会计实务：台湾企业环境会计发展原因及实践

台湾企业环境会计发展原因及实践环境会计是开展环保活动的有效工具。实施环境会计有利于促进企业加强环境管理，提高环境业绩，提升企业形象，增强竞争优势，也有利于提升企业和公众的环境意识，对落实科学发展观、实施可持续发展战略十分重要。我国台湾省是目前环境保护工作做得较好的地区之一，其环境会计的发展也较具代表性。我国内地企业有必要借鉴国外及先进地区的经验。本文试对台湾企业环境会计发展作一简单介绍。

一、台湾企业环境会计发展的原因

台湾环境会计的研究是从20世纪90年代末开始的，短短数年间在规范建设和企业实践方面都取得了明显的进展。究其原因，既有社会的重视、政府当局的推动，也有企业各利害相关者的促进，但最主要的还是得益于企业自身的努力，体现出政府、市场和企业相互合作、共同推进的特点。

(一)社会的重视台湾地狭人稠，人口密度高居世界第二，自然资源有限，天灾频繁，环境负荷严重，因此推进可持续发展更具重要性和迫切性。上世纪60年代后。在创造“经济奇迹”的同时，台湾也付出了自然环境遭受破坏的惨痛代价，尤其是大城市的环境污染相当严重。从70年代开始，不断有环保抗争事件发生，各种环保团体和环保运动也应运而生，迫使政府当局采取有力措施进行环境治理。80年代开始，台湾开始着力从生产和消费的源头防止污染产生。1987年设立了环保署，专门负责环保工作。台湾民众的环保意识和环境识别能力进一步提高，“绿色企业”、“绿色商品”、“绿色消费”等先进理念悄然兴起。90年代末台湾提出了“永续发展战略”，以实现全面地节约资源、保护环境，走资源环境永续发展之路。近几年来欧美和日本的环境管理体系、环境报告制度、社会责任型投资(SRI)也不断传人台湾，从而形成了较好的推行环境会计的社会基础。

在推行企业环境会计的过程中，国土资源研究学会、环境保护联盟、企业永续发展协会、台湾环境管理协会、环境与发展基金会、环境保护与运动推广公益基金会、南部科学工业园区环境保护发展推动基金会等社团法人、财团法人不断涌现。台湾政府当局、民间组织、行业协会、学术界分工合作，充分发挥各自优势并有机地融为一体，形成合力，在制定计划和制度、宣传和奖励、学术研究与国际交流等方面采取了不少具体措施，促进了环境管理的公众参与，提升了公众的环境意识，促进了环境会计的实施和推广，也使企业环境信息得到有效利用。如2003年成立的民间组织“台湾环境管理会计协会”，是目前世界上四家环境管理会计协会之一，其成立宗旨就是“推动企业环境财务信息的规划及建立，辅导企业披露完整的环境财务信息并发布环境报告书及永续报告书，进而推动环境财务信息之第三者认证制度。同时透过企业、政府与本协会的努力，对产业环境财务的推动及发展有所帮助”。

(二)政府当局的推动为了实现“永续发展社会”的战略构想，台湾1997年8月成立了政府“国家永续发展委员会”，后由“行政院长”亲任主委，立法院、国科委和企业界也相应成立了“永续发展促进会”和“永续发展协会”。并加大了环境立法和司法力度，制定或修订了一系列诸如《环境基本法》、《水污染防治法》、《环境影响评估法》、《资源回收再利用法》、《废弃物清理法》、《机关采购绿色产品推动方案》、《台湾二十一世纪议程：国家永续发展愿景与策略纲领》等与建立永续型社会和企业建立环境会计制度关系密切的理念先进、措施具体的法律法规和政策。这些法律法规政策不但通过强制手段进行环境规制，使企业推进环保活动有法可依，诱导企业据此制定环境经营计划，主动调整投资方向适应国际化环境，而且重视利用市场力量、重视民众和企业的自愿行动、重视信息手段，对企业环境会计的发展起了积极的指导作用，成为企业开展环境会计的助推器。

在发布相关法规积极倡导永续型社会建设的同时，以环保署为主的台湾相关政府部门开始制定与企业环境会计相关的计划、指南、制度和标准，使企业开展环境会计实务工作有章可循，并加强指导监督，加大推行企业环境会计的力度。早在1997年，台湾政府当局的永续发展协会就制定发布了“环境成本会计系统”。2000年环保署提出了建构环境会计制度的研究计划，2003年至2005年陆续制定发布了“推动我国产业环境会计制度”、“永续产业发展与推广计划——环境成本会计(93年度计划)”和“推动我国产业环境会计制度(94年度)”等相关文件。1999年至2001年“行政院国科会”组织了有关“台湾地区产业环境成本支出之调查研究”、“面对环境冲击国内企业成本会计作业的现况调查及因应策略之研究’’等调查和研究活动。2004年后，相关政府部门发布了“永续产业发展与推广计划——环境成本会计”(2003年，经济部工业局)、“健全商业会计制度——绿色会计倡导”(2004年，经济部商业司)、“94年度中小企业环境会计制度建置及推广研析计划”(2005年，经济部中小企业处)。在金管委证期局发布的“证券发行人财务报告编制准则”、“公开发行公司年报应记载事项准则”、“公开募集发行有价证券公开说明书应行记载事项准则”中，对公开发行证券公司的环境污染、赔偿等信息披露提出了规范要求。在这些计划、指南、制度和标准中，明确了环境会计制度的架构和内容、环境的分类项目和常用的环境会计科目、环境成本的计算标准、环境信息披露等内容，以环境成本核算为核心，构建了比较完整的环境会计体系，并推动环境活动与会计结合的示范作业，得到了企业的认同，促进了企业环境会计的推广。实践表明，政府当局这一系列制度、规定的出台，对企业环境会计的发展起到了关键的作用。

在推进企业实施环境会计的过程中，环保署还联合各相关大学、研究机构、民间组织、企业多次组织关于介绍和建立环境会计体系的研讨会、观摩会，进行相关调查研究和个案研究，积极推进国际间的合作研究和信息交流，奖励实施环境会计绩效优秀的企业，成立专门机构对企业进行IS014000辅导，多方推进ISO14000，发挥了政府职能部门的主导作用。

在政府要求下，中国石油股份有限公司、台湾电力股份有限公司、中国钢铁公司等公营企业及主管部门也积极参与到规划及建置环境管理会计制度的行列中来。

(三)企业利害关系者的促进随着台湾政府当局建立“永续型社会”规划的提出和相应环境保护法规对企业公布环境信息要求的提高，绿色理念开始渗透到各行各业，无论是政府、社会公众、投资者、金融机构，还是消费者、交易客户，出于对自身利益的考虑和对环保事业的关注，普遍重视企业的环保形象，对企业环境信息的要求不断提高。如股东及投资家非常关心环境风险将对企业财务业绩产生何种影响，尤其是引入欧美社会责任型投资理念后，环境信息成为其证券评级和选择投资对象的主要信息来源之一；急速增加的绿色消费者在选择商品和服务时会注重考虑商品或服务从开发到废弃全过程的环境负荷；金融机构和保险公司也会加强对贷款对象和保险业务对象的环境风险评价。所以，对处在向永续型社会高速转换期的台湾企业来讲，环境会计信息成为了与多方利害关系者进行交流的基本工具。企业实施环境会计，编报环境报告，虽然增加了成本，但满足了利害关系者评价环境业绩、进行科学决策的信息需求，有利于赢得投资者、信贷者、绿色消费者和社会公众的信任，提升企业形象和声誉，获益非浅。

(四)企业自身的努力政府当局在2000年5月出台的“台湾二十一世纪议程：国家永续发展愿景与策略纲领”中，提出了“成本内化原则”，要求通过经济工具，透过市场机能，辅导企业建立环境会计账，实现企业与社会外部环境成本内部化，合理反映企业的生产成本，为环境影响评估提供有效的依据。与此同时，行政院主计处开始试编绿色国民所得账(绿色GDP)，希望将环境对经济社会的影响一并呈现出来，因此要求企业能够反映环境成本的基础数据作为依据。另外，自1996年国际标准化组织(ISO)的环境管理标准ISO14000发布后，为了应对欧美的绿色壁垒，提高产业国际竞争力，以ISO14000认证为主的环境管理体系在台湾企业中得到推展。为顺应这些要求，改善传统会计在公开披露企业环境活动财务信息方面的不足，不少企业行动起来。最主要的是，由于受“天人合一”思想影响，台湾企业普遍重视环境保护，一些先进企业逐渐认识到建立环境会计制度是当前全球环保趋势，企业的短期盈利是次要的，市场占有率和永续增长目标才是最重要的，加强环境管理是一种培育无形资产的长期战略投资行为，因而成为了不少企业的自觉行动，开展了自主的环境管理活动，设置了专门的环境管理机构，逐步健全了内部环境管理体制，对环境管理进行计算、评价和检查；有的企业对原材料等实施“绿色采购”；有的企业投入大量资金用于环保产品的开发，重视对职工的环保教育；有的企业主动发布降低环境负荷和环境绩效信息，以增强消费者的信赖。而实施环境会计、披露环境信息正是企业进行这些环境管理活动的重要工具，成为企业提高环保投资效率、提升企业形象的必要措施。永光化学、联华电子、裕隆汽车、正隆纸业、台湾电力公司等27家企业率先实施或试行了环境会计。并赢得了明显的效益。如台湾公司于2002年开始建立环境会计制度，2003年因实施环境管理方案取得的总效益约新台币20800万元。

二、台湾企业环境会计的实践

目前台湾企业实施的环境会计主要是与传统会计制度结合，针对企业环境成本的计算(寻找、辨认及量化与环境相关的直接或间接成本)和揭露。其主要目的是满足企业管理上的要求，是企业迈向永续发展、改善经营决策与成本控制的一项新的管理工具，也是了解宏观经济发展与企业经营对环境的影响程度以减轻环境伤害、改善环境绩效的重要信息工具，因此也被称为“绿色成本会计”。以此为起点，台湾环境会计将逐步向环境收益、环境资产、环境负债的核算和披露等领域拓展。

在台湾企业的环境成本会计实践中，一般将环境成本分为内部成本和外部成本。内部环境成本，是企业已付出的与环保相关的成本费用，这些成本费用长期以来根据传统会计制度被隐藏在各种不同的成本费用项目之下，实施环境会计后，可根据环境会计的处理原则将其分离出来，归纳计入相关的生产过程或产品，以了解其真实的成本，作为优化环境管理及提升环境绩效的重要参考。外部环境成本，包括企业对外部环境和社会的损害程度，这在目前企业的财务核算中还无法把握，因此有些企业正在针对产品或生产过程产生的外部环境成本加以了解，并尽可能将外部成本内部化。

总之，近年来台湾企业的环境会计发展迅速并正朝着普及化、规范化的方向努力。各公司对环境会计的兴趣日益提高。永光化工、联华电子、台积电等公司已经积累了较丰富的经验。本文选取最具代表性的永光化工和联华电子公司进行分析。

(一)永光化工的环境成本会计实践台湾永光化学股份有限公司于1972年9月创立并于1988年上市，1996年通过ISO14001环境管理系统认证。该公司是台湾率先实施环境成本会计的企业。1998年8月至1999年11月，建立了环境成本会计制度，并根据实践在2000年7月至9月进行了一次修订，2001年1月起开始实施新制。

建立环境成本会计系统的目的有以下几点：准确衡量环境成本；提供决策者作代工(OEM)决策的判断；提供资料供销售订价决策参考；提供从事各项活动符合环境保护标准的相关证据。

会计原则及环境成本的分类如下：(1)认为“制度刚开始不要太复杂”。(2)因投入环保活动的人事工时汇集太困难，只好将环工处和各厂安环单位的人员列入，其他生产相关人员未列入。(3)将环境成本分为预防性环境成本，包括预防环境污染过程中的环保人员费用、防治污染折旧费用、环保原料投入、防污修缮费、化验费、耗用物品、燃料费、电费、委外处理费、职训费、防治污染规费及其他费用；评估性环境成本，包括评估环保工作中发生的环保人工费用、防治污染折旧费用、环保原料投入、防污修缮费、委外检测费及其他费用；失败性环境成本，凡因环境保护的缺失所带来的一切内外成本。

设立环境成本的科目如下：(1)“设备”科目。凡与环境保护工作有关除监测与检测的设备以外的各种设备都计入这一科目。(2)“废水防荇设备折旧费用——预防”科目。凡各种预防性废水环保相关设备的折旧费用都计入这一科目。(3)“环保原材料——“预防”科目。凡预防性环保活动所领用的原料、间接材料都计人这一科目。(4)“环保人工费用”科目。凡直接参与环保的员工的薪资都计入这一科目。(5)“废水防污修缮费”科目。凡为维持废水预防性环境保护相关设备的使用或防止其损坏或维持正常使用而修理或换置的支出都计入这一科目。(6)“委托处理费”科目。凡委托外界处理、清理废弃物等费用均计入这一科目。

在2000年7月至9月的制度修订中，将台经院环保支出五大分类(废水、废气、废弃物、毒性物质及其他)纳入现行的环境成本会计中。同时，也希望能逐一建立各厂环保的指标与机制来反映每只产品的环保费用。经过环境成本的合理配置，目前初步的成果已可较准确地反映出每只产品的环境成本及总成本，使得生产成本的控制、产品的报价或生产与接单的策略，都能有充分的信息以做出正确的判断。

未来的工作重点有：(1)提供信息协助评估投资于清洁生产、污染防治设备等资本支出项目。(2)减少产品或生产过程对环境的影响，设计出具有环境保护优先的产品或生产过程。(3)做好环境成本效益管理。(4)企业环境报告书的制作。(5)预测分析未来环境对成本的影响。

永光化工是台湾推动生态效益相当积极的本土企业。实施环境成本会计后，在公司领导、财务处、环保处的共同努力下，取得的环境管理业绩可以与欧美跨国公司相媲美，而且该公司还在不同场合公开宣导公司实施环境会计强化环境管理的经验与心得，被奉为台湾环境成本会计的楷模。

(二)联华电子的环境成本会计实践联华电子自2000年8月起开始公司内部环境成本会计系统的建置工作。在实践中主要参考日本环境省2000年3月公布的《环境会计指南》的环境支出分类，经适度修改后成为公司的环境成本基本架构。

环境会计制度规划的基本原则是：以企业活动为主轴；以当期支出为衡量对象；以附加方式调整现有会计制度；以满足内部管理需求为环境成本会计工作的主要目的。

环保支出分为六大类。一是企业营运成本，包括污染预防支出，即预防空气污染、水污染、土壤污染、噪音、振动、臭气、土地沉降或其他(毒化物等)等方面的支出；全球性环境保护支出，即预防气候变化、臭氧