会计实务：薪酬的个税筹划案例

薪酬的个税筹划案例案例一：北京宏源公司是长城集团公司的一个子公司，属于技术开发企业，在工资管理上实行平时发放与年终考核相结合的办法。2004年4月6日，北京某区地方税务局稽查局对该公司进行个人所得税专项检查过程中发现如下问题：在个人所得税的计算和缴纳上，企业将年终发放的资金，进行全年分摊，然后再在分摊的基础上计算提取个人所得税，应补缴个人所得税68万元。同时根据《税收征管法》第六十三条规定，对该企业的偷税行为给予所偷税款0．5倍的罚款。

由于该公司是一家新办企业，其财务人员对有关税收政策不太清楚。于是他们请来注册税务师为他们“事后筹划”。注册税务师对该企业个人所得税的具体核算情况进行了认真的审计，发现该企业的税收核算上的确存在问题。于是对财务人员进行了具体的业务指导。

以企业职工甲的工资发放情况为例：2003年12月份取得工资收入1500元，年终发放全年奖金25000元，如果当年个人所得税费用扣除额为1000元，则该企业应代扣代缴个人所得税：

1．当月工资应纳税额=(1500-1000)×5%=25(元)

2．对于年终一次性发放的综合奖金的征税问题，国税发[1996]206号和国税函[2002]629号文件规定，个人一次取得数月奖金或年终加薪、劳动分红、国家机关、事业单位、企业和其他单位在实“双薪制”(按照国家有关规定，单位为其雇员多发放一个月的工资)后，发放的年终双薪，单独作为一个月的工资、薪金所得计征个人所得税。由于对每月的工资、薪金所得计税时已按月扣除了费用，因此，对上述奖金所得原则上不再减除费用，全额作为应纳税所得额直接按适用税率计算应纳税额。

职工甲年终奖金应纳税额=25000×25％-1375=3625(元)

12月份合计应纳税额=25+3625=3650(元)

2002年应纳税额=25×11+3650元=3925(元)

注册税务师指出：由于工资、薪金所得适用5％～45％的九级超额累进税率，因此，数月的奖金在一个月发放必然导致税负增高。从税收的角度讲，如果该企业事先进行税收筹划，将奖金按月平均发放，那么每月工资、薪金所得适用的税率必然降低，税负就会减轻。

仍以职工甲为例，如果平均每月发放奖金2083．33元(即25000元÷12)，则职工甲全年应纳税额为：

[(1500+2083．33-1000)×15％-125]×12=262．50×12=3150(元)

全年可节省税额为：

3925-3150=775(元)

以上的操作思路是就一般企业的情况而言的，如果公司采用的年薪制情况又当别论。

该公司对公司的总经理实行年薪制，总经理每月的基本工资为2500元，年终领取效益工资100000元，单位应代扣代缴经理的个人所得税为：

(1)每月应预缴税款=(2500-1200)×10％-25=125(元)

(2)全年已预缴税款=125×12=1500(元)

(3)全年收入=2500X12+100000=130000(元)

(4)平均应纳税额=(130000／12-1000)×20％-375=1591．67(元)

(5)全年应纳税额=1591．67×12=19100(元)

(6)全年应补缴税款=19100-1500=17600(元)

如果不是采取年薪制，则全年应纳税额为：

[(2500-1000)×10％-25]×12+(100000×40％-10375)=1500+29625=31125(元)

通过比较可以看出，采取年薪制节省个人所得税为：

31125-19100=12025(元)

案例二：为了招聘高新技术人才，某国家级高新技术开发区内的一家高新技术开发公司欲以24万元人民币的年薪招聘一名税收筹划部经理，对其报酬的支付方法，公司确定了两种薪金支付办法。第一种方法是月薪1万元，其余12万元在年度终了以奖金的形式发放；第二种方法是月薪2万元，年终没有奖金。注册税务师小王在应聘这个岗位时，对公司的方案提出了自己的看法。

他首先与公司的财务总监一起对公司现行的工资发放方法进行了分析。

第一种方法：

月应缴纳个人所得税=(10000-800)×20％-375=1465(元)

年终奖应缴个人所得税=120000×45％-15375=38635(元)

全年税后净收入=240000-1465×12-38625=183795(元)

第二种方法：

月薪应缴纳个人所得税=(20000—800)×20％-375=3465(元)

全年税后净收入=240000-3465×12=198420(元)

我们通过计算分析可以发现：第二种方法下的税后净收入高于第一种。但是，即使在这种支付方式下，税收筹划部经理的税后净收入也不足20万元，该项工资激励制度的作用在税收的影响下已经打了1／6的折扣。为此小王提出利用非货币性支出的方式筹划个人所得税，最终提高个人的实际所得。

哪些非货币性支出可以有效抵减个人所得税呢?可以从以下几个方面考虑：

1．公司为员工提供住房。随着人才流动的加剧，人才跨地区、跨国界流动的趋势越来越明显。对于大多数人而言，到另一个城市工作，一般都不会在该城市有自己的住宅，首先要解决的便是住房问题。如果由企业给予职工一块货币性的住房补贴，由员工自己来负担租房的相应费用，由于个人住房相应的支出不能在税前扣除，而货币性住房补贴则是要加人工资总额中计征个人所得税的，则扣除个人所得税及房屋租赁费用后的实际收入就降低了。如果公司不把货币性住房补贴发给职工个人，而是由企业统一购买或者租赁住房，然后提供给职工居住，则住房补贴这一块收入就不必征收个人所得税。在个人支出相同的情况下，减少了个人所得税的税金支出。

2．公司给职工提供培训机会。在现代社会，知识更新的速度越来越快，为了能获取与本行业相关的新知识，参加各种学习培训已经成为个人获取知识的重要途径。如果公司每年给予员工一定费用额度的培训机会，职工在考虑个人的报酬总额时，一般也会把这些考虑进去。

3．公司统一为职工提供旅游机会。根据税法规定，个人支付的旅游支出同样不能抵减个人所得税。但是，随着人民生活水平的提高，旅游开支已经成为许多家庭必不可少的支出项目。但是企业在制定年度员工激励计划时，可以给部分员工及其家属提供一次旅游机会，而把相应的费用从原打算支付给职工的货币工资及奖励中扣除。在员工维持同等消费水平的基础上，费用不能在税前扣除，可以考虑从工会会费、公益金中支出。如果将该经理的旅游与出差结合起来安排，其中的有关费用还可以列入公司差旅费支出。

仍然以上面的例子来说明情况。假设该公司在所在城市租赁一套三室两厅、设备齐全的住宅，每月租金为4000元，个人支付的旅游费用和培训费用分别为6000元。如果公司给予职工的全部是货币工资，即使是按照第二种薪金支付方式，该经营经理的年收入扣除税金、房租、旅游支出、培训支出等，个人可支配收入为：

198420-4000×12-6000-6000=138420(元)

如果该公司在招聘经理时将报酬条件改为月薪1．5万元，由公司提供一套设备齐全的三室两厅的住宅、每年结合外出促销活动提供一次总额为6000元的双人旅游机会，每年结合市场营销会议给予个人额度为6000元的培训费用(由公司根据员工的需要，直接为员工支付费用)。则该经理全年需要缴纳的个人所得税为：

[(15000-800)×20％-375]×12=29580(元)

在保持同样的消费水平的情况下，扣除了税金支出后个人可支配收入为：

180000-29580=150420(元)

很明显，这样可以降低税负12000元。也就是说，这位经理通过税收筹划实际得到的实惠比原来增加了12000元。

假如该公司的招待费用等项目都未超过列支的标准，以上有关的费用都可以在企业所得税前开支的话，以上税收筹划又可以使公司节约企业所得税为：

(4000×12+6000+6000)×15％=7200(元)

分析点评：21世纪的竞争是人才的竞争。随着我国加入WTO以后，争夺人才的竞争在企业界变得日益激烈起来。在外国资本即将大规模进入中国市场的背景下，如何建立、实施一套完整有效的员工激励机制，吸引和挽留高素质的人才，提高与外国资本竞争的能力，是各企业制定参与国际竞争的策略的战略性课题。

我们常常看到高薪聘请人才的广告，其实，人才激励机制包括很多内容，工资薪金、职位升迁、股票期权、职业培训等都是员工激励机制的组成部分。当然，我们并不否认目前提高工资薪金是吸引优秀人才的一种基本的办法，所以，在这里我们将人才的薪金分配的税收拿出来作一个探讨。

众所周知，工资薪金所得按照九级累进税率计算缴纳个人所得税，最低税率为5％，最高税率为45％。工资薪金越高，要纳的税也就越多。当累进税率中最高一级税率很高时，因提高货币工资而缴纳的个人所得税的增长幅度，就会高于个人因提高工资而得到的税后收入增长的幅度。这时激励机制的作用就会因纳税而降低。

在公民纳税意识日益增强的今天，税后收入会成为越来越多高级人才在择业时比较的基础。如果公司想减弱税收对该项激励制度的影响，方法无非有两种：一是提高年薪数额，使税后年薪达到24万元，但这无疑会加大公司的成本；二是采用非货币支付办法，为员工提供服务。即在既定工薪总额的前提下，企业为员工支付一些服务的费用，并把支付的这部分费用从应付给该员工的货币工资中扣除，达到减少货币工资的目的，在使员工工作、生活保持原有水平的基础上，降低员工的个人所得税的税收负担。

非货币支付办法为什么可以达到节税的目的呢?这是由我国的个人所得税税制决定的。目前我国的工资薪金所得在征税时，按照固定的费用扣除标准做相应的扣除，不考虑个人的实际支出水平。这样，在同样的税后收入条件下，生活必需费用支出多的人与支出少的相比，他就会觉得自己的工资相对较低。在科学技术日新月异，人才跨国跨地区流动加剧等情况下，有些支出例如住房支出、交通费支出、培训支出，甚至旅游休闲支出都日益成为现代人必不可少的支出项目，既然这些支出是必需的，个人用税后工资支付又不能抵减个人所得税，如果由企业替员工个人支付，则企业可以把这些支出作为费用减少企业所得税应纳税所得额(该公司的企业所得税适用税率为15％)，个人在实际工资水平未下降的情况下，减少了应由个人负担的税款，可谓一举两得。

在计算个人所得税时应该注意，根据北京市地税局下发的京地税个[2002]597号文件规定：个人取得国家规定必须由雇佣单位负担的保险以外的各类商业保险的保费，一律计入个人取得保费当月的工资薪金缴纳个人所得税。公司发放的季度奖、一次性奖以及商业保险或用风险抵押的形式为员工兑现的薪酬等都应该纳入个人所得税的计税依据范围。1．国税发[1996]206号和国税函[2002]629号文件规定，个人一次取得数月奖金或年终加薪、劳动分红、国家机关、事业单位、企业和其他单位在实“双薪制”(按照国家有关规定，单位为其雇员多发放一个月的工资)后，发放的年终双薪，单独作为一个月的工资、薪金所得计征个人所得税。由于对每月的工资、薪金所得计税时已按月扣除了费用，因此，对上述奖金所得原则上不再减除费用，全额作为应纳税所得额直接按适用税率计算应纳税额。

2．国税发[1996]107号文件规定，对试行年薪制的企业经营者取得的工资、薪金所得应纳的税款，可以实行按年计算、分月预缴的方式计征，即企业经营者按月领取的基本收入，应在减除800元的费用后，按适用税率计算应纳税款并预缴，年度终了领取效益收入后，合计其全年基本收入和效益收入，再按12个