第5章 对外投资

2第五章对外投资学习目标

1.了解金融资产的概念和分类；

2.掌握交易性金融资产初始计量、后续计量和期末计量的会计处；

3.掌握可供出售金融资产初始计量、持有期间和期末计量的会计处理；

3学习目标

4.掌握持有至到期投资初始计量、持有期间摊余成本和处置的会计处理；

5.掌握长期股权投资的初始确认；

6.掌握长期股权投资成本法和权益法的会计处理；

7.掌握长期股权投资减值的会计处理。4学习重点及难点1.交易性金融资产与可供出售金融资产会计处理的区别；2.同一控制下与非同一控制下控股合并形成的长期股权投资初始确认的区别；3.长期股权投资成本法与权益法会计处理的区别。5一、对外投资概述

6（一）对外投资的概念（二）对外投资的意义（三）对外投资的分类第一节对外投资概述二、金融资产概述（一）金融资产的概念（二）金融资产分类（三）金融资产重分类7一、交易性金融资产概述（一）交易性金融资产1.交易性金融资产的概念2.交易性金融资产的特征（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产8第二节交易性金融资产核算（三）科目设置91.交易性金融资产科目2.公允价值变动损益科目二、交易性金融资产取得的核算实例５－１２０×６年５月１日，天津科财股份有限公司委托某证券企业从上海证券交易所购入Ａ上市公司股票１００万股，并将其划分为交易性金融资产。每股买价２０元，另支付相关交易费用１万元。Ａ公司已于４月２０日宣告分红，每股红利为２元，于５月１０日发放。１）购买Ａ上市公司股票时，编制会计分录如下。借：交易性金融资产———成本１８００００００应收股利２００００００贷：其他货币资金———存出投资款２００００００２）支付相关交易费用时，编制会计分录如下。借：投资收益１００００贷：其他货币资金———存出投资款１００００10三、交易性金融资产现金股利和利息的核算实例５－２２０×５年７月１日，天津科财股份有限公司购入乙企业发行的公司债券。此第五章对外投资７１笔债券于２０×４年７月１日发行，面值为２０００万元，票面利率为５％，债券利息按年支付。天津科财股份有限公司将其划分为交易性金融资产，支付价款２０５０万元（其中包含已到期尚未发放的债券利息５０万元），另支付交易费用５０００元。２０×５年９月１０日，天津科财股份有限公司收到此笔债券利息５０万元。２０×６年２月１０日，天津科财股份有限公司收到债券利息５０万元。1112１）２０×５年７月１日，购入乙企业的公司债券时，编制会计分录如下。借：交易性金融资产———成本２０００００００应收利息５０００００投资收益５０００贷：银行存款２０５０５０００２）２０×５年９月１０日，收到购买价款中包含的已宣告发放的债券利息时，编制会计分录如下。借：银行存款５０００００贷：应收利息５０００００３）２０×５年１２月３１日，确认乙企业的公司债券利息收入时，编制会计分录如下。借：应收利息５０００００贷：投资收益５０００００４）２０×６年２月１０日，收到持有乙企业的公司债券利息时，编制会计分录如下。借：银行存款５０００００贷：应收利息５０００００四、交易性金融资产期末的核算实例５－３承实例５－２，假定２０×５年６月３０日，天津科财股份有限公司购买的此笔债券的市价为２０３０万元。２０×５年１２月３１日，此笔债券的市价为２０１０万元。１）２０×５年６月３０日，确认此笔债券的公允价值变动损益时，编制会计分录如下。借：交易性金融资产———公允价值变动３０００００贷：公允价值变动损益３０００００在本例中，２０×５年６月３０日，此笔债券的公允价值为２０３０万元，账面余额为２０００万元，公允价值大于账面余额３０万元，应记入“公允价值变动损益”科目的贷方。13２）２０×５年１２月３１日，确认此笔债券的公允价值变动损益时，编制会计分录如下。借：公允价值变动损益２０００００贷：交易性金融资产———公允价值变动２０００００２０×５年１２月３１日，此笔债券的公允价值为２０１０万元，账面余额为２０３０万元，公允价值小于账面余额２０万元，应记入“公允价值变动损益”科目的借方。14五、交易性金融资产处置的核算实例５－４承实例５－３，假定２０×６年２月１５月，天津科财股份有限公司出售了所持有的乙企业的公司债券，售价为２０５１万元，交易费用１万元。编制会计分录如下。借：银行存款２０５０００００贷：交易性金融资产———成本２０００００００———公允价值变动１０００００投资收益４０００００同时，转出公允价值变动。借：公允价值变动损益１０００００贷：投资收益１０００００15实例５－５２０×６年１月１日，天津科财股份有限公司支付价款２０５万元从二级市场购入乙企业发行的股票１０万股，每股价格２０５０元（含已宣告但尚未发放的现金股利０５０元），另支付交易费用０１万元。天津科财股份有限公司将持有的乙企业股权划分为交易性金融资产，且持有乙企业股权后对其无重大影响。天津科财股份有限公司其他相关资料如下。１）５月２０日，收到乙企业发放的现金股利。２）６月３０日，乙企业股票价格涨到每股２２元。３）９月１０日，将持有的乙企业股票售出５万股，每股售价２５元。16天津科财股份有限公司应作如下会计处理。１）１月１日，购入乙企业股票时，编制会计分录如下。借：交易性金融资产———成本２００００００应收股利５００００投资收益１０００贷：银行存款２０５１０００２）５月２０日，收到乙企业发放的现金股利时，编制会计分录如下。借：银行存款５００００贷：应收股利５００００17３）６月３０日，确认股票价格变动时，编制会计分录如下。借：交易性金融资产———公允价值变动２０００００贷：公允价值变动损益２０００００４）９月１０日，将乙企业股票售出５万股时，编制会计分录如下。借：银行存款１２５００００贷：交易性金融资产———成本１００００００———公允价值变动２０００００投资收益５００００同时，转出公允价值变动时，编制会计分录如下。借：公允价值变动损益1０００００贷：投资收益１０００００18一、持有至到期投资概述（一）持有至到期投资的定义19第三节持有至到期投资核算（二）持有至到期投资的特征1.到期日固定、回收金额固定或可确定2.企业有明确意图持有至到期3.有能力持有至到期20（三）科目设置1.持有至到期投资科目2.持有至到期投资减值准备科目21二、持有至到期投资取得的核算（一）债券溢折价产生的原因及含义22（二）持有至到期投资取得的核算

1.溢价购入

实例５－６２０×２年１月２日，天津科财股份有限公司支付价款８２５６１７元从上海证券交易所购买甲公司当天发行的５年期公司债券，债券票面价值总额为８０００００元，票面年利率为５％，于年初支付上年度债券利息，本金在债券到期时一次性偿还。合同约定，甲公司在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。公司在购买债券时另支付交易费用１００００元。２０×２年１月２日，购入甲公司债券时，编制会计分录如下。借：持有至到期投资———成本８０００００———利息调整３５６１７贷：银行存款８３５６１７232.折价购入实例５－７２０×２年１月２日，天津科财股份有限公司支付价款７５４３０２元从上海证券第五章对外投资７５交易所购买甲公司当天发行的５年期公司债券，债券票面价值总额为８０００００元，票面年利率为５％，于年初支付上年度债券利息，本金在债券到期时一次性偿还。合同约定，甲公司在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。公司在购买债券时另支付交易费用１２０００元。２０×２年１月２日，购入甲公司债券时，编制会计分录如下。借：持有至到期投资———成本８０００００贷：银行存款７６６３０２持有至到期投资———利息调整３３６９８24三、持有至到期投资持有期间投资收益的核算（一）实际利率的计算实例５－８根据实例５－６资料采用插值法计算债券的实际利率为４％；根据实例５－７资料采用插值法计算债券的实际利率为６％。（二）摊余成本的确定25（三）投资收益的核算实例５－１０承实例５－７，天津科财股份有限公司对甲公司债券计算该债券的实际利率为６％。假定不考虑所得税、减值损失等因素，各期投资收益计算过程如表５－２所示2627１）２０×２年１２月３１日，确认甲公司债券投资收益时，编制会计分录如下。借：应收利息４００００持有至到期投资———利息调整５９７８贷：投资收益４５９７８收到利息时，编制会计分录如下。借：银行存款４００００贷：应收利息４００００２）２０×３年１２月３１日，确认甲公司债券投资收益时，编制会计分录如下。借：应收利息４００００持有至到期投资———利息调整６３３７贷：投资收益４６３３７收到利息时，编制会计分录如下。借：银行存款４００００贷：应收利息４００００３）２０×４年１２月３１日，确认甲公司债券投资收益时编制会计分录如下。借：应收利息４００００持有至到期投资———利息调整６７１７贷：投资收益４６７１７收到利息时，编制会计分录如下。借：银行存款４００００贷：应收利息４００００2829４）２０×５年１２月３１日，确认甲公司债券投资收益时，编制会计分录如下。借：应收利息４００００持有至到期投资———利息调整７１２０贷：投资收益４７１２０收到利息时，编制会计分录如下。借：银行存款４００００贷：应收利息４００００５）２０×６年１２月３１日，确认甲公司债券投资收益时，编制会计分录如下。借：应收利息４００００持有至到期投资———利息调整７５４６贷：投资收益４７５４６收到利息时，编制会计分录如下。借：银行存款４００００贷：应收利息４００００三、持有至到期投资减值的核算实例５－１１承实例５－１０，天津科财股份有限公司对甲公司债券投资的相关资料，２０×５年年末债券的摊余价值为７９２４５４元，若债券的预计未来现金流量的现值为７９００００元，则应计提减值准备２４５４元。计提减值准备时，编制会计分录如下。借：资产减值损失２４５４贷：持有至到期投资减值准备２４５４注意，计提减值准备后，计算摊余价值时应扣除减值部分。30四、持有至到期投资到期的核算实例５－１２承实例５－１０，天津科财股份有限公司对甲公司债券投资到期收到本金。编制会计分录如下。借：银行存款８０００００贷：持有至到期投资———成本８０００００若债券为到期一次还本付息，到期时编制会计分录如下。借：银行存款１００００００贷：持有至到期投资———成本８０００００———应计利息２０００００31第四节可供出售金融资产核算（一）可供出售金融资产的定义（二）可供出售金融资产的分类（三）科目设置32二、可供出售金融资产初始取得核算

（一）直接指定为可供出售金融资产1.股票投资实例５－１３２０×４年５月２０日，天津科财股份有限公司从深圳证券交易所购买了甲公司发行的股票１０００万股，占甲公司有表决权股份的５％，支付价款合计８１５０万元，其中，包括证券交易费用５万元，已宣告尚未发放的现金股利１００万元。天津科财股份有限公司没有在甲公司董事会中派出代表。天津科财股份有限公司将其划分为可供出售金融资产。２０×４年６月２０日，天津科财股份有限公司收到甲公司发放的２０×３年的现金股利１００万元。天津科财股份有限公司应作如下会计处理。33１）２０×４年５月２０日，购入甲公司股票时，编制会计分录如下。借：可供出售金融资产———成本８０５０００００应收股利１００００００贷：银行存款８１５０００００甲公司股票的单位成本＝（８１５０－１００）÷１０００＝８０５（元／股）２）２０×４年６月２０日，收到甲公司发放的２０×３年现金股利１００万元时，编制会计分录如下。借：银行存款１００００００贷：应收股利１００００００342.债券投资实例５－１４２０×２年５月２０日，天津科财股份有限公司支付价款１０００万元（含交易费用）从上海证券交易所购买甲公司５年期公司债券１２５张，债券票面价值总额为１２５０万元，票面年利率为４８％，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为６０万元），本金在债券到期时一次性偿还。天津科财股份有限公司没有意图将债券持有至到期，划分为可供出售金融资产。２０×２年５月２０日，购入甲公司债券时，编制会计分录如下。借：可供出售金融资产———成本１２５０００００贷：银行存款１０００００００可供出售金融资产———利息调整２５０００００35（二）其他投资重分类转入１.由持有至到期投资转入２.由长期股权投资转入36三、可供出售金融资产持有期间的现金股利或债券利息（一）债券利息１.可供出售金融资产为分期付息、一次还本债券投资２.可供出售金融资产为一次还本付息债券投资（二）现金股利37四、可供出售金融资产的期末计价

（一）可供出售金融资产公允价值变动会计处理实例５－１５承实例５－１３，补充资料如下。１）２０×４年６月３０日，甲公司股票收盘价为每股８２５元。２）２０×４年１２月３１日，甲公司股票收盘价为每股７９５元。３）２０×５年４月２０日，甲公司宣告发放２０×４年现金股利２０００万元。４）２０×５年５月２０日，天津科财股份有限公司收到甲公司发放的现金股利。天津科财股份有限公司应作如下会计处理。38１）２０×４年６月３０日，确认甲公司股票公允价值变动为２０００万元时，编制会计分录如下。借：可供出售金融资产———公允价值变动２０００００００贷：其他综合收益２０００００００２）２０×４年１２月３１日，确认甲公司股票公允价值变动为－３０００万元时，编制会计分录如下。借：其他综合收益３０００００００贷：可供出售金融资产———公允价值变动３０００００００39３）２０×５年４月２０日，确认甲公司发放的２０×４年现金股利中应享有的份额１００（２０００×５％）万元时，编制会计分录如下。借：应收股利１００００００贷：投资收益１００００００４）２０×５年５月２０日，收到甲公司发放的２０×４年的现金股利时，编制会计分录如下。借：银行存款１００００００贷：应收股利１００００００40（二）可供出售金融资产减值的会计处理实例５－１６２０×４年１月１日，天津科财股份有限公司按面值从二级市场购入乙公司公开发行的债券１０万张，每张面值２００元，票面利率为３％，每年年末支付利息，划分为可供出售金融资产。其他资料如下。１）２０×４年１２月３１日，该债券的市场价值为每张２００元。２）２０×５年，乙公司因投资失误，发生严重财务困难，但仍可支付该债券当年的票面利息。２０×５年１２月３１日，该债券的公允价值为每张１６０元。天津科财股份有限公司预计，如果乙公司不采取措施，则该债券的公允价值还会持续下跌。41３）２０×６年，乙公司调整产品结构并整合其他资源，致使财务困难大为好转。２０×６年１２月３１日，该债券的公允价值为每张１９０元。４）假定天津科财股份有限公司初始确认该债券时计算确定的债券实际利率为３％，其他因素不考虑。天津科财股份有限公司应作如下会计处理。１）２０×４年１月１日，购入债券时，编制会计分录如下。借：可供出售金融资产———成本２０００００００贷：银行存款２０００００００42２）２０×４年１２月３１日，确认债券利息收入及收取利息时，编制会计分录如下。借：应收利息６０００００贷：投资收益６０００００借：银行存款６０００００贷：应收利息６０００００３）２０×４年年末，债券的公允价值未发生变动，不作会计处理。4344４）２０×５年１２月３１日，确认债券利息收入及收取利息时，编制会计分录如下。借：应收利息６０００００贷：投资收益６０００００借：银行存款６０００００贷：应收利息６０００００２０×５年年末，债券发生减值＝４０×１０＝４００（万元）借：资产减值损失４００００００贷：可供出售金融资产———公允价值变动４００００００５）２０×６年１２月３１日，确认利息收入及收取利息时，编制会计分录如下。利息收入＝（期初摊余成本发生的减值损失）×３％＝（２０００－４００）×３％＝４８（万元）借：应收利息６０００００贷：投资收益４８００００可供出售金融资产———利息调整１２００００借：银行存款６０００００贷：应收利息６０００００６）２０×６年年末，确认减值损失回转时，编制会计分录如下。减值损失回转前，该债券的摊余成本＝２０００－４００－１２＝１５８８（万元）该债券的公允价值＝１０×１９０＝１９００（万元）应回转的金额＝１９００－１５８８＝３１２（万元）借：可供出售金融资产———公允价值变动３１２００００贷：资产减值损失３１２００００值得说明的是，若实例中２０×６年债券公允价值回升至２１０万元，编制会计分录如下该债券的公允价值＝１０×２１０＝２１００（万元）应回转的金额＝２１００－１５８８＝５１２（万元）减值损失已计提４００万元，回转只能以已计提的减值损失为限额。45借：可供出售金融资产———公允价值变动５１２００００贷：资产减值损失４００００００其他综合收益１１２００００若实例中的投资为股权投资，则２０×６年股票价值回升时不允许转回已计提的减值损失，编制会计分录如下。借：可供出售金融资产———公允价值变动３１２００００贷：其他综合收益３１２００００46五、可供出售金融资产处置的会计处理47实例５－１７承实例５－１３、实例５－１５，２０×６年１月２０日，天津科财股份有限公司以每股７６５元价格将股票全部转让，同时支付证券交易费用５万元。天津科财股份有限公司应作如下会计处理。１）２０×６年１月１０日，出售甲公司股票１０００万股时，编制会计分录如下。借：银行存款７６４５００００可供出售金融资产———公允价值变动１０００００００贷：可供出售金融资产———成本８０５０００００投资收益５９５００００２）从所有者权益中转出的公允价值累计变动额转出到投资收益，编制会计分录如下。借：投资收益１０００００００贷：其他综合收益１０００００００第五节长期股权投资核算

（一）长期股权投资的概念（二）长期股权投资科目48一、长期股权投资概述二、长期股权投资的初始计量（一）同一控制下长期股权投资的初始确认实例５－１８２０×６年１２月１５日天津科财股份有限公司以账面原值８００万元、累计摊销２００万元、减值准备５０万元、公允价值１０００万元的一项土地使用权作为对价，取得甲公司６０％的股权，同时支付１万元的评估咨询等中介费用。合并日甲公司账面净资产为７００万元。合并当日甲公司“资本公积———资本溢价”科目余额为７５万元，“盈余公积”科目余额为５５万元。天津科财股份有限公司与甲公司的会计年度和采用的会计政策相同。4950天津科财股份有限公司编制会计分录如下。借：长期股权投资４２０００００资本公积７５００００盈余公积５５００００累计摊销２００００００无形资产减值准备５０００００贷：无形资产———土地使用权８００００００借：管理费用１００００贷：银行存款１００００51实例５－１９２０×６年７月２０日，天津科财股份有限公司以账面余额８００万元、存货跌价准备１００万元、公允价值１０００万元的库存商品换取乙公司７０％的股权，该商品的增值税税率为１７％。甲公司账面净资产为８００万元。天津科财股份有限公司投资当日“资本公积———资本溢价”科目余额为７０万元，“盈余公积”科目余额为５０万元。天津科财股份有限公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。天津科财股份有限公司编制会计分录如下。借：长期股权投资５６０００００资本公积７０００００盈余公积５０００００利润分配———未分配利润１９０００００存货跌价准备１００００００贷：库存商品８００００００应交税费———应交增值税（销项税额）１７０００００52实例５－２０２０×６年５月２０日，天津科财股份有限公司以一栋厂房为合并对价，取得丙公司６０％的股权，并于当日起能够对丙公司实施控制。合并日，该厂房的账面原值为７００万元，已提折旧２００万元，已提减值准备３０万元，公允价值为８００万元。丙公司净资产的账面价值为７００万元。天津科财股份有限公司投资当日“资本公积———资本溢价”科目余额为５０万元，“盈余公积”科目余额为２０万元。天津科财股份有限公司与丙公司的会计年度和采用的会计政策相同。天津科财股份有限公司编制会计分录如下。借：固定资产清理４７０００００累计折旧２００００００固定资产减值准备３０００００贷：固定资产７０００００借：长期股权投资４２０００００资本公积５０００００贷：固定资产清理４７０００００53实例５－２１２０×６年６月１日，天津科财股份有限公司与甲、乙公司同属一个集团，乙公司持有甲公司６０％的股权，天津科财股份有限公司发行６００万股普通股（每股面值１元）作为对价，自乙公司手中取得甲公司６０％的控股权，每股的公允价值为１０元。天津科财股份有限公司为此支付给券商８万元的发行费用。合并日，甲公司账面净资产总额为１３００万元。天津科财股份有限公司应作如下会计处理。１）发行股票时，编制会计分录如下。借：长期股权投资７８０００００贷：股本６００００００资本公积———股本溢价１８０００００２）支付发行费用时，编制会计分录如下。借：资本公积———股本溢价８００００贷：银行存款８００００54实例５－２２２０×６年５月２０日，天津科财股份有限公司以发行公司债券的方式取得母公司控制的丁公司９０％的股权，并于当日起能够对丁公司实施控制。天津科财股份有限公司所发行的公司债券的面值为５００万元，票面年利率为６％，每年年末付息，到期还本，另支付发行费用２万元。合并日，丁公司所有者权益的账面价值为６００万元。天津科财股份有限公司与丁公司的会计年度和采用的会计政策相同。天津科财股份有限公司应作如下会计处理。１）取得长期股权投资时，编制会计分录如下。借：长期股权投资５４０００００贷：应付债券———面值５００００００———利息调整４０００００２）支付发行费用时，编制会计分录如下。借：应付债券———利息调整２００００贷：银行存款２００００（二）非同一控制下长期股权投资的初始确认

55实例５－２３承接实例５－１８，天津科财股份有限公司与甲公司为非同一控制的企业。天津科财股份有限公司编制会计分录如下。借：长期股权投资１０００００００累计摊销２００００００无形资产减值准备５０００００贷：无形资产８００００００营业外收入４５０００００借：管理费用１００００贷：银行存款１００００56实例５－２４承接实例５－１９，天津科财股份有限公司与乙公司为非同一控制的企业。天津科财股份有限公司编制会计分录如下。借：长期股权投资１１７０００００贷：主营业务收入１０００００００应交税费———应交增值税（销项税额）１７０００００借：主营业务成本７００００００存货跌价准备１００００００贷：库存商品８００００００57实例５－２５承接实例５—２０，天津科财股份有限公司与丙公司为非同一控制的企业。天津科财股份有限公司编制会计分录如下。借：固定资产清理４７０００００累计折旧２００００００固定资产减值准备３０００００贷：固定资产７００００００借：长期股权投资８００００００贷：固定资产清理８００００００借：固定资产清理３３０００００贷：营业外收入３３０００００58实例５－２６承接实例５－２１天津科财股份有限公司与丁公司为非同一控制的企业。天津科财股份有限公司编制会计分录如下。借：长期股权投资６０００００００贷：股本６００００００资本公积———股本溢价５４００００００借：资本公积———股本溢价８００００贷：银行存款８００００（三）未形成合并的长期股权投资初始确认59实例５－２７承接实例５－１８，若天津科财股份有限公司取得甲公司３０％的有表决权股份，对甲公司形成了重大影响。天津科财股份有限公司编制会计分录如下。借：长期股权投资１００１００００累计摊销２００００００无形资产减值准备５０００００贷：无形资产８００００００营业外收入４５０００００银行存款１００００三、长期股权投资后续计量的会计核算

（一）成本法１持有期间被投资单位宣告发放现金股利或利润的核算实例５－２８２０×６年１月１０日，天津科财股份有限公司购买乙有限公司发行的股票１０００万股，准备长期持有，从而拥有乙公司６０％有表决权的股份。每股买入价为１０元，每股股票价格中含有２元的已宣告分派的现金股利，另外，企业购买该股票时发生有关税费１０万元，款项已由银行存款支付。天津科财股份有限公司２０×６年２月２０收到乙公司分来现金股利２０００万元。２０×６年２月２８日，乙公司宣告发放现金股利，天津科财股份有限公司按投资份额应获得股利８００万元。天津科财股份有限公司应作如下会计处理。6061１）购入乙公司股票时，编制会计分录如下。借：长期股权投资８０１０００００应收股利２０００００００贷：银行存款１００１０００００２）收到股利时，编制会计分录如下。借：银行存款２０００００００贷：应收股利２０００００００３）乙公司宣告发放现金股利时，编制会计分录如下。借：应收股利８００００００贷：投资收益８０００００２长期股权投资处置的核算实例５－２９承实例５－２８，２０×６年１０月３１日，天津科财股份有限公司以每股９元的价格将股票全部出售转让。天津科财股份有限公司编制会计分录如下。借：银行存款９０００００００贷：长期股权投资８０１０００００投资收益９９０００００62（二）权益法１长期股权投资取得成本的调整实例５－３０天津科财股份有限公司于２０×５年１月１５日购买甲公司发行的股票１００万股，准备长期持有，占甲公司有表决权股份的３０％。每股买入价格为１０元，另外购买该股票时发生有关税费１０万元，款项已由银行存款支付。假设购买日甲公司所有者权益的账面价值（与公允价值不存在差异）为３３００万元。6364１）计算初始投资成本。股票成交金额１０００（１００×１０）万元１０００００００加：相关税费１０００００长期股权投资初始成本１０１０００００２）购买股票时，编制会计分录如下。借：长期股权投资———成本１０１０００００贷：银行存款１０１０００００65实例５－３１承实例５－３０，若购买日甲公司所有者权益的账面价值（与其公允价值不存在差异）为３５００万元。天津科财股份有限公司应编制会计分录如下。借：长期股权投资———成本１０５０００００贷：银行存款１０１０００００营业外收入４０００００２投资期间被投资单位实现净利润或发生净亏损的核算66实例５－３２承实例５－２８，２０×５年，甲公司实现净利润４００万元。天津科财股份有限公司按照持股比例确认投资收益１２０万元。２０×６年，甲公司亏损１００万元，天津科财股份有限公司按照持股比例确认投资损失３０万元。天津科财股份有限公司应作如下会计处理。１）２０×５年确认甲公司实现的投资收益时，编制会计分录如下。借：长期股权投资———损益调整１２０００００贷：投资收益１２０００００２）２０×６年确认甲公司实现的投资损失时，编制会计分录如下。借：投资收益３０００００贷：长期股权投资———损益调整３０００００３投资期间被投资单位所有者权益的其他变动的核算67实例５－３３承实例５－３０，２０×６年甲公司因可供出售金融资产公允价值变动，其他综合收益增加了２００万元。天津科财股份有限公司按持股比例确认其他综合收益为６０万元。津科财股份有限公司确认甲公司实现的投资收益时，编制会计分录如下。借：长期股权投资———其他综合收益６０００００贷：其他综合收益６０００００注意，处置长期股权投资时，应将“其他综合收益”科目金额转入“投资收益”科目中。若实例５－３２中，甲公司因接受投资者投资，资本公积增加了２００万。编制会计分录如下。借：长期股权投资———其他权益变动６０００００贷：资本公积———其他资本公积６０００００４持有期间被投资单位宣告发放现金股利或利润的核算68实例５－３４天津科财股份有限公司持有甲公司股票１００万股，占甲公司有表决权股份的３０％。２０×６年２月１０日，甲公司宣告发放现金股利，每１０股派３元，天津科财股份有限公司可分派到３０万元。２０×６年５月２０日，收到甲公司分派的现金股利。天津科财股份有限公司应作如下会计处理。１）甲公司宣告发放现金股利时，编制会计分录如下。借：应收股利３０００００贷：长期股权投资———损益调整３０００００权益法下，被投资方宣告发放现金股利，会计处理与成本法不同，不作为当期损益处理，而是冲减长期股权投资的成本。因为被投资方宣告分派现金股利将会导致所有者权益减少。２）收到甲公司宣告发放的现金股利时，编制会计分录如下。借：银行存款３０００００贷：应收股利３０００００５长期股权投资处置的核算69实例５－３５承实例５－３０、实例５－３２、实例５－３３、实例５－３４，２０×６年１月３０日，天津科财股份有限公司出售所持甲公司的股票１００股，每股出售价为１３元，款项已收回。天津科财股份有限公司应编制会计分录如下。借：银行存款１３００００００贷：长期股权投资———成本１０１０００００———损益调整６０００００———其他综合收益６０００００投资收益１７０００００同时，结转“其他综合收益”科目的金额。借：其他综合收益６０００００贷：投资收益６０００００70实例５－３６天津科财股份有限公司长期股权投资业务的有关资料如下。１）２０×４年１月１日，天津科财股份有限公司以银行存款６０００万元购入乙股份有限公司（以下简称乙公司）股票，占乙公司有表决权股份的２５％，采用权益法进行核算，不考虑相关费用。２０×４年１月１日，乙公司所有者权益总额为２４２００万元。２）２０×４年５月２日，乙公司宣告发放２０×３年度的现金股利６００万元，并于２０×４年５月２６日实际发放。３）２０×４年度，乙公司实现净利润３８００万元。４）２０×５年度，乙公司发生净亏损１９００万元。５）２０×６年５月，乙公司因接受投资方投资，增加资本公积———资本溢价１０００万元。６）２０×６年９月３日，天津科财股份有限公司与丙股份有限公司（以下简称丙公司）签订协议，将其持有乙公司的２５％的股权全部转让给丙公司。股权转让价款总额为６０００万元，股权转让的过户手续办理完毕，款项已收回。天津科财股份有限公司在２０×４年至２０×６年应作如下会计处理。71１）２０×４年１月１日，购入乙公司股票，编制会计分录如下。初始投资成本＝２４２００×２５％＝６０５０（万元）借：长期股权投资———成本６０５０００００贷：银行存款６０００００００营业外收入５０００００２）２０×４年５月２日，乙公司宣告发放２０×３年度的现金股利，编制会计分录如下。应收股利金额＝６００×２５％＝１５０（万元）借：应收股利１５０００００贷：长期股权投资———损益调整１５０００００３）２０×４年５月２６日实际发放股利，编制会计分录如下。借：银行存款１５０００００贷：应收股利１５０００００４）２０×４年度，乙公司实现净利润３８００万元，编制会计分录如下。获取的投资收益＝３８００×２５％＝９５０（万元）借：长期股权投资———损益调整９５０００００贷：投资收益９５０００００72５）２０×５年度，乙公司发生净亏损１９００万元，编制会计分录如下。承担的投资亏损＝１９００×２５％＝４７５（万元）借：投资收益４７５００００贷：长期股权投资———损益调整４７５００００６）２０×６年５月，乙公司增加资本公积１０００万元时，编制会计分录如下。影响长期股权投资的金额＝１０００×２５％＝２５０（万元）借：长期股权投资———其他权益变动２５０００００贷：资本公积———其他资本公积２５０００００73７）２０×６年９月３日，处置长期股权投资时，编制会计分录如下。记入“长期股权投资———成本”科目中的金额＝６０５０（万元）记入“长期股权投资———损益调整”科目中的金额＝９５０－４７５－１５０＝３２５（万元）记入“投资收益”科目中的金额＝５９００＋４７５＋２５０－６０００＝６２５（万元）借：银行存款６０００００００投资收益６２５００００贷：长期股权投资———成本６０５０００００———损益调整３２５００００———其他权益变动２５０００００８）将持有期间资本公积的变动转出，编制会计分录如下。借：资本公积———其他资本公积２５０００００贷：投资收益２５０００００（三）成本法与权益法的转换74１因增资造成的权益法改成本法２因减资造成的成本法转权益法的核算75实例５－３７天津科财股份有限公司原持有乙公司６０％的股权，能够对乙公司施加控制。２０×６年１１月６日，天津科财股份有限公司对乙公司的长期股权投资账面价值为３６０００万元，未计提减值准备，将其持有的对乙公司长期股权投资中的１／３出售给非关联方，取得价款１８０００万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为８００００万元。相关手续于当日完成，天津科财股份有限公司不再对乙公司实施控制，但具有重大影响。天津科财股份有限公司取得乙公司６０％股权时，乙公司可辨认净资产公允价值总额为５００００万元（假定公允价值与账面价值相同）。自天津科财股份有限公司取得对乙公司长期股权投资后至部分处置投资前，乙公司实现净利润２５０００万元。其中，自天津科财股份有限公司取得投资日至２０×６年年初实现净利润２００００万元，假定乙公司一直未进行利润分配，也未发生其他计入资本公积的交易或事项。天津科财股份有限公司按净利润的１０％提取法定盈余公积。不考虑其他因素的影响。76１）确认长期股权投资处置损益时，编制会计分录如下。借：银行存款１８０００００００贷：长期股权投资１２０００００００投资收益６０００００００２）调整长期股权投资账面价值，编制会计分录如下。剩余长期股权投资的账面价值为２４０００万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额４０００（２４０００－５００００×４０％）万元为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。处置投资以后按照持股比例计算享有被投资单位自购买日至处置投资当期期初之间实现的净损益为８０００（２００００×４０％）万元，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。处置期初至处置日之间实现的净损益２０００万元，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时计入当期投资收益。借：长期股权投资———损益调整１００００００００贷：盈余公积———法定盈余公积８００００００利润分配———未分配利润７２００００００投资收益２００００００四、长期股权投资与金融资产的转换

（一）长期股权投资转为金融资产77１因减资造成长期股权投资的权益法转换为金融资产的核算实例５－３８天津科财股份有限公司持有丙公司３０％的有表决权股份，能够对丙公司施加重大影响，对该股权投资采用权益法核算。２０×６年１０月，天津科财股份有限公司将该项投资中的６０％出售给非关联方，取得价款３２０００万元，相关手续于当日完成。天津科财股份有限公司无法再对丙公司施加重大影响，将剩余股权投资转为可供出售金融资产。出售时，该项长期股权投资的账面价值为４８０００万元，其中，投资成本为４００００万元，损益调整为５０００万元，其他综合收益为２０００万元（为被投资单位的可供出售金融资产的累计公允价值变动），除净损益、其他综合收益和利润分配外的其他所有者权益变动为１０００万元，剩余股权的公允价值为２００００万元。不考虑其他因素的影响。78１）确认有关股权投资的处置损益时，编制会计分录如下。借：银行存款３２０００００００贷：长期股权投资———投资成本２４０００００００———损益调整３０００００００———其他综合