财务报表粉饰行为及其防范

一、绪论（一）研究背景伴随经济的发展，资本市场日趋成熟，企业的财务报表是展现企业经营状况的重要信息载体，它的及时性、可靠性、重要性对资本市场的良性发展至关重要。不过，令人惋惜的是财务报表舞弊的事件不计其数，其粉饰的手段和操纵的金额无不令人触目惊心。比如：美国“安然事件”，以及我国的“万福生科事件”、“康美药业事件”等。舞弊案件愈演愈激烈，我们可以意识到舞弊不仅危及投资者的财产权益，企业本身也要承担相应法律后果。粉饰行为一旦大量上演，还将会影响未来资本市场的发展，既破坏经济秩序的同时也给行政、监察部门带来一定的压力。于是，怎样预防财务报表舞弊事件屡次三番的爆发，成为了整个会计学界重点讨论的话题，同时也是当前世界各国政府部门一直关注的焦点。（二）研究目的与意义本论文通过阐述财务报表粉饰的概念，剖析粉饰报表的动因，找出报表粉饰的常见手法，再结合“绿大地事件”所引发的财务舞弊的问题，指出解决上市公司财务舞弊是当务之急。提升我国上市公司财务报表的质量，预防上市公司财务报表粉饰，是当前义不容迟的事情。希望广大投资者也能看清公司运营的真实情况，保护自身的切实利益。同时，也期望国家及社会积极的采取措施来减少和防范财务造假事件，上市公司能够做到规范的操作运行，营造一个健康发展的市场环境。（三）研究现状关于财务报表粉饰的问题，国内外学者都进行了针对性研究。罗轶文（2017）认为会计报表是反映企业财务状况和经营成果的一面镜子。对财务报表的粉饰进行了详细的概述。它可以分为两类：一类是合法手段的粉饰，也称为盈余管理。另一类是非法手段的粉饰，也称利润操纵。王业丹（2018）针对财务报表粉饰行为、危害性和有效防范进行探究，指出企业粉饰财务报表的行为非常普遍，且具有许多危害性。不利于企业自身长期发展，危及广大的投资者，危害市场经济秩序和影响整个会计行业的健康发展。彭春阳（2019）财务报表粉饰现象已经越发严重，“反映真实经济状况是会计的基本职能”会计信息所反映出来的情况是引导社会资源流动的信号，而财务报告作为会计信息的载体，极有可能被企业操纵。孙砚舒（2019）以康美药业为例，对其粉饰财务报表的动因问题进行探讨分析，并提出完善内部控制机制、完善信息批露制度以及完善相关法律法规体系等的防范措施。二、财务报表粉饰的概念和动因（一）财务报表粉饰的概念财务报表粉饰浅显的说就是对财务报表进行“装饰”，企业会采取各式各样的手段（合法或非法），来美化报表数据，使财务报表看上去更体面，从而营造出企业是一个发展快速、经营状况优良的假象。企业粉饰财务报表是有预谋的向市场传达与公开不真实的会计信息，为的就是有益于企业获取资金、上市、融资等机遇。粉饰的手法分为两种：一种是正当手段的粉饰，称作盈余管理。另一类是非正当手段的粉饰，称为利润操纵。本论文所指的粉饰是后面一种非法手段的粉饰。（二）财务报表粉饰的动因诱发企业对财务报表进行粉饰的念头，是由众多因素促成的，以下仅列举几个较为典型的动机。我将其分为内在动机与外在动机两类进行简要的叙述。1.财务报表粉饰的内在动因（1）为了业绩考核，一般情况下管理层的薪酬与经营业绩是相互挂钩的。然而，有些时候不能避免的是经营业绩下降，那么领导者就会有动机去粉饰财务数据，营造业绩达成预期盈利目标的假象，从而谋取更大的利益。（2）为了顺利上市和发行股票，企业把股票融资看作是获取资金的最有效途径，一些公司在上市前经营业绩不尽人意，为了上市筹集更多的资金，往往会粉饰报表，以达到上市圈钱的目的。（3）避免或减少纳税，企业的营业利润是纳税的基础，而我国的法制制度还不是很完善，因此企业的经营者很有可能会粉饰报表来逃避纳税。（4）避免退市和戴帽，戴帽的意思是戴上特别处理的称号简称“ST”，如果上市公司连续两年的利润都出现亏损的现象，那么该股票的名字前就会被戴上“ST”的标记。倘若股票被戴帽就是给大众一个警示作用，预示该股票有面临退市的风险。对于营业利润不理想的上司公司，粉饰财务报表不失为一个好方法。2.财务报表粉饰的外在动因（1）市场经济发展不成熟，行业之间的竞争日趋激烈，对于发展不成熟的企业为了不被市场淘汰而产生舞弊的动机。（2）法制监管环境不健全，监管部门常常不能实时的发现企业舞弊的行为，监管不到位给企业创造了造假的机会。（3）审计监督环境不健全，因为我国的注册会计师制度出现较迟、发展较慢，所以存在很多问题，使我国注册会计师的执业质量不高，甚至为了利益和企业合谋，包庇企业造假行为。三、报表粉饰的常见手段（一）虚构交易事实为了让投资者看到更有投资价值的财务报表，企业会虚构一些经济业务来进行粉饰报表，这是最常用的一种粉饰手法。企业会通过捏造虚假的购销合同，增加营业收入，捏造虚假的材料入库单，材料领用单，继而进行虚假的成本分摊和结转。一系列的虚假账单，能使企业的资产倍增，虚增所有者的权益和夸大企业的营业收入，制造出经营现状良好的经济假象。（二）操纵现金流近年来，由于资金链的断裂致使上市公司破产的案例陆续增加，这也使得现金流量逐渐成为上市公司关注的焦点。常常有部分企业每年销售出很多订单，眼看着收入状况还不错，不过有些收入却无法变现。“应收账款”一直被挂在账面上，最终慢慢地变成企业的坏账。因此企业为了能改善现金流量，就会萌发粉饰的想法。他们会运用“其他应付款”账户进行资金的账面处理，对年初和年末的资金进行随意的添补和抽回处理。（三）变更会计政策会计政策是指企业在会计核算时所遵照的详细原则以及企业所采纳的具体会计解决措施。会计政策变动理所当然会波及其他相关费用也产生变动，然而费用一变企业的利润也随之跟着波动。所以，企业所采纳的会计政策在每一个会计时期的前后该当维持统一，不得轻易变卦，但也会有例外。于是上市公司很机灵，他们会利用会计政策的灵活性这一点，去粉饰报表。比方：变更固定资产的初始计量，当企业在购入固定资产的时候，购买的价款是按现值计算还是直接按买价计算呢，这两个价格是存在差异的，这个差异的变动又是会影响企业的利润。当然，还有变更投资性房地产后续计量、更换无形资产的确认、更改发出存货成本计算方式等等手段来调整利润。（四）利用资产评估消除潜亏资产评估即专业的评估人员遵照适当的准则、使用科学的方式，对资产重新进行估价的过程。若进行了资产评估后的价格高于实际的公允价值时，即确定为增加资产。这样做能够减少企业的资产负债率，改善企业的财务状况。一方面，资产评估具有很强的主观性，资产评估的结果会因为评估人员的经验、方法产生不一样的结果。企业很有可能利用这一点，与评估人员共谋进行虚假资产评估。另一方面，存货的变质、滞销或者发生坏账、毁坏、长期投资减值损失和固定资产损失等都是造成企业毁损的因素，企业通过将这些潜在亏损证实是评估减值，冲抵“资本公积”。这样一来利用资产评估的计谋消除了企业的潜亏，既不会增加企业的费用，还修饰了报表，达成虚增利润的目标。（五）利用关联方交易粉饰财务报表如今，上市公司运用关联方交易操纵利润的常用手法有：（1）买卖价格造假，上市公司与关联方当中常常存在大比例的购销活动，而商品的定价具有灵活性，因此关联方之间的交易价格经常不公允，他们会灵活的变通交易的价格，进而虚增利润。（2）费用分摊造假，母公司将产生的费用分摊到关联公司的账户上，关联公司会接收母公司产生的相关费用，其目的是减少上市公司的费用支出，变相增加利润。（3）关联方之间运用较高的利息或者较低的利息产生资金运转，促使上市公司的利润大部分是来自关联方资金流动的利息收入，从而可以调节财务费用。四、绿大地财务报表粉饰案例分析（一）绿大地事件回顾云南绿大地生物科技股份有限公司简称为“绿大地”。主要是从事种植、销售绿化苗木为主。在1996年绿大地公司正式建立。于2007年12月21日在深圳证券交易所成功挂牌上市，向社会发行股票。当时的绿大地是国内绿化苗行业头一家上市公司，并且享有国家一级城市园林绿化资质的名誉。在2010年，绿大地屡次更改2009公布的财务报表，且每次更改的幅度令人诧异。以至于绿大地的经营业绩受到了投资者的深深质疑。鉴证会也开始对绿大地多次违法披露问题深入彻查。据调查，在绿大地年报中有虚报营业利润、虚增各项资产等等行为。由于触及的资金数额庞大、情况尤为严峻。于2011年3月，公安局正式拘捕绿大地的董事长何学葵，同步涉嫌的财务总监也被执法部门强行管制。从此，绿大地舞弊案件浮出水面，被公众所知晓。在2011年11月3日，官渡区法院一审判决的结果是：绿大地公司以欺诈手段发行股票，诓骗投资者的罪名成立，董事长何学葵被判有期徒刑3年，缓刑4年，并罚款400万元；，其余4名公司高层人员判处较轻。次年1月，因绿大地公司因违法违规行为涉及的金额巨大，扰乱证券市场秩序，对投资者合法权益造成了极大的伤害。故法院重审该案件。在2013年2月7日法院判决：绿大地以欺诈手段发行股票，且故意烧毁会计凭证和伪造金融票证等罪名成立。罚款1040万元。董事长何学葵被处10年内有期徒刑。其他被告也相应的判刑以及罚款。何学葵提出上诉，但被驳回，最终维持原判，这起舞弊案件才告一段落。（二）绿大地财务报表粉饰手段分析在这起舞弊案件中，绿大地所公示的财务数据与其实际调查的结果中我们可以发现绿大地公司财务报表粉饰主要有下列三种粉饰手段。分别是：虚增资产、主营业务收入造假和净利润造假。1.虚增资产根据绿大地公司公布的资料中发现绿大地虚增资产其中主要包括的有：虚增固定资产、无形资产和存货三大类。为了能达到成功上市的目的，用尽手段，因为绿大地的存货大部分是以苗木为主。于是就从单价入手，提高了苗木的价格。据市场的报价苗木单价仅为60元，但在公司的账务中竟然标记的是300元。账上的单价和市场的单价差距甚远，由此可见，绿大地虚增了存货的价值。绿大地不仅存货单价造假，连购买的土地价格的报价也都是假的。绿大地的总部在昆明市二环以外的一个郊区里，地理环境偏僻，人流少，地价低廉。当地经济开发区的地价为20万一亩，但绿大地的报价却是100万一亩，价格竟然翻了5倍。依据昆明市本地人民法院判定认为：2004年购入的马龙县旧县村委时虚增土地成本约900万元；2005年购入马鸣土地虚增土地成本约3190万元；2007年上半年对马鸣基地土壤改良价值虚增2124万元。2007年6月底，绿大地在灌溉系统等其他固定成本方面虚增累计约800万元。对此，绿大地的解释是由于工作的失误，导致了把北京分公司的固定资产项目也重复计算了以至于固定资产虚增共计5983.67万元。其实绿大地财务报表粉饰的案例中虚增资产的项目形形色色，本论文只是对一小部分进行举例，但却足以证实绿大地有虚增资产来粉饰报表。2.主营业务收入造假绿大地公司首要的营业收入来自销售绿化苗木，在昆明当地、成都和北京都有与之合作的公司，多个采购大户为绿大地带来了丰厚的利润。在绿大地的招股书上也注明了几家重要的采购商名单。如表1所示（仅列举其中5家企业），从表格中得知，绿大地公司在上市前，曾与多家企业有交易往来，然而在绿大地顺利上市之后，合作的企业接二连三的被吊销营业执照或主动办理工商注销手续。这无不令人猜疑绿大地的营业收入是存在一定的“水分”。绿大地背后的这些采购公司的真实性也遭到了质疑。果然在2009年，绿大地销售退回事件就被暴露出来，原来早在2008年里主营业务的销售退回金额已是2348万元，在2009年销售退回金额更是高达1.58亿元。多次出现巨额的销售退回事件简直覆没了绿大地这几年的营业收入。绿大地的招股说明书公示了2004至2007年营业收入共计约6.26亿元，但其中虚假收入高达2.96亿元，2008年、2009年里虚增的收入分别是8565万元跟6856万元。从公布的真实数据中可知绿大地公司虚增主营业务收入来粉饰财务报表，其虚增金额令人出乎意料，难以置信。表4-1绿大地历年大客户交易与注册情况客户名称交易时间交易金额（万元）注册地成立时间注销时间五华花卉经贸公司2004-20075524.60昆明2005.022008.12自由空间园艺有限公司2004-20073825.50昆明2001.112010.03鑫景园艺工程有限公司2005-20073256.61昆明2004.072010.02贝叶园艺有限责任公司2006-20071669.78成都2005.112008.06都丰培花卉有限公司20051152.11北京2004.102006.123.净利润造假绿大地在2010年内接连不断的修改2009年已发布的财务公告，令投资者失去信任。最初，在2009年10月30日，绿大地公司发布了当年的第三季报表，指出预期净利润同比增长20%~50%。不久后在2010年1月，绿大地发布了修改通知，通知内容为：把2009年净利润更正为比上年下滑30%。变化幅度天差地别。之后在2010年2月绿大地再一次更正2009年的业绩，此次净利润修改约为6200万元。几天后，公司在公告中提示由于持续旱灾预期上一年净利润很有概率会发生亏损。最后，绿大地公司在2010年4月30日正式公布2009年财务报表，报表展示2009年的净利润约为-1.5亿元，每股收益为-1.00元。绿大地财务报表每次的修改，数字一次比一次惊人。从总总数据中看来绿大地虚增净利润来粉饰财务报表。表4-2绿大地历年财务报表部分摘要时间营业收入（元）净利润（元）经营活动产生的现金流量净额（元）每股收益（元/股）2006年19054453247070882475171820.852007年39021383797824733-725433540.742008年34194761286767925440232071.042009年493485935-151233833-8042234-1.002010年35905951214477859-58538200.10资料来源：绿大地历年年报（三）绿大地财务报表粉饰动因分析企业粉饰报表的动机基于很多种不同的因素，以下仅阐述几个绿大地公司较为重要的动机。（1）企业急于上市“圈钱”，绿大地公司为了在短期内提高业绩上市，发行股票，以为募集更多的资金，谋求最大的利益，所以有粉饰财务报表的动机。（2）公司治理结构不合理，大股东持股比例过大，一股独大，掌控了话语权。绿大地公司的管理模式形如家族式管理，许多环节存在漏洞，如销售、收款等重要环节都安排“自家人”为家族谋利。缺少监督和权力制衡。为舞弊的丑闻埋下了伏笔。（3）巨额利益与低廉违法成本不对称，上市公司把企业上市当做谋取暴利的手段，一方面是因为我国股权融资成本比债务融资成本要低，上市公司看透这一点，把股权融资当成天上掉下的“馅饼”。另一方面，根据我国的《证券法》、《刑法》相关内容，因欺诈手段发行股票导致后果严重，将处以五年以下有期徒刑或拘役，同时处以罚款，罚款金额仅为非法募集资金的1%~5%。由此可知，财务舞弊的成本相当低廉，其惩罚也较轻。所以绿大地尽管以欺诈手段发行股票，情节最坏也是罚款和判刑，法院一审判决处以罚款400万元，面对以欺诈赋予他9亿的巨额财富面前，这点儿罚款又算得了什么，正是舞弊惩罚力度低和金钱的诱惑，使其产生舞弊的动机。五、报表粉饰行为的防范策略（一）完善企业内部治理绿大地财务造假案件的暴露，与公司内部缺乏制衡、董事长一股独大有着密切的关联。企业要主动寻找自身的问题，并且做出相应的调整。才能使企业的发展走得更长远更牢固。因此，为了推动我国上市公司财务报表的真实性与可靠性，公司要完善企业内部治理应该采取以下措施：1.强化独立董事职责独立董事是独立于公司管理层的，他们时刻关注上市公司的利益，其实质是以“旁观者”的角色，对上市公司的经营状况进行监督。如要预防本国上市公司在财务报表上动手脚，则须迫切要求上市公司发挥独立董事会的功能。务必强制加大独立董事占董事会的百分比、设立独立董事会准入机制，并向资本市场批露董事会的治理状况，增强上市公司信息批露的透明度。做到全面发挥董事会的作用，保护投资者的利益，才可以避免管理层内部想舞弊的心思。2.增强监事会的监督监事会对于财务舞弊的不当行为起到很好的震慑效用。其强调的是强大的监督功能，因此我国上市应该做到以下几点：第一，增加外部监事人员的比重，并赋予监事会更强的监督权力。第二，明确监事会的主要职责，禁止股东大会任命监事会成员，并且不能干涉监事会的日常工作。第三，组成监事会的各成员需要参与专门的职能培训课程，有助于提高其专业化水平，更好的发挥监督权力，从而能有效预防上市公司财务舞弊行为。3.完善内部控制机制内控控制指公司对内实施一连串的控制措施、方法与程序。有利于保障相关法律法规得到有效执行。若企业的内部控制环节是薄弱的，那么企业内部的管理机制就只是一纸空文而已。一家公司想要减轻财务风险，持续经营，需完善内部控制机制。首先，要定期开展培训，让员工深入了解学习法律知识，使其明确自身职责并提高职业素养，形成按规章制度办事的习惯，坚决严查违规操作的现象。其次，不断完善内部控制，设立高效的沟通体系，在重大投资决策方面加强风险控制。再次，企业要严格把控日常业务的各个流程，严格要求保证财务人员的独立性，做到合法合规。（二）加强企业外部治理绿大地舞弊案件使投资者损失惨重，而一审的结果仅是罚款400万，五名被告皆为缓刑。可见超低的违规成本，致使上市公司肆无忌惮的粉饰财务报表。最近几年舞弊的案件也比比皆是。由此可知，加大惩罚力度、提高违规成本、完善会计准则势在必行。故加强企业外部的治理应该采取以下措施：1.完备注册会计师制度我国的注册会计师体制虽然已经到了成熟阶段，但依旧有不完备的方面，因而完善注册会计师制度势在必行，需做到以下几点：（1）应防止注册会计师一边担任企业顾问，一边担任企业的第三方审计师。注册会计师应该与被审企业独立开来。（2）应对上市公司随意变换注册会计师事务所的行为严厉查出处，明确指出当出现哪些现象时能更换。（3）对注册会计师的审计工作制定出严格的具体实施程序，而且还要对审计失败加重惩罚。可由目前的行政处罚为主，过渡到刑事处罚与行政处罚并重。令会计师根绝铤而走险的想法。2.加强监管完善法律法规如今我国财务报表粉饰的现象越来越严重，政府部门务必要加紧对财务信息质量的监察；也要加倍对财务人员的监督；还要加强对财务报表粉饰的监管。严厉打击舞弊行为。另外，要健全资本市场，应建立并完善相关监管机制。各有关部门应相应的完善和改进我国的《证券法》、《公司法》、《企业会计准则》等相关法律法规的同时出台一些规范性文件对上述法律法规的漏洞进行补充说明。真正做到有法必依、违法必究。全面动员公众的力量，对会计师事务所的中介机构给予监督，定期检查其工作质。对于那些失去职业操守和与上市公司串谋造假的人员同机构，必须加重惩罚力度。量尽可能的抑制财务报表粉饰的现象。3.进行道德教育和舆论监督一方面，随着科学技术的发展，现代社会新闻媒体和社会舆论，发挥着越来越重要的作用，如今，微博、头条、新闻和报纸等媒介的信息传播功能更快更广。为公众实施外部监督营造一个很好条件。身为群众我们要主动的行使外部监督的权力，时刻关注上市公司的动态，使其处在社会群体的监督底下，令其不得不披露更透明，更直白的财务信息。另一方面，诚信培育与品德培养也尤为重要。企业需对内部的全体成员开展诚信道德教育课程，同时国家也要对会计师事务所、政府部门、法律机构进行合规性教育。乃至新闻媒体，社会大众等，以共同营造一个诚信的资本市场，从源头上杜绝财务报表粉饰行为的产生。六、结论舞弊无疑是一个备受关注的话题，它是经济社会发展的顽疾，不仅给企业带来了直接的金钱损失，还破坏了企业辛苦树立的形象以及市场的声誉，还让合作伙伴、客户、投资者们失去信心。从论文中提及到的绿大地财务舞弊案件中，通过研究可以知道绿大地公司利用虚增资产、收入、利润等手段来进行舞弊。绿大地是一家上市公司，财务报表无疑是要对外公示，可是绿大地为了谋取更大的利润，选择披露虚假的财务报告，不惜坐牢的代价也要做出舞弊的恶行，欺瞒广大的投资者。所以，我们需要做到的是，研究和观察舞弊的每一个细节，有助于更好的预防和降低舞弊对社会的危害。不仅要加强上市公司的监管，预防和杜绝财务舞弊的现象再次发生，还要完善各项相关的制度，加强上市公司的治理，维护利益相关者的切实利益，政府出台更加严格的政策，加大对财务舞弊案件的惩罚力度，从而保证财务报表的真实性、可靠性。最后，期望企业做好本分，政府加大监管，大众做好监督，共同营造一个健康良好的资本市场。

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致谢本文是在张丽老师的精心指导下完成的。论文从选题到完成的整个过程中，得到了张老师的热情帮助和精心指导。张老师严谨的治学态度、渊博的专业知识、敏锐的学术眼光、精益求精的精神给我留下了深刻的印象，并对我的学习和工作产生极大地促进作用。在论文完成之际，我要感谢张老师对我在四年学习和生活中的关心和教诲，特向张老师表示深深的敬意和感谢！在此，还要感谢王照荣、李俊沂等老师在四年的学习中给我的帮助和支持。他们所讲授的《中级财务会计》、《审计学》等课程给我思想的启迪，从他们所讲授的课程中我学到了财务报表的编制方法和注册会计师审计的相关内容，这些方法在我研究的过程中发挥了巨大的作用，使我能够顺利完成课题的研究和论文的写作。衷心感谢张丽老师、杨孟闺老师给予的帮助！同时我还要感谢孙海燕老师、陈锦浩老师无微不至的关怀！感谢朱鹏先老师、刘雅男老师等所有任课老师的精心授业和教辅人员的辛勤工作！本文在写作过程中参考了大量的文献资料，主要文献资料已开列出来，本文的有些句子或段落引自这些参考文献。在此向所有的作者表示深深的感谢！课题在研究过程中开展了一些调查活动，其中部分调查活动是由我的朋友协助完成，在此对我的朋友以及接受了课题调查的所有公司和消费者一并表示感谢！

毕业设计（论文）文献（作用与分类）文献检索是完成毕业设计（论文）的一个必要环节。学生通过广泛查阅科技文献，了解选题相关方向的国内外研究动态等，对明确课题研究范围、研究重点；对开展课题研究、分析结果与确定结论等，将提供充分的依据。下面我们就为大家介绍一下文献的作用与分类。1、文献的作用与分类毕业设计（论文）资料的来源有文献和非文献的实物性资料两种。其中文献可通过馆藏资源（图书馆、档案馆）、网络资源等渠道展开查阅、搜集；实物性资料主要通过科学观