会计实务：筹划投资抵免应当考虑税率变化

筹划投资抵免应当考虑税率变化新颁布的《企业所得税法》第三十四条规定，企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。这点与现行税收规定基本上是相同的。财政部、国家税务总局关于印发《技术改造国产设备投资抵免企业所得税暂行办法》的通知（财税字[1999]290号）第二条规定，凡在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业，其项目所需国产设备投资的40%可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。《技术改造国产设备投资抵免企业所得税暂行办法》的通知（财税字[1999]290号）所称的技术改造是指企业为了提高经济效益、提高产品质量、增加花色品种、促进产品升级换代、扩大出口、降低成本、节约能耗、加强资源综合利用和三废治理、劳保安全等目的，采用先进、适用的新技术、新工艺、新设备、新材料等对现有设施、生产工艺条件进行的改造。新法规定，从2008年开始，企业所得税税率将统一按25%的比例执行。假设设备投资的抵免办法不变，正是由于税率的变动，企业购置专用设备税收抵免进行税收筹划更应考虑税率变化。

按照现行规定，企业每一年度投资抵免的企业所得税税额，不得超过该企业当年比设备购置前一年新增的企业所得税税额。如果当年新增的企业所得税税额不足抵免时，未予抵免的投资额，可用以后年度企业比设备购置前一年新增的企业所得税税额延续抵免，但抵免的期限最长不得超过五年。

这里涉及两个重要的指标，一是计算税收增长的基数，二是抵免的期限。税收上是这样规定的，以设备购置前一年实现的所得税为基数，抵免期只有5年，超过5年后不再抵免。因此，选择实现所得税税收少的年度为基数，对企业抵免更为有利，企业可以享受更大的利益。

举例说明：假如甲企业可以选择在2008年或2009年购置符合所得税抵免的专用设备，该项设备价值500万元，税法规定允许用新增所得税抵免设备价值的40%即200万元。企业2007年实现利润200万元，之后每年递增10%.2007年所得税税率为33%，2008年所得税税率25%.不考虑折旧时间的影响。

2008年投资购置专用设备抵免所得税计算结果如下：2007年实现利润200万元，按33%计算，所得税66万元（200×33%），基数为66万元。

2008年实现利润220万元，按25%计算，所得税55万元（220×25%），无新增所得税，不能抵免。

2009年实现利润242万元，按25%计算，所得税60.5万元（242×25%）无新增所得税，不能抵免。

2010年实现利润266.2万元，按25%计算，所得税66.55万元（266.2×25%），新增所得税0.55万元（66.55－66），可以抵免0.55万元。

2011年实现利润292.8万元，按25%计算，所得税73.2万元（292.8×25%），新增所得税7.2万元（73.2－66），可以抵免所得税7.2万元。

2012年实现利润322.1万元，按25%计算，所得税80.53万元（322.1×25%），新增所得税14.53万元（80.53－66）可以抵免所得税14.53万元。

以上从2008年~2012年5年合计抵免所得税22.28万元（0.55+7.2+14.53）。这是因为2007年所得税率比2008年高8个百分点，所得税基数相应提高16万元（200×8%），随后5年每年均要抵消16万元新增所得税。如果要全部享受抵免200万元所得税，五年需要新增利润为：（16×5＋200）÷0.25＝1120（万元），年均利润比2007年增加224万元。

同理，按照每年利润增长20%计算，企业2008年~2012年可以抵免所得税122.5万元。

2009年投资购置专用设备抵免所得税计算结果如下：2008年实现利润220万元，按25%计算，所得税55万元（220×25%）基数为55万元。

2009年实现利润242万元，按25%计算，所得税60.5万元（242×25%），新增所得税5.5万元（60.5－55），可以抵免5.5万元。

2010年实现利润266.2万元，按25%计算，所得税66.55万元（266.2×25%），新增所得税11.55万元（66.55－55），可以抵免所得税11.55万元。

2011年实现利润292.8万元，按25%计算，所得税73.2万元（292.8×25%），新增所得税18.2万元（73.2－55），可以抵免所得税18.2万元。

2012年实现利润322.1万元，按25%计算，所得税80.53万元（322.1×25%），新增所得税25.53万元（80.53－55），可以抵免所得税25.53万元。

2013年实现利润354.3万元，按25%计算，所得税88.58万元（354.3×25%），新增所得税33.58万元（88.58－55），可以抵免所得税33.58万元。

以上从2009年~2013年5年合计抵免所得税94.36万元。如果要全部抵免200万元，5年需要新增利润800万元（200÷0.25），年均利润比2009年增长160万元。同理，按照每年利润增长20%计算，企业2009年~2013年新增所得税216.15万元，可以全部抵免所得税200万元。

上述计算结果反映，企业利润按10%增长分析，2008年购置专用设备，5年内只能抵免所得税22.28万元。而2009年购置设备，5年内能够抵免所得税94.36万元；企业利润按20%增长分析，2008年购置专用设备，5年内能抵免所得税122.5万元。而2009年购置专用设备，5年内能够全部抵免所得税200万元。这就是由于税率下降，造成抵免基数变化，从而产生不同抵免数额的效果。与此相反，税率提高到25%的企业，前期所得税基数小，后期实现的税收增长多，应考虑前一年购置。

总之，企业在购置设备抵免所得税时，除了实际需要外，还应该从税率变化、税收基数、利润增长比例、设备价值等方面综合考虑分析，选择一个适合自己企业的最佳方案。（陈萍生梁涛）

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