会计实务：自营出口销售的核算

自营出口销售的核算(一)商品托运及出口销售收入的核算

外贸企业出口销售通常采用信用证结算，业务部门根据贸易合同和信用证的规定，开具出库单一式数联，由储运部门据以向运输单位办理托运，然后将出库单(记账联)和(转账联)转给财会部门，财会部门根据出库单(记账联)借记“待运和发出商品”账户；贷记“库存商品”账户。

业务部门俟出口商品装船，取得全套货运单据，持出口发票正本向银行交单办理收汇手续，取得银行回单，财会部门取得业务部门转来的发票副本及银行回单时，据以借记“应收外汇账款”账户；贷记“自营出口销售收入”账户。然后将储运部门转来的出库单(转账联)所列商品的品名、规格、数量与发票副本核对相符后，据以结转商品销售成本，届时借记“自营出口销售成本”账户；贷记“待运和发出商品”账户。俟收到货款时，再借记“银行存款”账户；贷记“应收外汇账款”账户。

【例】绍兴食品进出口公司根据出口贸易合同，销售给日本大阪酒业公司黄酒200吨，采用信用证结算。

(1)3月1日，收到储运部门转来出库单(记账联)列明出库黄酒200吨，每吨2500元，予以转账。作分录如下：

借：待运和发出商品——黄酒500000

贷：库存商品——库存出口商品500000

(2)3月5日，收到业务部门转来销售黄酒的发票副本和银行回单，发票开列黄酒200吨，每吨400美元CIF价格，共计货款80000美元，当日美元汇率的中间价为8．28元。作分录如下：

借：应收外汇账——大阪酒业公司(80000×8．28)662400

贷：自营出口销售收入——货款662400

(3)3月5日，同时根据出库单(转账联)结转出口黄酒销售成本，作分录如下：

借：自营出口销售成本500000

贷：待运和发出商品500000

(4)3月15日，收到银行收汇通知，80000美元已收汇。银行扣除100美元手续费后将其余部分已存入外汇存款账户，当日美元汇率的中间价为8．27元。作分录如下：

借：银行存款——外币存款(US$79900X8．27)660773

财务费用——手续费(US$100×8．27)827

汇兑损益800

贷：应收外汇账款(US$80000×8．28)662400

“待运和发出商品”是资产类账户，用以核算企业已经出库待运，尚未确认商品销售的数额。企业发出商品运往码头、车站，准备装船、装车时，记入借方；发运商品销售收入确认，结转自营出口销售成本及商品出仓后退关甩货时，记入贷方；余额在借方，表示尚未确认销售的待运和发出商品的结存额。

“应收外汇账款”是资产类账户，用以核算企业因出口销售商品、向国外提供劳务等应向外商收取的外汇账款。发生时，记入借方；收回时，记入贷方；余额在借方，表示尚未收回外汇账款的数额。

(二)支付国内费用的核算

外贸企业在商品出口贸易过程中，发生的商品自所在地发运至边境、口岸的各项运杂费、装船费等费用，均应列入“营业费用”账户。

【例】3月4日，绍兴食品进出口公司签发转账支票支付绍兴运输公司将黄酒运送上海港的运杂费6000元，并信汇上海港黄酒的装船费1500元。作分录如下：

借：营业费用——运杂费6000

营业费用——装卸费1500

贷：银行存款7500

(三)支付国外费用的核算

国外费用主要有运费、保险费和国外佣金三项。

1．支付国外运费和保险费的核算外贸企业出口贸易有多种不同的价格条件，不同的价格条件所负担的费用是不同的。若以FOB价成交，外贸企业就不用承担国外运费和保险费；若以CFR价成交，外贸企业只承担国外运费；若以CIF成交，外贸企业将承担国外运费和保险费。

国外运费是指国际贸易价格条件所规定的、应由出口商支付并负担的、从装运港到目的港的运输费用。外贸公司收到运输单位送来的运费凭证，应核对出口发票号码、计费重量、运输等级、运费金额等内容，审核无误后，据以支付运费。

保险费是指企业为转移商品在运输途中的风险，并在遭受损失时能得到必要的补偿，向保险公司投保并负担支付的费用。保险费的计算公式如下：

保险费=出口商品的CIF价格×110％×保险费率

由于自营出口商品销售收人是按FOB价格扣除佣金后计价的，因此外贸企业负担的国外运费和保险费应冲减“自营出口销售收入”账户。

【例】绍兴食品进出口公司出口销售给日本大阪酒业公司黄酒200吨，发生国外运费和保险费。

(1)3月2日，收到外轮运输公司发票1张，金额2500美元，系200吨黄酒的运费，当即从外币账户汇付对方，当日美元汇率的中间价为8．28元。作分录如下：

借：自营出口销售收入——运费20700

贷：银行存款——外币存款(US$2500×8．28)20700

(2)3月3日，按黄酒销售发票金额80000美元的110％向保险公司投保，保费率为2‰，签发转账支票从外币账户支付，当日美元汇率的中间价为8．25元。作分录如下：

借：自营出口销售收入——保险费1452

贷：银行存款——外币存款(US$176×8．25)1452

2．支付国外佣金的核算佣金是指价格条件或合同规定应支付给中间商的推销报酬。佣金有明佣、暗佣和累计佣金三种支付方式。

(1)明佣

明佣又称发票内佣金，它是指在贸易价格条件中规定的佣金。采取明佣支付方式，出口商在销售发票上不但列明销售金额，而且还列明佣金率、佣金，以及扣除佣金后的销售净额。外贸企业在向银行办理交单收汇时，应根据发票中列明的销售净额收取货款，不再另行支付佣金。届时根据银行回单和销售发票中的销售净额借记“应收外汇账款”账户；根据佣金金额借记“自营出口销售收入”账户；根据销售金额贷记“主营出口销售收入”账户。

(2)暗佣暗佣又称发票外佣金。它是指在贸易价格条件中未作规定，但在贸易合同中规定的佣金。采取暗佣支付方式，出口商在销售发票上只列明销售金额。外贸企业在向银行办理交单收汇时，应根据发票中列明的销售金额收取货款，届时根据银行回单和销售发票借记“应收外汇账款”账户；贷记“自营出口销售收入”账户。同时根据贸易合同中列明的佣金金额，借记“自营出口销售收入”账户；贷记“应付外汇账款”账户。俟收到货款汇付佣金时，借记“应付外汇账款”账户；贷记“银行存款”账户。

【例】绍兴食品进出口公司向日本大阪酒业公司出口200吨黄酒，共计货款80000美元，采取暗佣支付方式，佣金率为3％。

(1)3月5日，根据出口黄酒3％的佣金率，将应付客户暗佣入账，当日美元汇率的中间价为8．28元。作分录如下：

借：自营出口销售收入——佣金19872

贷：应付外汇账款(US$2400×8．28)19872

(2)3月16日，货款已于15日收到，现将黄酒佣金汇付日本大阪酒业公司，当日美元汇率的中间价为8．27元。作分录如下：

借：应付外汇账款(US$2400×8．28)19872

贷：银行存款——外币存款(US$2400×8．27)19848

汇兑损益24

此外，暗佣也可以在出口后向银行议付信用证时，由银行按规定的佣金率，将佣金在结汇款中扣除。届时按销售净额借记“银行存款”账户，按扣除的佣金金额借记“应付外汇账款”账户；按销售金额贷记“应收外汇账款”账户。

“自营出口销售收入”是损益类账户，用以核算企业自营出口的销售收入。企业取得自营出口销售收入时，记入贷方；发生自营出口销售国外运费、保险费、佣金、销货退回、出口理赔以及期末转入本年利润账户时，记入借方。

(3)累计佣金累计佣金是指出口商与国外包销商、代理商订立协议，规定在一定时期内按累计销售金额及相应的佣金率定期计付的佣金。佣金率通常是累进计算的，在到期汇付时入账。累计佣金倘若能直接认定到具体出口商品的，其核算方法与其他佣金一样，应冲减“自营出口销售收入”账户；倘若不易认定到具体出口商品的，则应列入“营业费用”账户。

(四)出口商品退税的核算

我国同国际上其他国家一样，对出口商品实行退税的政策，以增强商品在国际市场上的竞争力。外贸企业凭销售发票副本、出口报关单等有关凭证，向企业所在地的税务机关申报办理出口退税手续。退税款项主要是购进出口商品时所支付的增值税进项税额。此外，国家还对烟、酒及酒精、化妆品、护肤护发品、汽油、柴油等11目在生产环节征收消费税的商品，退还消费税。

增值税在申报退税后，根据应退的增值税额借记“应收出口退税”账户；根据出口商品购进时支付的增值税额贷记“应交税金”账户；两者的差额，也就是国家不予退税的金额，应列入“自营出口销售成本”账户的借方。消费税在申报退税时，借记“应收出口退税”账户；贷记“自营出口销售成本”账户。在收到增值税和消费税退税款时，再借记“银行存款”账户；贷记“应收出口退税”账户。

【例】绍兴食品进出口公司出口黄酒一批，黄酒购进时数量为200吨，进价金额为500000元。

(1)3月31日，黄酒购进时增值税税率为17％，已付增值税额85000元，增值税向税务机关申报出口的退税率为13％。作分录如下：

借：应收出口退税65000

自营出口销售成本20000

贷：应交税金——应交增值税——出口退税85000

(2)3月31日，黄酒每吨应退消费税240元，向税务机关申报退税。作分录如下：

借：应收出口退税48000

贷：自营出口销售成本48000

“自营出口销售成本”是损益类账户，用以核算企业自营出口的销售成本。企业结转自营出口销售成本以及支付的增值税中不予退税的部分转入时，记入借方；转入应退消费税、冲减销货退回成本以及期末转入本年利润账户时，记入贷方。

(五)预估国外费用的核算

外贸企业出口贸易业务销售收入确认的时间与支付国外运费、保险费和佣金的时间往往不一致。在会计期末为了正确核算会计期间的销售收入和利润，应遵循配比原则，对于已作自营出口销售收入入账；而尚未支付的国外费用应预估入账。届时借记“自营出口销售收入”账户；贷记“应付外汇账款”账户。俟下期初实际支付时，再借记“应付外汇账款”账户；贷记“银行存款”账户。如果实际支付金额与预估金额有差异时，其差额列入“自营出口销售收入”账户。

【例】东风食品进出口公司日前销售给美国路易斯公司红枣一批，已入账。

(1)12月31日，预估红枣国外运费1800美元，保险费125美元，当日美元汇率的中间价为8．28元。作分录如下：

借：自营出口销售收入——运费14904

自营出口销售收入——保险费1035

贷：应付外汇账款(US$1925×8．28)15939

(2)次年1月3日，签发转账支票支付运输公司国外运费1825美元，支付保险公司保险费125美元，当日美元汇率的中间价为8．2