中级财务会计（第三版）课件 项目七 债务重组

中级财务会计江苏财经职业技术学院债务重组的核算债务重组的核算

债务重组，是指不改变交易对手方的情况下，经债权人和债务人协定或者法院裁定，就清偿的时间、金额或方式等重新达成协定的交易。

无论何种原因导致债务人未按原定条件偿还债务，也无论是否债权人作出让步，只要债权人和债务人就债务条款重新达成了协议，就符合债务重组的定义。0102以资产清偿债务的核算债权人的账务处理03债务人的账务处理01以资产清偿债务的核算会计的反映职能

债务重组，是指在不改变交易对手方的情况下，经债权人和债务人协定或法院裁定，就清偿债务的时间、金额或方式等重新达成协议的交易。1.1债务重组的含义会计的反映职能以资产清偿债务，是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的债务重组方式。债务人用于清偿债务的资产主要有：现金、存货、金融资产、固定资产、无形资产等。此处的现金包括库存现金、银行存款和其他货币资金。以资产清偿债务的含义注意：所谓决策，就是从各种备选方案中选出最优方案，以获得最大的经济效益。010203无论何种原因导致债务人未按原定条件偿还债务，也无论是否债权人作出让步，只要债权人和债务人就债务条款重新达成了协议，就符合债务重组的定义。债务重组涉及的债权和债务，是指《NO22金融工具确认和计量》规范的债权和债务，不包括合同资产、合同负债、预计负债、但包括租赁应收款和租赁应付款。不适用债务重组准则的交易事项：①债务重组中涉及的债权、重组债权、债务、重组债务和其他金融工具的确认、计量和列报，分别适用《企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量》和《企业会计准则第37号一一金融工具列报》；②通过债务重组形成企业合并的，适用《企业会计准则第20号一一企业合并》；③债权人或债务人中的一方直接或间接对另一方持股且以股东身份进行债务重组的，或者债权人与债务人在债务重组前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该债务重组的交易实质是债权人或债务人进行了权益性分配或接受了权益性投入的，适用权益性交易的有关会计处理规定。会计的反映职能【多选题】下列各项中，不应适用债务重组准则进行会计处理的有()。债务重组中涉及的债权、重组债权、债务、重组债务和其他金融工具的确认、计量 通过债务重组形成企业合并 债权人与债务人在债务重组前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该债务重组的交易实质是债权人或债务人进行了权益性分配或接受了权益性投入以存货清偿债务【答案】ABC会计的反映职能【单选题】对于甲公司而言，下列各项交易中，应当按照债务重组准则进行会计处理的是（)。甲公司放弃应收债权取得子公司投资 甲公司放弃应收债权取得联营企业投资 甲公司放弃应收债权取得其他权益工具投资 甲公司放弃应收债权取得交易性金融资产【答案】B【解析】选项A，应按企业合并准则的规定进行会计处理；选项C和D，应按金融工具确认和计量的规定进行会计处理。1.2债务重组的方式01020304以资产清偿债务将债务转为权益工具

将以上三种方式进行组合修改其他债务条件的核算

以资产清偿债务以资产清偿债务：即将自身持有的资产抵债金融资产：《No22金融工具》所规范的四种长期股权投资（子公司）其他非金融资产：其他资产，比如库存商品、无形资产、固定资产、投资性房地产、对联营企业与合营企业的长期股权投资。将债务转为权益工具将债务转为权益工具（债务人自身的权益工具）；这里的权益工具,是指根据《企业会计准则第37号——金融工具列报》分类为"权益工具"的金融工具,会计处理上体现为股本、实收资本、资本公积等科目。即债权人将债权转为对债务人的投资，重组后，债权人转变为股东，持有债务人的股份，核算分类如下：将债务转为权益工具将债务转为权益工具的具体情形：重组前重组后核算分类具体情形甲：债权人乙：债务人甲持有乙股权长期股权投资甲乙属于统一集团，甲对乙实施控制甲乙不属于统一集团，甲对乙实施控制甲对乙实施共同控制或重大影响交易性金融资产短期赚差价其他权益工具投资其他持有目的合并金融工具修改其他条款，如调整债务本金、改变债务利息、变更还款期限等方式。0304债务重组的方式将以上三种方式进行组合。包括哪些来着？本章逻辑债务人的账务处理：按重组方式以资产清偿债务将债务转为权益工具修改其他条款组合方式债权人的账务处理：按经济业务内容长期股权投资（合并）金融资产（四种）非金融资产和长期股权投资（非合并）1.3债权和债务的终止确认债务重组中涉及的债权和债务的终止确认，债权人在收取债权现金流量的合同权利终止时，终止确认债权；债务人在债务的现时义务解除时，终止确认债务。提示：对于在报告期间已经开始协商、但在报告期资产负债表日后的债务重组，应作为发生的当期事项处理，不属于资产负债表日后调整事项。对于终止确认的债权，债权人应当结转已计提的减值准备中对应债权终止确认部分的金额。对于终止其他债权投资，之前计入其他综合收益中转出，计入“投资收益”科目。02债权人的账务处理债权人的账务处理01020304形成企业合并受让金融资产受让非金融资产

受让多项资产

放弃债权的账务处理（站在债权人角度）债务重组时，债权人以债权与债务人的资产，进行交换（不等价）。对于债权人来说，这一笔交换交易的交易价格为放弃债权的公允价值。放弃债权，转销其账面价值。同时可以理解为换出一项金融资产，那么债权的账面价值与公允价值之差，计入“投资收益”以资产清偿债务从相反方向转销“应收账款”“坏账准备”取得资产的入账处理（适用准则的优先级不同，资产入账成本的确定基础不同）金融资产：换入金融资产的公允价值长期股权投资（合并）：同一控制下按被投资方在最终控制方合并报表上的净资产的账面价值的份额；非同一控制下，按我方付出各项的公允价值其他资产（存货、固定资产、无形资产、投资性房地产、长期股权投资（非合并））：放弃债权的公允价值为基础，取得资产发生的交易税费的处理，参照外购处理。差额一般情形：计入“投资收益”；特殊情形（形成同一控制下企业合并）：计入“资本公积——资本溢价或股本溢价”以资产清偿债务以出定入

通过债务重组形成企业合并的，适用《企业会计准则第20号一一企业合并》2.1

形成企业合并同一控制下企业合并形成的长期股权投资：被投资方在最终控制方合并报表上净资产账面价值的份额+商誉非同一控制下企业合并形成的长期股权投资：购买方付出资产、承担债务以及发行权益性证券的公允价值合并直接费用计入管理费用2.1

形成企业合并借贷方要素金额借方长期股权投资同一控制下被投资方净资产账面价值份额非同一控制下购买方付出各项的公允价值之和贷方

放弃的债权债权的账面价值差额

同一控制下：资本公积——资本溢价/股本溢价

非同一控制下：投资收益2.1

形成企业合并【单选题】甲公司为乙公司和丙公司的母公司。2×20年1月1日，甲公司与乙公司进行债务重组，重组日乙公司应收甲公司账款余额为4000万元，已提坏账准备400万元，其公允价值为3800万元。2×20年1月1日甲公司以其持有的丙公司80%股权偿还上述债务，其公允价值为3850万元，同日，丙公司个别报表中净资产的账面价值为4600万元，甲公司合并报表中丙公司按购买日可辨认净资产公允价值持续计算的净资产账面价值为4800万元。不考虑其他因素的影响，则2×20年1月1日，乙公司债务重组业务影响损益的金额为（）万元。A.250 B.200 C.240 D.0将债务转为权益工具2.1

形成企业合并【答案】D【解析】乙公司取得丙公司80%股权属于同一控制下的控股合并，合并日乙公司取得丙公司80%股权应按企业合并准则进行会计处理，其初始投资成本=4800*80%=3840（万元），会计分录为：借：长期股权投资3840坏账准备400贷：应收账款4000资本公积一股本溢价240将债务转为权益工具2.2受让金融资产债务重组中涉及的债权、重组债权、债务、重组债务和其他金融工具的确认、计量和列报，分别适用《企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量》《企业会计准则第37号一一金融工具列报》；金融资产：按金融资产的公允价值入账取得交易性金融资产的交易费用，计入投资收益其他金融资产，计入成本2.2受让金融资产借贷方要素金额借方交易性金融资产金融资产的公允价值+交易费用金融资产的公允价值债权投资其他债权投资其他权益工具投资贷方

放弃的债权债权的账面价值

支付交易费用（银行存款）支付的金额差额

投资收益2.2受让金融资产【单选题】2×20年1月1日，甲公司与乙公司进行债务重组，重组日甲公司应收乙公司账款账面余额为200万元，已提坏账准备10万元，其公允价值为180万元，乙公司以持有A公司3%股权抵偿上述账款，该项股权投资的公允价值为170万元。甲公司为取得该项股权投资支付直接相关费用1万元，取得该项股权投资后，甲公司将其作为交易性金融资产核算。假定不考虑其他因素。甲公司债务重组取得交易性金融资产的入账价值为（）万元。A.180

B.200 C.171

D.1702.2受让金融资产【答案】D【解析】取得交易性金融资产适用金融工具确认和计量准则,应按其公允价值170万元作为其入账价值。会计分录为：借：交易性金融资产170

坏账准备10贷：应收账款200银行存款1

投资收益191.换入非金融资产成本的确定：“以出定入”。资产的换入成本=债权的公允价值+相关税费（-进项税额）（1）存货的成本，包括放弃债权的公允价值，以及使该资产达到当前位置和状态所发生的可直接归属于该资产的税金、运输费、装卸费、保险费等其他成本。（2）对联营企业或合营企业投资的成本，包括放弃债权的公允价值，以及可直接归属于该资产的税金等其他成本。（3）投资性房地产的成本，包括放弃债权的公允价值，以及可直接归属于该资产的税金等其他成本。2.3受让非金融资产（4）固定资产的成本，包括放弃债权的公允价值，以及使该资产达到预定可使用状态前所发生的可直接归属于该资产的税金、运输费、装卸费、安装费、专业人员服务费等其他成本。确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素。（5）无形资产的成本，包括放弃债权的公允价值，以及可直接归属于使该资产达到预定用途所发生的税金等其他成本。2.3受让非金融资产【多选题】以资产清偿债务方式进行债务重组的，债权人初始确认受让的金融资产以外的资产时，下列项目表述中正确的有（）。 投资性房地产的成本，包括放弃债权的公允价值和可直接归属于该资产的税金等其他成本 固定资产的成本，包括放弃债权的公允价值和使该资产达到预定可使用状态前所发生的可直接归属于该资产的税金、运输费、装卸费、安装费、专业人员服务费、员工培训费等其他成本 放弃债权的公允价值与账面价值之间的差额，应当计入当期损益 无形资产的成本，包括取得无形资产的公允价值和可直接归属于使该资产达到预定用途所发生的税金等其他成本【答案】AC2.3受让非金融资产2.经济业务理解：以债权换非金融资产，“以出定入”。资产的换入成本=债权的公允价值+直接交易费用借方：①非金融资产，按“债权公允价值+相关税费（-进项税）”入账

②应交税费——应交增值税（进项税额）贷方：①债权，按照账面价值转销

②换入资产过程中支付的直接交易费用差额：“投资收益”2.3受让非金融资产2.3受让非金融资产借贷方要素金额借方库存商品

放弃债权的公允价值+相关税费无形资产固定资产投资性房地产长期股权投资（非合并）应交税费——应交增值税（进项税额）贷方

放弃的债权

债权的账面价值

支付交易费用（银行存款）

支付的金额差额

投资收益3.会计分录：借：库存商品等应交税费——应交增值税（进项税额）坏账准备贷：应收账款等银行存款（支付交易费用）投资收益（差额）2.3受让非金融资产【多选题】2×20年12月30日，甲公司应收乙公司账款账面余额为260万元，已提坏账准备13万元，其公允价值为250万元。甲公司与乙公司协商进行债务重组，乙公司以增发其普通股偿还债务。假设普通股每股面值为1元，重组日市价为3元，乙公司以80万股普通股抵偿该项债务，甲公司发生直接相关税费2万元，甲公司取得乙公司普通股后能够对乙公司施加重大影响，不考虑其他因素。重组日甲公司下列会计处理中正确的有（）。A.长期股权投资初始投资成本为252万元B.该项业务影响2×20年当期损益金额为3万元C.该项业务不影响损益D.长期股权投资初始投资成本为242万元2.3受让非金融资产将债务转为权益工具【答案】AB【解析】会计分录为：借：长期股权投资252坏账准备13贷：应收账款260

银行存款2投资收益32.3受让非金融资产2×20年6月18日，甲公司向乙公司销售商品一批，应收乙公司款项的入账金额为95万元。甲公司将该应收款项分类为以摊余成本计量的金融资产。乙公司将该应付账款分类为以摊余成本计量的金融负债。2×20年10月18日，双方签订债务重组合同，乙公司以一项作为无形资产核算的非专利技术偿还该欠款。该无形资产的账面余额为100万元，累计摊销额为10万元，已计提减值准备2万元。10月22日，双方办理完成该无形资产转让手续，甲公司支付评估费用4万元。当日，甲公司应收款项的公允价值为87万元，已计提坏账准备7万元，乙公司应付款项的账面价值仍为95万元。假设不考虑相关税费。2.3受让非金融资产（1）债权人的会计处理2×20年10月22日，债权人甲公司取得该无形资产的成本为债权公允价值87万元与评估费用4万元的合计91万元。甲公司的账务处理如下：借：无形资产910000坏账准备70000投资收益10000贷：应收账款950000银行存款40000（2）债务人的会计处理乙公司10月22日的账务处理如下：借：应付账款950000累计摊销100000无形资产减值准备20000贷：无形资产1000000其他收益——债务重组收益700002.3受让非金融资产甲公司应付乙公司购货款2000万元于2×20年6月20日到期，经与乙公司协商进行债务重组甲公司以其生产的200件A产品抵偿该债务，甲公司将抵债产品运抵乙公司并开具增值税专用发票后，原2000万元债务结清.甲公司A产品的市场价格（计税价格）为每件7万元（不含增值税），成本为每件4万元，未计提存货跌价准备。6月30日，甲公司将A产品运抵乙公司并开具增值税专用发票。甲、乙公司均为增值税一般纳税人，销售商品适用的增值税税率均为13%。乙公司在该项交易前已就该债权计提了500万元坏账准备，该债权公允价值为1400万元。假设不考虑相关税费。2.3受让非金融资产（1）债权人的会计处理债权人乙公司取得该存货的成本=1400-7*200*13%=1400-182=1218账务处理如下：借：库存商品1218应交税费——应交增值税（进项税额）182坏账准备500投资收益100贷：应收账款2000

（2）债务人的会计处理甲公司的账务处理如下：借：应付账款2000贷：库存商品1400其他收益——债务重组收益6002.3受让非金融资产2.3受让非金融资产甲、乙公司均为增值税一般纳税人，2×20年3月甲公司销售一批商品给乙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为400万元，增值税税额为52万元，货款尚未收到。甲公司与乙公司协商进行债务重组，2×20年6月甲公司同意乙公司将其拥有的一项固定资产（厂房）用于抵偿债务。乙公司固定资产账面原值为400万元，已计提累计折旧160万元，未计提减值准备，公允价值为320万元（等于计税价格），增值税税额为28.8万元。甲公司为该项应收账款已计提了60万元的坏账准备，其公允价值为400万元。假设不考虑其他因素影响。2.3受让非金融资产（1）债权人的会计处理债权人甲公司取得该存货的成本=400-28.2=371.8账务处理如下：借：固定资产371.8应交税费——应交增值税（进项税额）28.2坏账准备60

贷：应收账款452

投资收益2.3受让非金融资产（2）债务人的会计处理乙公司的账务处理如下：借：固定资产清理240累计折旧160贷：固定资产400借：应付账款452贷：固定资产清理240

应交税费——应交增值税（销项税额）28.2其他收益——债务重组收益183.22.4受让多项资产债权人受让多项非金融资产，或者包括金融资产、非金融资产在内的多项资产的应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定确认和计量受让的金融资产；按照受让的金融资产以外的各项资产在债务重组合同生效日的公允价值比例，对放弃债权在合同生效日的公允价值扣除受让金融资产当日公允价值后的净额进行分配，并以此为基础分别确定各项资产的成本。放弃债权的公允价值与账面价值之间的差额，记入“投资收益”科目。放弃债权的公允价值自身公允价值金融资产按公允价值占比分配非金融资产放弃债权的账面价值2.4受让多项资产投资收益2.4受让多项资产【多选题】M公司与N公司均为增值税一般纳税人，购买及销售商品、设备适用的增值税税率均为13%。M公司销售给N公司一批商品，价款为1000万元，增值税税额为130万元，款项尚未收到，M公司对该笔应收账款已计提坏账准备200万元，其公允价值为1000万元。因N公司发生资金困难，已无力偿还M公司的全部货款。经协商，M公司同意N公司该笔欠款中的300万元延期收回，不考虑货币时间价值因素，剩余款项N公司分别用一批材料和一项设备（固定资产）予以抵偿。已知，原材料的成本为150万元，已计提存货跌价准备10万元，公允价值为100万元；设备原价400万元，已提折旧100万元，未计提减值准备，公允价值400万元。M公司下列会计处理中正确的有（）。重组债权入账价值为300万元 计入当期损益的金额为70万元 原材料入账价值为127万元 固定资产入账价值为508万元2.4受让多项资产【答案】ABCD【解析】会计分录如下借：原材料127

固定资产508

应交税费——应交增值税（进项税额）65

应收账款——债务重组300

坏账准备200

贷：应收账款1130

投资收益 70 03债务人的账务处理以金融资产清偿债务分类债务人以单项或多项金融资产清偿债务以非金融资产清偿债务债务人以单项或多项非金融资产清偿债务或以包括金融资产和非金融资产在内的多项资产清偿债务债务转为权益工具债务重组采用将债务转为权益工具方式进行的债务人的账务处理以金融资产清偿债务债务的账面价值与偿债金融资产账面价值的差额，记入“投资收益”科目。偿债金融资产已计提减值准备的，应结转已计提的减值准备。以其他债权投资清偿债务的，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，记入“投资收益”科目。以其他权益工具投资清偿债务的，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，记入“盈余公积”“利润分配——未分配利润”等科目。

债务人以单项或多项金融资产清偿债务类似出售以金融资产清偿债务1.经济业务理解：以换出金融资产为代价，结清债务。借方：债务结清，按账面价值转销贷方：金融资产，转让给债权人，按账面价值转销差额，“投资收益”随着金融资产的转销，结转其他综合收益。以金融资产清偿债务2.会计分录：（1）转销金融资产账面价值借：应付账款债权投资减值准备等贷：债权投资等投资收益（2）结转其他综合收益借：其他综合收益贷：投资收益或盈余公积利润分配——未分配利润以金融资产清偿债务2×20年1月1日，甲公司与乙公司进行债务重组，重组日甲公司应收乙公司账款账面余额为200万元，已提坏账准备10万元，其公允价值为180万元。乙公司以持有A公司3%股权（分类为其他权益工具投资）抵偿上述账款，该项股权投资的初始投资成本为150万元，公允价值变动为20万元。乙公司按10%计提盈余公积。甲公司为取得该项股权投资支付直接相关费用1万元，取得该项股权投资后，甲公司将其作为交易性金融资产核算。假定不考虑其他因素。以金融资产清偿债务会计分录为：借：应付账款200

贷：其他权益工具投资——成本150——公允价值变动20投资收益30借：其他综合收益20贷：盈余公积2

利润分配——未分配利润18以非金融资产清偿债务债务人以单项或多项非金融资产清偿债务或以包括金融资产和非金融资产在内的多项资产清偿债务不需要区分资产处置损益和债务重组损益，也不需要区分不同资产的处置损益，而应将所清偿债务账面价值与转让资产账面价值之间的差额，记入“其他收益——债务重组收益”科目。偿债资产已计提减值准备的，应结转已计提的减值准备。以非金融资产清偿债务1.经济业务理解：以换出非金融资产为代价，结清债务。债务结清，按账面价值转销非金融资产，按账面价值转销借贷方差额，“其他收益——债务重组收益”2.会计分录：借：应付账款存货跌价准备等贷：库存商品等

其他收益——债务重组收益以非金融资产清偿债务【单选题】甲公司与乙公司均为增值税一般纳税人。甲公司销售给乙公司一批商品，价款为400万元，增值税税额为52万元，款项尚未收到。甲公司与乙公司协商进行债务重组，乙公司分别用一批材料和一台设备（固定资产）抵偿全部价款。该原材料的账面余额为110万元，已计提存货跌价准备20万元，公允价值为100万元，增值税税额为13万元；设备原价为300万元，已计提折旧110万元，未计提减值准备，公允价值为200万元，增值税税额为26万元。不考虑其他因素，乙公司应计入营业利润的金额为