会计实务：一场避税与反避税的智慧较量

一场避税与反避税的智慧较量大连某企业先是不惜重金聘请世界知名会计师事务所专家应对税务机关的反避税调查，后又主动与税务机关接洽、询问是否有商谈预约定价的可能性，这种前后态度180度转变的背后，是一场智慧的较量。

成立专案组，迎战“避税高手”

2005年11月，大连市国税局国际税务管理处接手了一个从基层分局转来的案子。该案涉案金额数十亿元，涉案的年度达到10年以上，从基层分局下达转让定价调查通知书到国际处接手已经过去了很长时间。在这段时间里，涉案企业不惜重金聘请了世界知名的会计师事务所协助应对税务机关的调查。看来这个案子非同一般，大连市国税局国际税务管理处随即成立了一个专案调查小组，调查组负责人是在美国拿到税法硕士学位，又有英国注册会计师证的李时。

“要拿下这个案件并不是一件容易的事。”看着眼前堆满了办公桌的涉案企业的年度会计报告、各季度的申报表、报关单、各类审批表等，李时心里想着。于是，从接受任务的第二天起，李时就开始一份一份翻阅整理记录各类信息，恨不得马上看穿这些数字、记录的背后到底隐藏了什么。

涉案企业——大连A公司是一家规模较大的跨国企业。从该公司的审计报告中可以看出，这是一家经营状况良好的公司，资金的运营效率很高，负债正常。企业的销售收入不断增加，1999年为3亿多元人民币，2004年已上升到20多亿元人民币。与企业销售收入不断增加不相适应的是，企业利润水平呈逐年下降趋势。企业的税收负担率一直很低，年平均税收负担率不足1%。作为产品出口企业，该公司每年获得高额的出口退税款；作为生产型外商投资企业，该公司享受“两免三减半”的税收优惠政策。在免税期间，其销售毛利率曾超过10%，但一过免税期，其利润水平随即降为3%，利用税收优惠避税的迹象较为明显。

调查人员初步判断，这是一起跨国公司利用中国廉价的劳动力、土地、资源等便利条件，在中国设立加工厂，利用转让定价的手段，把利润转到境外，侵占我国税款的案件。

按照企业正常的运营周期，利润水平的变化应当是类似抛物线状的变动趋势。而该公司从1996年开始投入生产后，在以后的几年中，生产规模不断扩大，生产效率不断提高，毛利率水平却不断降低。

2003年是企业投入运营的第8年，但企业销售净利润率竟然变为负值。2004年，企业销售净利润率有所回升，不过也仅有0.08%的升幅。从获利水平来看，这不符合营运常规。从利润构成来看，影响利润水平的主要因素是收入与成本，其他费用所占的比例总计不足7%。调查人员同时发现，该企业80%以上的收入与成本属于关联交易。因此，可以推断该公司的利润水平主要受关联方控制。

通过对该公司纳税申报信息、征管信息的分析及与税收管理员的沟通，专案调查小组初步了解了该公司的经营状况，并确定了企业避税疑点：注册资本增加较快；生产能力不断扩大，该公司1995年产品还较为单一，2006年已扩建多条生产线，增加了产品品种；销售收入逐年上升，收益状况不断下滑；资产运营效率较高，偿债能力较强。这一系列疑点，无不在暗示着该公司利润水平的下滑不是经营方面的原因造成的。

在了解、分析上述信息后，大连市国税局正式开始了对该企业的特别调查。

搜集资料，揭开企业避税面纱

只有获得尽可能多的信息，才能真实地把握企业的避税实质。为了弄清事实真相，专案调查小组采取实地调查、情报交换、寻找可比公司等方式，对大连A公司的转让定价进行核实。

调查人员首先从互联网上查询了A公司境外上市母公司的公开信息。从其母公司会计报表看，1999年~2004年，母公司的销售利润率最低为6%，最高达到11%；再参照利润分配和费用比例的变化等信息，分析出影响该母公司集团合并会计报表中利润波动的主要因素是，研发费用的增加和固定资产的折旧费用的增加。这一线索让调查人员意识到，该母公司集团正处于研发新产品、开拓市场，蒸蒸日上的发展时期，这也意味着作为子公司A公司的业务不应是逐渐萎缩，而应是呈现不断扩大的势头。此外，调查人员还通过查询行业报告，了解A公司所经营产品的发展水平、盈利状况、市场竞争状况等，来分析企业的利润水平处于怎样的区间才应该是合理的。

在现场调查过程中，调查人员参观了A公司的生产车间，注意到该公司生产管理非常有序，各工序之间配合紧密，熟练的操作工人在机器旁紧张地装配着手里的部件，产品通过生产线从一道环节转到另一道环节。这让调查人员心中有了底，因为他们既没看到非熟练工的身影，也没见到管理不善的迹象，说明该公司属于正常经营。

在现场调查后，调查人员对A公司的市场定位有了基本的了解：A公司的投资方是一家从事专业产品生产的企业，在全球10多个国家有50多个子公司，A公司是其中的一个子公司。从A公司在大连的发展来看，经营应该是稳步上升的。一方面，其设备、厂房不断增加，产品的品种不断增加；另一方面，销售额也不断攀升。而且从A公司的交易情况来看，其80%以上的交易是受母公司控制的，该公司没有产品定价权，没有销售权，也不具有品牌所有权等无形资产。

此外，调查人员还了解到A公司具有自己的生产技术部门，直接参与新产品的导入工作，并负责解决生产过程中所出现的技术问题。通过了解整个生产过程，调查人员初步分析认为，该公司的生产环节具有较高的技术附加值，从而确定了该公司有一部分的研发职能，为合理评价其获利能力提供了一定的参考。

专案小组随后向该公司下达了关于提供与关联企业业务往来有关具体资料的通知，要求企业以书面形式就其各项交易事项提供详细资料。另外，专案小组还向美国、德国、法国等国家发出要求提供专项情报的请求，以调查该公司在境外的销售渠道及销售价格。

此类调查的难点是寻找可比价格。调查人员首先在企业内部搜索可比价格，但该企业属于非受控交易的产品与税务机关要调整价格的产品相比，前者的规模量比较小，再加之二者的交易条件也大相径庭，因此没有相比的基础。于是，调查人员在不放弃采用内部非受控交易价格的前提下，又转变思路，从公开数据库中寻找可比公司。在选择可比公司时，他们主要关注与该公司功能一致，生产的产品相似，经营环境、合同条款、营销策略等相同或相近的可比企业。

通过层层筛选，最后，调查人员大体上确定了可比公司的范围，通过对可比公司的分析，调查人员对该公司所属行业的利润水平有了初步的了解。

通过上述一步步的调查、分析、取证，调查人员了解了该公司在关联业务往来中所履行的职能和承担的风险，并初步断定，A公司在关联交易中存在利用转让定价避税的嫌疑。至此，该公司的避税面纱也被一点点揭开。

接下来，征纳双方开始了“拉锯式”的艰苦谈判。

谈判桌上，税企双方反复较量

大连市国税局国际税务管理处处长张薇告诉记者，反避税调查工作重在谈判。而谈判又是一种艺术，需要掌握很多技巧性的东西。因此，调查人员做好充分准备工作，多设想一些问题，一定要掌握谈判的主动权。

但是，他们遇到了强大的对手。尽管反避税调查人员准备了充足的转让定价调整资料，但谈判过程依然异常艰辛。

据了解，在与企业就转让定价事项进行会谈时，双方就转让定价的调整方法达成了基本一致的意见，但在可比企业的选择上分歧较大，前前后后经过了十几轮谈判。争论的焦点主要集中在行业、区域、研发比例的确认几个方面。

经过一次次会谈，最后双方意见达成一致。税企双方将按照达成的筛选条件和程序进行可比公司的筛选，在选出可比公司后，再逐个确认可比公司的相关的各项可比信息，以增强其可比性。同时，确认可比信息的渠道限制在各上市公司官方网站上所披露的内容。这种从客观标准到主观分析的筛选思路，可以提高双方的工作效率。

这样，双方在信息透明、标准一致的基础上开始选取可比公司。

在前后经过25次谈判后，企业提出了一个可比公司方案，确定了一个3%左右的利润水平。尽管这个百分比与专案小组寻找出来的可比公司的利润水平有一定差距，但调查人员还是很高兴，因为这是一个重要的转变，事实上证明了企业终于认可调整，承认转让定价有问题了。

接着，双方再次对各自所提出的可比公司逐户进行信息验证，最后确认出一组双方都接受和认可的可比公司，并决定以这组可比公司的利润水平中间值作为该企业的调整依据。

于是，大连市税务机关向企业下达了初步调整通知书。

然而，A公司针对初步调整通知书提交了一个说明材料，提出了不同意见。A公司的投资公司还从总部派来了财务负责人和税务顾问。他们到来后，再一次否定了税企双方经过多次可比性谈判确定的方案。

面对这种胶着状态，大连市国税局国际税务管理处向局领导作了专题汇报。大连市国税局局长丁永安在听取案件的汇报后，对调查工作给予了充分的肯定和支持。主管国际税务管理处工作的副局长李国庆也多次听取该案件进展情况的汇报，并在案件进展的关键阶段果断决定，直接下达最终调整通知书并积极做好A公司启动相互协商程序的准备。

2007年3月，大连市国税局下达了最终调整通知书。对该公司的调整结果为：调增应纳税所得额5亿多元。当月该公司一次入库税款5000多万元。

跟踪管理，维护国家税收利益

依照反避税工作的规定，税务机关需要对进行过转让定价调整的企业跟踪管理3年。据介绍，跟踪管理内容为：掌握并监管该公司转让定价调整后续年度的生产经营状况、投资状况、关联交易情况，以及关联交易的获利水平等方面的变化。

在跟踪管理期间，大连市国税局反避税调查人员实地考察了该公司的生产经营情况，确认企业生产经营没有重大改变。他们还从外围搜集信息，了解行业发展状况及利润水平。其间，A公司同意了大连市国税局对其功能与风险的分析判断，并同意按照前期的利润水平对跟踪管理年度的关联交易的获利水平予以调整。

据了解，在补缴税款入库后，A公司开始主动与税务机关接洽，询问有没有商谈签订预约定价的可行性。大连市国税局