000×20%)确认收入。可见税法与会计的差异主要体现在收入确认原则上，对这一差异在附表一(1)“视同销售收入——其他视同销售的收入”中予以反映。(三)让渡资产使用权收入《企业会计准则》规定，让渡资产使用权产生的收入主要有两大类：一类是利息收入：是指让渡现金资产使用权而提取的利息收入。另一类是使用费收入：是指让渡无形资产使用权(如商标权、专利权、专有技术使用权、版权、专营权等)而取得的使用费收入。让渡资产使用权取得的收入还应包括：(1)出租固定资产无形资产、投资性房地产取得的租金收入；(2)债权投资取得的利息收入；(3)股权投资取得的股息收入等.

(一)让渡现金使用权收取的利息收入1.《企业会计准则》规定，利息收入的确认必须同时符合以下两个条件：(1)与交易相关的经济利益能够流入企业；(2)收入的金额能够可靠地计量。2.税法规定，利息收入是指纳税人购买各种债券等有价证券的利息、外单位欠