第13章 收入费用 利润

第13章收入、费用和利润

本章重点关注◆收入的确认与计量◆建造合同中合同收入、合同费用及合同预计损失的计算◆费用的核算◆利润的构成，本年利润的会计处理◆资产、负债计税基础以及应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性的确定◆所得税费用的确认和计量

１３１收入

收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

１３１１销售商品收入

１销售商品收入的确认和计量销售商品收入只有同时满足以下条件时，才能加以确认。（１）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方（２）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制（３）收入的金额能够可靠计量（４）相关的经济利益很可能流入企业（５）相关的已发生或将发生的成本能够可靠计量２销售商品收入的会计处理

（１）通常情况下销售商品收入的处理企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。从购货方已收或应收的合同或协议价款，通常为公允价值。某些情况下，合同或协议价款的收取采用递延方式，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，冲减财务费用。需要注意的是，如果售出商品不符合收入确认条件，则不能确认收入。对于已经发出的商品，应当通过“发出商品”账户进行核算。

账务处理：

借：应收账款等贷：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）借：主营业务成本存货跌价准备贷：库存商品（２）托收承付方式销售商品的处理在这种销售方式下，企业通常应在发出商品且办妥托收手续时确认收入。如果商品已经发出且办妥托收手续，但由于种种原因与发出商品所有权有关的风险和报酬没有转移，企业也就不能确认收入。如果售出商品不符合收入确认条件，则不确认收入，已经发出的商品，应当通过“发出商品”科目核算。借：发出商品贷：库存商品等若增值税纳税义务已经发生借：应收账款等贷：应交税费—应交增值税（销项税额）（３）商业折扣、现金折扣、销售折让的会计处理

①商业折扣企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。②现金折扣销售商品时采用总价法确认收入，即按不扣除现金折扣的金额确认收入。现金折扣在实际发生时计入当期损益（财务费用）。借：银行存款

财务费用

贷：应收账款

③销售折让企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让的，应当在发生时冲减当期的销售商品收入。销售折让属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。a.发生销售折让时：借：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）

贷：应收账款b）实际收到款项时：借：银行存款贷：应收账款

（４）销售退回的会计处理

1）对于未确认收入的售出商品发生的销售退回借：库存商品贷：发出商品若原发出商品时增值税纳税义务已发生借：应交税费——应交增值税（销项税额）贷：应收账款2）对于已确认收入的售出商品发生的销售退回

企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当在发生时冲减当期销售商品收入、销售成本等。销售退回属于资产负债表日后事项的，按资产负债表日后事项处理。借：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）

贷：银行存款财务费用借：库存商品

贷：主营业务成本

（５）特殊销售商品业务的处理①代销商品。aa.视同买断方式在这种销售方式下，如果委托方和受托方之间的协议明确标明：将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，若委托方在交付商品时不确认收入，受托方将不作为购进商品处理。受托方将商品销售后，应按实际售价确认为销售收入，并向委托方开具代销清单，委托方收到代销清单时，再确认本企业销售收入。bb.代销商品有视同买断方式和收取手续费两种方式。

①发出商品时：借：发出商品

贷：库存商品

②收到代销清单时：借：应收账款

贷：主营业务收入

应交税费——应交增值税（销项税额）

借：主营业务成本

贷：发出商品

借：销售费用（支付手续费）贷：应收账款③收到丙公司支付的货款时：借：银行存款贷：应收账款

②预收款销售商品企业通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的款项应确认为负债。a.收到货款时：借：银行存款贷：预收账款b.收到剩余货款及增值税税额并确认收入时：借：预收账款银行存款贷：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）借：主营业务成本贷：库存商品③具有融资性质的分期收款销售商品a.销售实现时：借：长期应收款贷：主营业务收入

未实现融资收益

借：主营业务成本贷：库存商品

B.收取货款和增值税税额时：借：银行存款

贷：长期应收款

应交税费——应交增值税（销项税额）

借：未实现融资收益

贷：财务费用

④附有销售退回条件的商品销售实际发生销售退回.款项已经支付：借：库存商品应交税费——应交增值税（销项税额）预计负债

贷：银行存款

⑤售后回购回购价大于原售价的差额，应在回购期间按期计提利息费用，计入当期财务费用。

借：财务费用贷：其他应付款⑥售后租回售后租回本质上属于融资行为，不确认收入，售价与资产账面价值之间的差额通过“递延收益”账户核算。⑦以旧换新销售在实际工作中，一般商品以以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得冲减旧货物的收购价格。销售货物与有偿收购旧货是两项不同的业务活动，销售额与收购额不能相互抵减。１３１２提供劳务收入１提供劳务的交易结果能够可靠估计的会计处理（1）提供劳务的交易结果能够可靠估计的条件提供劳务的交易结果能否可靠估计，依据以下条件进行判断。如同时满足下列条件：

1）收入的金额能够可靠地计量；

2）相关的经济利益很可能流入企业；

3）交易的完工进度能够可靠地确定；企业确定提供劳务交易的完工进度，通常可以选用下列方法：已完工作的测量、已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例以及已经发生的成本占估计总成本的比例。

4）交易中已发生和将要发生的成本能够可靠地计量。（２）提供劳务的交易结果能够可靠估计的会计处理完工百分比法的计算在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关成本应按以下公式计算：本期确认的收入＝提供劳务收入总额×完工进度－以前会计期间累计已确认提供劳务收入本期确认的费用＝提供劳务预计成本总额×完工进度－以前会计期间累计已确认提供劳务成本确认提供劳务收入并结转劳务成本时：借：预收账款贷：主营业务收入

借：主营业务成本贷：劳务成本

２提供劳务的交易结果不能可靠估计的会计处理①已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应按已经发生的能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。②已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。３同时销售商品和提供劳务交易销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。４建设经营移交方式参与公共基础设施建设业务建造合同收入应当按照收取或应收对价的公允价值计量，并视以下情况在确认收入的同时，分别确认金融资产或无形资产：①合同规定基础设施建成后的一定时间内，项目公司应根据已收取或应收取对价的公允价值，

借：银行存款、应收账款贷：工程结算②合同规定项目公司在有关基础设施建成后，从事经营的一定期间内有权利向获取服务的对象收取费用，但收费金额不能确定的，该权利不构成一项无条件收取现金的权利，项目公司应当在确认收入的同时确认无形资产。项目公司应根据应收取对价的公允价值，借：无形资产贷：工程结算

BOT业务所建造基础设施不应确认为项目公司的固定资产。５其他特殊劳务交易收入１３１３让渡资产使用权收入１让渡资产使用权收入的内容及确认条件让渡资产使用权的收入主要包括利息收入、使用费收入等。２让渡资产使用权收入的会计处理（１）利息收入对于利息收入，企业应在资产负债表日，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率按期计算确定利息收入金额.（２）使用费收入按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。1)使用费一次支付的（1）不提供后续服务的，收款时一次确认收入；（2）提供后续服务的，在合同期内分期确认收入。2)使用费分期支付的按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。１３１４建造合同收入１建造合同概述

建造合同是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。（１）建造合同的类型建造合同分为固定造价合同和成本加成合同。（２）合同的分立与合并（３）合同收入与成本的内容（４）建造合同核算的流程２建造合同收入和费用的确认和计量(1)在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计

在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。（２）在资产负债表日，结果不能可靠估计的建造合同在资产负债表日，建造合同的结果不能可靠估计的，应当按以下情况进行处理。①合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。②合同成本不可能收回的，在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。１３２费用１３２１费用概述费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。１费用的确认２费用的分类（１）费用按其经济内容分类（２）费用按其用途分类１３２２费用的核算１主营业务成本２其他业务成本３营业税金及附加４期间费用

——管理费用、销售费用和财务费用的核算１３３利润１３３１利润概述１利润的概念２利润的构成１３３２营业外收支１营业外收入２营业外支出１３４所得税

１３４１资产负债表债务法的基本含义及核算程序资产负债表债务法的基本含义２所得税会计核算的一般程序1）确定产生暂时性差异的项目2）确定资产或负债的账面价值及计税基础3）计算暂时性差异的期末余额4）计算“递延所得税负债”、“递延所得税资产”科目的期末余额

5）计算“递延所得税负债”、“递延所得税资产”科目的发生额

6）确定利润表中的所得税费用。所得税费用＝当期所得税费用＋递延所得税费用（或－递延所得税收益）１３４２资产、负债的计税基础及暂时性差异

１计税基础（１）资产的计税基础

通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量过程中因会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。【例】A公司适用的所得税税率为25%。各年税前利润均为10000万元。2012年6月30日以1000万元购入并达到预定可以使用状态一项固定资产，甲公司在会计核算时估计其使用寿命为5年。按照适用税法规定，按照10年计算确定可税前扣除的折旧额。假定会计与税法均按年限平均法计提折旧，净残值均为零。所得税会计核算如下：

2013年末：

资产账面价值＝1000－1000/5×6/12＝900（万元）

资产计税基础＝1000－1000/10×6/12＝950（万元）

可抵扣暂时性差异余额＝950－900＝50（万元）【在未来期间会减少企业的应纳税所得额】

2013年末“递延所得税资产”余额＝50×25%＝12.5（万元）

2013年末“递延所得税资产”发生额＝12.5－0＝12.5（万元）

2013年末确认递延所得税费用＝－12.5（万元）

2013年应交所得税＝（10000＋会计折旧1000/5×6/12－税法折旧1000/10×6/12）×25%＝2512.5（万元）

2013年末确认所得税费用＝2512.5－12.5＝2500（万元）

借：所得税费用2500

递延所得税资产12.5

贷：应交税费——应交所得税2512.5

（２）负债的计税基础计算公式如下：

负债的计税基础＝负债的账面价值－未来期间可税前扣除的金额附有销售退回条件的商品销售，企业根据以往经验能够合理估计退货可能性并确认与退货相关的负债（预计负债）

【例】甲公司2014年12月1日与乙公司签订产品销售合同。合同约定，甲公司向乙公司销售A产品1000万件，单位售价5元（不含增值税），增值税税率为17%；如果乙公司当日支付款项，乙公司收到A产品后3个月内如发现质量问题有权退货。A产品单位成本为4元。根据历史经验，甲公司估计A产品的退货率为10%。2014年12月20日发出A产品，并开具增值税专用发票，并收到货款。至2014年12月31日止，上述已销售的A产品尚未发生退回。

甲公司适用的所得税税率为25%。假定甲公司税前会计利润为10000万元。不考虑其他纳税调整。2014年12月31日确认估计的销售退回，会计分录为：

借：主营业务收入（1000×5×10%）500

贷：主营业务成本（1000×4×10%）400

预计负债100

预计负债的账面价值＝100（万元）

预计负债的计税基础＝100－100＝0

可抵扣暂时性差异＝100（万元）

应确认递延所得税资产＝100×25%＝25（万元）

应交所得税＝（10000＋100）×25%＝2525（万元）

递延所得税费用＝－25（万元）

所得税费用＝2525－25＝2500（万元）２暂时性差异（１）应纳税暂时性差异（２）可抵扣暂时性差异（３）特殊项目产生的暂时性差异１３.4.3递延所得税资产及递延所得税负债的确认与计量１递延所得税资产的确认与计量（１）递延所得税资产的确认1）确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产，应当以未来期间很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。

（２）