教学课件-农业生产成本的核算

第十二章农业企业成本核算第一节生产成本核算概述第二节生产成本要素及核算第三节辅助生产成本的核算第四节机械作业成本的核算第五节种植业生产成本的核算第六节林业生产成本的核算第七节畜牧业生产成本的核算第八节渔业生产成本的核算第九节农业企业兼营其他行业生产成本核算概述

一、生产成本的涵义与种类

（一）生产成本的涵义

从理论上说看，成本通常是指在正常生产、合理经营条件下的社会平均成本，是生产商品的价值中物化劳动价值和活劳动价值的货币表现。

第一节生产成本核算概述（二）农业企业成本的分类按照经济内容分类，以种植业为例，根据农产品生产的特点、以及成本管理的需要，农业企业成本一般包括下列内容：

1.种子和种苗：指农作物生产过程中直接耗用的自产品和外购的种子与种苗的费用。

2.肥料与农药：指农作物生产过程中直接耗用的各种化肥、农家肥和农药的费用。

3.直接人工费：指直接从事农作物生产人员的工资、奖金、津贴和补贴及按工资总额计提并交纳的社会保险费用等。

4.其他直接费：指除直接材料、直接人工和机械作业费以外的其他直接费用。指为农作物生产直接支付的不属于以上各项费用，如灌溉费、机械作业费等。

5.燃料动力费用：指在农作物生产过程中消耗的各种固体燃料、液体燃料和气体燃料及消耗的电力费用等。燃料动力费指生产过程中直接耗费的各项燃料、动力和润滑油的支出。

6.折旧与修理费用：指农业企业固定资产的折旧费与修理费用。固定资产是指单位价值在规定的数额以上，使用年限在1年以上的生产用房屋、建筑物、机器、机械、运输工具、役畜、经济林木、防护林、堤坝、水渠、机井、晒场、大棚骨架和墙体以及其他与生产有关的设备、器具、工具等。7.材料费用：指农业生产企业消耗各种材料的费用。8.其他费用：指农业生产企业发生的除上述费用以外的各种费用。（二）农业生产成本的分类以种植业为例，按照经济用途将农业企业成本划分为以下成本项目。

1.直接材料。实际耗用的自产或外购的种子、种苗、肥料、地膜、农药等，发生时直接计入种植业的生产成本。

2.直接人工。是指直接从事种植业生产人员的工资、工资性津贴、奖金、福利费等，包括机械作业人员的人工费用，发生时直接计入种植业的生产成本。

3.机械作业费。是指生产过程中进行耕、耙、播种、施肥、中耕、除草、喷药等机械作业所发生的费用支出。如燃料和润滑油、修理用零部件，农机具折旧费、农机具修理费等。有航空作业的种植业，还包括航空作业费。能够区分应由哪种产品负担的机械作业费直接计入该种产品的生产成本，不能区分可采用一定方法分配计入产品的生产成本。

（三）农业生产成本的分类

4.其他直接费。是指除直接材料、直接人工和机械作业费以外的其他直接费用，如灌溉费、抽水机灌溉作业费、运输费等。发生时直接计入产品的生产成本。

5.制造费用。是指应摊销、分配计入各种植业产品的间接费用，如种植业生产中所发生的管理人员工资及福利费、晒场等固定资产折旧费、晾晒费用、场院照明费用、晒场维修费、晒场警卫人员工资、粮食清选费用、烘干费等。发生的上述费用，能够区分属于某种产品负担的，先在“农业生产成本—制造费用”账户进行归集，然后计入该种产品成本；不能区分的，可以采用一定的方法分配费用。此外，为种植业生产服务的辅助生产车间，在提供自制工具、备件、供电、供水、修理等过程中发生的费用，先在“生产成本——辅助生产成本”中归集，然后直接计入或分配计入“农业生产成本—种植业生产成本——小麦”、“管理费用”、“制造费用”等科目。（二）农业生产成本的分类按照经济用途计入生产成本的方法分类可以分为直接计入费用和间接计入费用。直接计入费用称为直接费，它是可以根据有关凭证直接计入某个成本计算对象的成本，以上的直接材料、直接人工、直接机械作业费、其他直接费属于直接费用。间接计入费用称为间接费用（制造费用等），是几个成本计算对象共同承担的费用，是需要通过分配才能计人某个成本计算对象的成本。二、生产成本核算的要求（一）正确划分是应否计入农产品成本、期间费用的界限（二）正确划分生产费用和期间费用的界限（三）正确划分本期与非本期生产费用的界限（四）正确划分各种农产品成本的费用界限（五）正确划分完工农产品和在农产品费用的界限三、生产成本核算的一般程序（一）要素费用的汇集、分配1.材料费的汇集与分配2.外购动力费用及税费的汇集与分配3.工资及福利费等人工费用的汇集与分配4.折旧费用与修理维护费用的汇集与分配三、生产成本核算的一般程序（二）辅助生产成本的汇集、分配（三）机械作业费的汇集与分配（四）制造费用的汇集与分配（五）计算完工农产品的成本第二节生产成本要素及核算

一、生产成本要素

（一）生产费用的概念生产费用：在农业企业产品生产过程中，发生的能用货币计量的生产耗费，称之为生产费用。生产费用按照经济性质（内容）划分，可分为劳动对象消耗的费用、劳动手段消耗的费用和活劳动中必要劳动消耗（或构成成本的活劳动费用）的费用，这在会计上称为生产费用要素。

生产费用按照一定的成本计算对象进行归集的结果形成各种生产成本。

生产费用要素分配的一般原则可概括为：凡是属于直接费用应直接计入产品成本;属于间接费用经归集与分配后,分配计入产品成本。（二）生产费用要素

1.外购材料。指农业企业为进行生产而耗用的一切从外部购进的原材料，主要是种子、化肥、农药、鱼苗、地膜等。

2.外购燃料。指企业为进行生产而耗用的一切从外部购进的各种燃料，包括固体燃料、液体燃料和气体燃料。

3.外购动力。指农业企业为进行生产而耗用的一切从外部购进的各种动力，包括电力、热力和蒸汽等。

4.人工费用。指农业企业所有应计入生产费用的职工工资、津贴、奖金和福利费等。

5.折旧费。指农业企业按照规定对固定资产计算提取并计入费用的折旧费。

6.其他支出。指不属于以上各项要素的费用支出，如邮电费、旅差费、租赁费等。（三）成本项目

生产费用要素按照经济用途一般划分为若干成本项目。农业企业的成本项目如下： 1.直接材料 2.直接人工 3.机械作业费 4.其他直接费 5.制造费用二、直接材料的核算

直接材料，一般指构成产品实体的原材料、辅助材料等。种植业指生产中耗用的自产或外购的种子、种苗、肥料、地膜、农药等；畜牧业指畜牧养殖业生产耗用的饲料、燃料、动力、畜禽医药费等；渔业指直接用于养殖生产的苗种、饲料、肥料和材料等。（一）材料费的归集及分配

农业企业在生产过程中的材料费，先按发生的地点和用途进行归集，然后采用适当的方法进行分配。平时领用材料使用的原始凭证主要包括：领料单、限额领料单等，根据情况选择一种领料凭证。月末，将领料凭证按车间、部门进行汇总，编制“材料费用分配表”，进行材料费的分配。具体内容如下： 1．对于直接用于农产品生产、构成产品实体的原料和主要材料，通常分产品领用，专门设有“原材料”或“直接材料”成本项目，可根据领料凭证直接计入某种产品成本的“原材料”成本项目。

（一）材料费的归集及分配 2．对于由几种农产品共同耗用的原料，应采用适当的分配方法，分配计入各有关产品成本的“原材料”成本项目。原料和主要材料费用的分配标准一般是按产品的重量比例、体积比例分配。如果难于确定适当的分配方法，或者作为分配标准的资料不易取得，而原料或主要材料的消耗定额比较准确，可以按照材料的定额消耗量或定额费用比例分配。（二）账务处理

根据领用材料用途的不同分别计算，计入“农业生产成本”所属的不同明细账户及其他有关成本费用账户。比如：借：农业生产成本—种植业成本

—机械作业费

—辅助生产

—制造费用管理费用

贷：原材料/农用材料【例12-1】某种植企业种植玉米、大豆两种作物，2015年5月，发生领料业务若干笔。本月消耗农用材料（种子、种苗、肥料、地膜、拌种农药）、领用（耕耙、播种）机械零部件、领用机修（辅助车间）零配件、生产队管理部门及企业管理部门领用材料共84000元。5月31日，根据“领料单”和“限额领料单”，编制该企业的“材料费用分配表”，如下表所示。领料用途合计生产产品玉米35000大豆18000小计53000机械作业9000机修车间2000生产队8000企业管理部门12000合计84000【例12-1】某种植企业种植玉米、大豆两种作物，2015年5月，发生领料业务若干笔。本月消耗农用材料（种子、种苗、肥料、地膜、拌种农药）、领用（耕耙、播种）机械零部件、领用机修（辅助车间）零配件、生产队管理部门及企业管理部门领用材料共84000元。5月31日，根据“领料单”和“限额领料单”，编制该企业的“材料费用分配表”，如下表所示。借：农业生产成本——种植业成本

53000

——机械作业费

9000

——制造费用

8000生产成本——辅助生产成本2000管理费用12000贷：农用材料84000

三、直接人工的核算直接人工指直接从事种植业（畜牧业、渔业）生产人员的工资、工资性津贴、奖金、福利费。（一）职工薪酬的组成1.职工工资、奖金、津贴、补贴。 2.职工福利费。 3.医疗保险费、养老保险费等社保费 4.住房公积金 5.工会经费、职工教育经费 6.非货币性福利 7.解除劳动关系补偿 8.其他支出（二）工资费用的内容工资的内容包括：计时工资、计件工资、奖金、津贴和补贴、加班加点工资、特殊情况工资。应付工资：为以上六项的和。加班加点工资=加班加点天数×日工资×规定的支付比例。正常工作时间以外150%；双休日200%；节假日300%；奖金、津贴和补贴：按有关标准计算；特殊情工资（工伤、婚、产假等）：按有关标准。

1.首先建立考勤记录和产量记录。工资卡、考勤记录（出勤、缺勤）、产量记录（产品数量、质量、工时数）。

2.工资费用的原始记录。工资费用分配的依据：工资结算单、工资结算汇总表。企业通常根据职工所在部门编制“职工薪酬结算单”，再根据“职工薪酬结算单”汇总编制“职工薪酬结算汇总表”、根据“职工薪酬结算汇总表”编制“职工薪酬分配汇总表”，将本月发生的各类职工薪酬分配给各成本计算对象、耗费发生部门和期间费用项目。（四）账务处理在进行费用分配时，直接进行产品生产、设有“直接人工”成本项目。生产工人工资，应单独地记入“农业生产成本”总账账户和所属明细账的借方；直接进行辅助生产的工人工资，用于基本生产和辅助生产但末专设成本项目的职工工资，行政管理部门人员的工资，专设的销售部门人员的工资、用于固定资产购建等工程的工资以及应由应付福利费用开支的生活福利部门人员的工资等，则应分别记入“辅助生产成本”及“制造费用”明细账户、“管理费用”、“营业费用”、“在建工程”和“应付福利费”等总账账户和所属明细账的借方。六个月以上病假人员的工资作为劳动保险费，记入“管理费用”账户。工资费用的分配过程为：月末先编制“职工工资单”，然后汇总编制全厂的“工资结算汇总表”。根据“工资结算汇总表”进行工资费用分配。【例12-2】某种植企业种植玉米、大豆两种作物，2015年5月,编制“工资费用分配表”，共发生工资费用150000元。要求：编制分配人工费及有关成本费用账户的会计分录。部门合计生产人员玉米45000大豆25000小计70000机械作业人员12000机修车间人员8000生产队管理人员18000企业管理部门人员42000合计150000【例12-2】某种植企业种植玉米、大豆两种作物，2015年5月,编制“工资费用分配表”，共发生工资费用150000元。要求：编制分配人工费及有关成本费用账户的会计分录。借：农业生产成本——种植业成本

70000

——机械作业费12000

——制造费用

18000生产成本——辅助生产成本8000管理费用42000贷：农用材料150000

四、制造费用的核算

（一）制造费用的概念农业企业的制造费用是指应摊销、分配计入各产品（群种）的间接费用。如种植业生产中所发生的管理人员工资及福利费、晒场等固定资产折旧费、晾晒费用、场院照明费用、晒场维修费、晒场警卫人员工资、粮食清选费用、烘干费等。发生的上述费用，能够区分属于某种产品负担的，先在制造费用中归集，然后计入该种产品成本；不能区分的，可以采用一定的方法分配费用。（二）制造费用的归集

制造费用的归集，应通过“农业生产成本—制造费用”明细账进行。“农业生产成本—制造费用”账户一般按车间名称设置明细账，其帐页格式为多栏式，账内按“材料费、人工费、折旧费等”费用项目或内容设专栏进行明细核算。“农业生产成本—制造费用”账户的借方用于归集企业在一定时期内发生的制造费用，贷方反映制造费用的分配。（三）制造费用的分配制造费用分配是指在期末将已经归集的制造费用按照科学的方法分配到各个成本核算对象的会计工作。制造费用分配方法一般有：实际工时分配法，生产工人工资分配法。

各农业生产单位（如生产队）的制造费用，应按各农业生产单位（如生产队）进行分配，不能将制造费用汇总在整个企业范围内分配。制造费用分配率=制造费用总额/分配标准之和*100%某种产品应分配的制造费用=该种产品的分配标准*制造费用分配率

（三）制造费用的分配 【例12-3】某生产队种植玉米和大豆，本月发生的制造费用为4000元（来源于“农业生产成本—制造费用”明细账），玉米、大豆的直接人工工资分别为60000、20000元。要求分配玉米和大豆负担的制造费用。

解答：计算分配率：4000÷（60000+20000）=0.05分配：玉米负担的制造费用为：60000×0.05=3000元大豆负担的制造费用为：20000×0.05=1000元（三）制造费用的分配 【例12-3】某生产队种植玉米和大豆，本月发生的制造费用为4000元（来源于“农业生产成本—制造费用”明细账），玉米、大豆的直接人工工资分别为60000、20000元。要求分配玉米和大豆负担的制造费用。

借：农业生产成本——种植业成本——玉米3000

——大豆1000贷：农业生产成本——制造费用4000

第三节辅助生产成本的核算

一、辅助生产成本的的含义

辅助生产，是指主要为基本生产、企业行政管理部门等单位提供服务而进行的产品生产和劳务供应。辅助生产车间为生产产品或提供劳务而发生的原材料费用、动力费用、工资及福利费用以及辅助生产车间的制造费用，被称为辅助生产费用。为生产和提供一定种类和一定数量的产品或劳务所耗费的辅助生产费用之和，构成该种产品或劳务的辅助生产成本。第三节辅助生产成本的核算

一、辅助生产成本的归集辅助生产费用的归集是辅助生产费用按照辅助生产车间以及产品和劳务类别归集的过程，也是辅助生产产品和劳务成本计算的过程；辅助生产费用的归集是为辅助生产费用的分配作准备，因为只有先归集起来，才能够进行分配。为种植业生产服务的辅助生产车间，在提供自制工具、备件、供电、供水、修理等过程中发生的费用，先在“农业生产成本—辅助生产成本”中归集，然后直接计入或分配计入“农业生产成本—种植业生产成本”、“农业生产成本—制造费用”、“农业生产成本—机械作业费”、“管理费用”等科目。辅助生产费用的归集和分配，是通过“农业生产成本—辅助生产成本”账户进行的。该账户一般应按辅助生产车间、车间下再按产品或劳务种类设置明细账，账中按照成本项目或费用项目设立专栏进行明细核算。辅助生产发生的各项生产费用，应记入“农业生产成本—辅助生产成本”账户的借方进行归集。辅助生产费用的归集（包括分配）是通过“辅助生产成本明细账”进行的，“辅助生产成本明细账”的帐页格式为多栏式，账内按“材料费、人工费、折旧费等”费用项目设置专栏。对于发生的各种辅助生产费用，可直接计入“农业生产成本”总账以及所属“辅助生产成本”明细账的相应费用项目。辅助生产车间发生的各项费用，经过前述的各项要素费用的分配，已经全部归集在“农业生产成本”总账的借方及所属“辅助生产成本明细账”的有关项目，“辅助生产成本明细账”本月费用的合计数为本辅助车间发生的生产费用。二、辅助生产成本的分配辅助生产成本的分配就是将归集的各辅助生产成本在其受益对象之间采用适当的分配方法进行分配。即辅助生产费用的分配就是指按照一定的标准和方法，将辅助生产费用分配到各受益单位或产品上去的过程。分配的及时性和准确性，影响到基本生产产品成本、经营管理费用以及经营成果核算的及时性和准确性。辅助生产费用分配的核算，是辅助生产费用核算的关键。由于辅助生产车间既可能生产产品又可能提供劳务。辅助生产费用的分配是通过编制“辅助生产费用分配表“进行的。直接分配法农业企业一般采用直接分配法。

直接分配法是将待分配的辅助生产费用直接分配给辅助生产车间以外的各受益产品、部门，而不考虑各辅助生产车间相互消耗的费用的一种分配方法。这种方法简便易行，但正确程度不高，适用于辅助生产车间相互提供不产品、劳务或提供产品、劳务较少的情况。特点：其特点是只对外（辅助生产部门以外的各单位）进行分配，而不考虑辅助生产车间之间相互提供的劳务。计算简单，但分配不准确。直接分配法

1.分配原理辅助生产费用的分配率＝待分配辅助生产费用÷（辅助车间以外各受益单位耗用劳务量）某受益对象应分配额＝该受益对象耗用的劳务量×辅助生产费用的分配率采用直接分配法，由于各辅助生产车间只是进行对外分配，仅分配一次，因此，这种分配方法最为简便，但只宜在辅助生产内部相互提供劳务不多，不进行费用的交互分配对辅助生产成本和企业产品成本影响不大的情况下采用。【例12-4】某农业企业辅助生产车间—机修车间，本月为有关部门提供修理服务共发生费用4000元（来自机修车间的“辅助生产成本”明细账），总修理400小时。其中：机械作业（播种机、耕拔机）耗用200小时；生产队耗用120小时；行政管理部门耗用80小时。分配率=4000÷400=10元/小时机械作业（播种机、耕拔机）耗用200小时，分配200×10=2000元；生产队耗用120小时，分配120×10=1200元；行政管理部门耗用80小时，分配800×10=800元。借：农业生产成本—机械作业费2000

—制造费用1200

管理费用800贷：农业生产成本—辅助生产成本4000

计划成本分配法

计划成本分配法是指企业首先制定辅助生产车间单位劳务的计划单价，并按计划单价计算各受益单位应负担的费用，然后计算各辅助生产车间调整后的实际成本与计划成本，将两者进行比较，以确定其差异，再将差异在各受益单位之间进行分配，也可以将差异全部转入管理费用。这种分配方法适用于定实际成本与计划成本之间的差异不大的单位。【例12-5】假设役畜和从事畜力运输与作业过程中发生的费用，采用计划成本分配法。月末将各种役畜完成的工作日按照统一规定的折合系数折合为马工作日，然后按照马工作日的计划成本确定各服务对象应负担的役畜费用。假设2015年4月为种植小麦、玉米、大豆和养殖幼畜分别耗用400、300、200、100个马工作日。每个马工作日的计划成本为10元。小麦=400×10=4000；玉米=300×10=3000；大豆=200×10=2000；养殖幼猪群=100×10=1000.【例12-5】假设役畜和从事畜力运输与作业过程中发生的费用，采用计划成本分配法。月末将各种役畜完成的工作日按照统一规定的折合系数折合为马工作日，然后按照马工作日的计划成本确定各服务对象应负担的役畜费用。假设2015年4月为种植小麦、玉米、大豆和养殖幼畜分别耗用400、300、200、100个马工作日。每个马工作日的计划成本为10元。借：农业生产成本—种植业成本—小麦

4000

—玉米

3000

—大豆

2000

农业生产成本—畜牧业成本—幼猪群1000

贷：生产成本—辅助生产成本—役畜10000

【例12-5】假设役畜和从事畜力运输与作业过程中发生的费用，采用计划成本分配法。月末将各种役畜完成的工作日按照统一规定的折合系数折合为马工作日，然后按照马工作日的计划成本确定各服务对象应负担的役畜费用。假设2015年4月为种植小麦、玉米、大豆和养殖幼畜分别耗用400、300、200、100个马工作日。每个马工作日的计划成本为10元。

假设本月“生产成本—辅助生产成本—役畜”账户归集的费用为9980元，结转差额到“管理费用”账户。借：生产成本—辅助生产成本—役畜20

贷：管理费用

20第四节机械作业成本的核算一、机械作业成本的归集

机械作业费指生产者租用其他单位或个人的拖拉机、播种机、收割机等各种农业机械（不包括排灌机械或设施）进行机耕、机播、机收、脱粒和运输等作业时发生的费用，按实际支付的费用计算。生产者使用自有机械进行作业的，其费用支出根据不同情况分别核算：

1.一般农户（指经营耕地面积较少的农户）使用自有机械作业的，一般可视同租赁作业，按照略低于当地同类机械租赁作业的平均市场价格计入机械作业费。该机械设备的购买支出及使用过程中发生的费用和人工支出均不再计入其他项目中，以免重复计算。

2.规模经营户（指经营耕地面积较多的种植大户或农场等）购买的机械为各业共用的，或主要用于租借给他人使用收取租费的，视同租赁作业，其机械作业费按照略低于当地租赁同类机械作业的平均市场价格计入机械作业费，购买该机械设备的支出以及使用该机械设备所发生的燃油、电力、润滑油、人工等各项支出均不再计入相关项目中，以免重复计算。

3.规模经营户购买的机械设备为种植业生产专用设备、且主要在生产者自己经营的耕地上作业的，所发生的费用支出不计入机械作业费，而应按照其费用支出类型分别计入不同项目：（1）机械设备购入原值按使用年限计入固定资产折旧（具体方法见固定资产折旧指标）。（2）零件购置及修理费计入当年修理维护费。大修理费按照预计下一次大修理之前的年限平均摊销。（3）燃油、润滑油和电力支出计入燃料动力费。（4）使用自有机械作业耗费的人工，支付工资的人工计入雇工，不支付工资的人工计入家庭用工。机械作业费用的归集是机械作业费用按照机械类别归集的过程，也是机械作业成本的计算过程；机械作业费用的归集是为机械作业费用的分配作准备，因为只有先归集起来，才能够进行分配。机械作业费用的归集和分配，是通过“农业生产成本—机械作业费”账户进行的。该账户一般应按机械名称设置明细账，“机械作业费”明细账的帐页格式为多栏式，账内按“材料费、人工费、折旧费等”费用项目设置专栏进行明细核算。生产过程中围绕该机械发生的各项费用，应记入“农业生产成本—机械作业费”账户的借方进行归集。经过前述的各项要素费用及辅助生产成本的分配，围绕该机械发生的各项费用，已经全部归集在“农业生产成本”总账的借方及所属“机械作业费”明细账的有关项目，“机械作业费”明细账本月费用的合计数为该机械发生的生产费用。【例12-6】某种植企业本期利用抽水机为花生、棉花提供浇水服务，共发生机械作业费16000元。本期花生、棉花耗用抽水机工作量分别为3000、2000千瓦小时，假设抽水机每千瓦小时计划成本为3元。计算花生、棉花耗用抽水机的计划成本：花生=3000×3=9000（元）棉花=2000×3=6000（元）借：农业生产成本——种植业成本——花生9000

——棉花6000货：农业生产成本——机械作业费15000

分配差额1000元进“制造费用”借：农业生产成本——制造费用1000贷：农业生产成本——机械作业费1000第五节种植业生产成本的核算一、种植业概述种植业包括大田作物栽培和蔬菜栽培，还有其他特殊的园艺栽培等。

1.大田作物栽培有：小麦（冬小麦和春小麦）、其他麦类、水稻（早稻和晚稻）、大豆、杂豆、玉米、其他谷物、薯类作物、棉花、花生、油菜籽、其他油料作物、糖料、烟叶、剑麻、其他纤维作物、香料作物、人参、啤酒花、牧草等。2.蔬菜栽培主要有：菠菜、番茄、茄子、大白菜、菜豆、茴香、金针菜、木耳、蘑菇等。蔬菜栽培又分为分露天栽培和保护地（温床和温室）栽培。3.特种园艺栽培，如：灵芝、花卉等。特种园艺栽培的灵芝、花卉等也可以视同种植业栽培作物范围对待。需要说明的是，作蔬菜用木耳和蘑菇等食用菌视同蔬菜类别。二、种植业成本核算对象（一）成本核算对象

农业企业应根据种植业生产特点和成本管理要求，按照“主要从细，次要从简”的原则确定种植业成本核算对象。大田作物栽培成本核算对象确定为小麦、水稻、大豆、玉米、棉花、糖料、烟叶、草、剑麻纤维等。蔬菜等种植业成本核算对象（主要农产品）由农业企业自行确定。对主要农产品，应单独核算其生产成本；对其他农农产品可合并核算其生产成本。“主要从细，次要从简”原则，是指在会计核算时对主要作物的成本核算实行重点而详细的核算，这些作物在种植业生产中占有非常重要的地位，不仅播种面积大、产量高，而且播种范围广。而对于一些次要作物在进行成本核算时，实行非重点和简化的核算。由于这些作物播种面积少、产量低、地位相对次要，没必要按农农产品品种单独组织成本核算，可合并核算其生产成本，这样便大大简化了会计核算手续，从而大大减轻了会计核算的工作量。三、种植业成本计算期

农业企业应与其生产周期相一致，在农产品产出的月份计算成本。种植业农产品生产成本计算的截止时间因农作物农产品特点而异。种植业生产农业企业具有季节性强、生长周期长、经济再生产与自然再生产相交织的特点。粮豆的成本算至入库或在场上能够销售；棉花算至皮棉；纤维作物、香料作物、人参、啤酒花等算至纤维等初级农产品；草成本算至干草；不入库的鲜活农产品算至销售；入库的鲜活农产品算至入库；年底尚未脱粒的作物，其农产品成本算至预提脱粒费用。下年度实际发生的脱粒费用与预提费用的差额，由下年同一农产品负担。任何作物从播种、栽培、成熟发生生产成本到形成入库或可以对外出售的农农产品，便成了确定农农产品成本计算期的根据。四、种植业成本项目

（一）直接材料

直接材料指生产中耗用的自产或外购的种子、种苗、肥料、地膜、农药等，发生时直接计入种植业的生产成本。1.种子和种苗。指农作物生产过程中直接耗用的自产农产品和外购的种子与种苗的费用。种子费指实际播种使用的种子、种苗、秧苗等支出。

2.肥料与农药。指农作物生产过程中直接耗用的各种化肥、农家肥和农药的费用。（二）直接人工直接人工是指直接从事种植业生产人员的工资、工资性津帖、奖金、福利费等，包括机械作业人员的人工费用，发生时直接计入种植业的生产成本。（三）机械作业费机械作业费是指生产过程中进行耕、耙、播种、施肥、中耕、除草、喷药等机械作业所发生的费用支出。如燃料和润滑油、修理用零部件，农机具折旧费、农机具修理费等。有航空作业的种植业，还包括航空作业费。能够区分应由哪种农产品负担的机械作业费直接计入该种农产品的生产成本，不能区分可采用一定方法分配计入农产品的生产成本。生产者租用其他单位或个人的拖拉机、播种机、收割机等各种农业机械（不包括排灌机械或设施）进行机耕、机播、机收、脱粒和运输等作业时发生的费用，按实际支付的费用计算。生产者使用自有机械设备进行作业的，根据不同的情况，有的可以视同租赁作业按照市场价格进行核算，有的仍按成本法进行核算（见第四节机械作业成本的核算）。（四）其他直接费其他直接费是指除直接材料、直接人工和机械作业费以外的其他直接费用。如排灌费、畜力费等。发生时直接计入农产品的生产成本。排灌费和畜力费核算的基本原则和方法与机械作业费的核算相类似。

1.排灌费。指生产者租用其他单位或个人的排灌机械或设施对作物进行排灌作业所支付的费用以及水费支出。租用其他单位或个人使用排灌机械或设施进行排灌的，按实际支付的费用计算。生产者使用自有排灌机械或排灌设施进行排灌作业所发生的费用，按照不同情况分别核算（同机械作业费）。

2.畜力费。指生产过程中租赁他人耕畜进行作业时所发生的实际支出。（五）制造费用制造费用是指应摊销、分配计入各种植业农产品的间接费用。如种植业所发生的生产单位（如生产队）管理人员的工资及福利费、晒场等固定资产折旧费、晾晒费用、场院照明费用、晒场维修费、晒场警卫人员工资、粮食清选费用、烘干费等。发生的上述费用，能够区分属于某种农产品负担的，先在“农业生产成本—制造费用”账户进行归集，然后计入该种农产品成本；不能区分的，可以采用一定的方法分配费用。此外，为种植业生产服务的辅助生产车间，在提供自制工具、备件、供电、供水、修理等过程中发生的费用，先在“生产成本——辅助生产成本”中归集，然后直接计入或分配计入“农业生产成本”、“管理费用”、“制造费用”、“在建工程”等科目。五、种植业成本计算（一）大田作物生产成本的计算

大田作物需要计算其生产总成本、单位面积成本和主农产品单位产量成本。主农产品产量指实际收获的农作物主要农产品的数量。主要农作物的主农产品为：粮食作物按原粮（标准水分）计算（其中玉米指脱粒后的粒子），薯类按干薯计算，豆类按去豆荚后的干豆计算，棉花按皮棉计算，烟叶按调制后干烟计算，花生按带壳干花生计算，苎麻按干麻计算，黄红麻按熟麻计算，茶叶按初制加工后的干毛茶计算，甘蔗以蔗根计算，甜菜按块根计算，中药材按干货计算。某种作物的生产总成本，就是该种大田作物在生产过程中发生的生产费用总额，这一成本指标由农业生产成本明细账直接提供。

五、种植业成本计算（一）大田作物生产成本的计算

某种大田作物的单位面积成本，即公顷成本，就是种植1公顷大田农作物的平均成本。其计算公式如下：某种作物单位面积（公顷）成本

=该种作物生产总成本÷该种作物播种面积

某种大田作物的主农产品单位产量成本，也叫每千克成本。

大田作物在完成生产过程后，可以收获主、副两种农产品。副农产品指与主农产品密切相关的、一般与主农产品属于同一作物不同部分的农产品,

如水稻，其主农产品是稻谷，副农产品是稻草；棉花主农产品是去籽后的皮棉，副农产品是棉籽（为便于核算籽棉价格，棉秸不作为副农产品核算）。为了计算主农产品单位成本，需从全部生产费用中扣除副农产品价值。每千克成本的计算公式如下：某种作物农产品单位产量（千克）成本

=（该种作物生产总成本-副农产品价值）÷该种作物主农产品产量。

五、种植业成本计算（一）大田作物生产成本的计算（1）当年生大田作物农产品成本计算。当年生大田作物农农产品是指作物生长期不超过一年的农作物，如小麦、大豆、棉花等。一般是当年播种、当年收获，也有少部分作物跨年度收获，属于消耗性生物资产。【例12-7】农业企业2015年收获小麦30000千克，麦秸40000千克。当年实际生产费用总额48500元。麦秸的市场价格为每千克0.20元。计算小麦的单位成本。每千克小麦单位成本=(48500-40000x0.2）/

30000=1.35（元/千克）（一）大田作物生产成本的计算

（2）多年生作物的农产品成本计算

一次性收获的多年生作物，应按各年累计的生产费用计算农产品成本一次性收获的多年生作物主农产品单位成本

=（截止收获月份的累计费用－副农产品价值）÷主农产品产量

多次收获的多年生作物，未提供农产品前累计发生的费用，按规定比例摊入投产后各期的农产品成本。多次性收获的多年生作物主农产品单位成本

=（往年费用本年摊销额＋本年全部费用－副农产品价值）÷本年收获的主农产品总产量（二）蔬菜生产成本的计算

1.露天栽培蔬菜的成本计算

对大宗的各主要的露天栽培蔬菜，应按每种蔬菜设置明细账，单独核算每种蔬菜的生产成本，其费用汇集、成本计算指标和计算方法与大田作物相同。对于小量的和次要的露天栽培蔬菜，可合并计算其生产成本。按照蔬菜类别设置明细账，分类归集生产费用，采用计划成本比率法分别计算各种蔬菜的总成本，进而计算单位产量成本。计划成本分配率=该类蔬菜的实际成本÷该类蔬菜的计划成本某类蔬菜的实际成本=该类蔬菜的计划成本×计划成本分配率（二）蔬菜生产成本的计算

2.保护地栽培蔬菜的生产成本计算。是指利用温床和温室进行蔬菜栽培。保护地栽培蔬菜的生产总成本，包括直接计入蔬菜生产成本的费用，需要分配的温床和温室费用以及其他间接费用。一是直接计入蔬菜生产成本的费用，是指耗用的种子、肥料、农药、生产工人的工资及福利费等；二是温床、温室的费用，是指温床、温室的发热材料费、燃料费、供水费、管理温床和温室的工人工资及福利费、温床和温室的折旧费、修理费等；三是其他间接费用，是指保护地栽培蔬菜应负担的制造费用等。某种蔬菜应分配的温床（温室）费用=温床（温室）费用总额÷｛实际使用的格日（平方米日）总数×该种蔬菜占用的格日（平方米日）数｝（三）特种园艺栽培成本计算

应按种植栽培方式、生产管理和生产规模确定核算方法。灵芝、花卉的生产、管理、销售不同于其他行业，有其特殊性。目前灵芝、花卉成本核算的会计账务处理的差异较大，如何准确、合理、便捷地对灵芝、花卉成本进行核算，为管理者提供及时、准确、真实的会计信息，以适应当前市场经济发展的需要，是提高灵芝、花卉业务经济效益的新课题。应结合灵芝、花卉业农产品形态的不确定性、鲜活性、数量变化性，在调查研究的基础上综合分析，确定品种、分类、分级、动态成本核算的方法，小型木本花卉可以视同草本花卉。

小规模种植灵芝、花卉，生产成本可以按“单株”、“单盆”管理核算；大面积种植灵芝、花卉，生产成本可以仿照“保护地栽培蔬菜的生产成本核算”的方法，计算农产品单位产量（千克）成本。（四）种植业生产成本计算的特殊问题

多年生作物生产成本计算。是指人参、剑麻等作物，特点是生长期长，可一次收获和多次收获。

一次收获的多年生作物如人参等，应按生长期内各年累计的生产费用计算成本，其成本计算方法可采用分批法或品种法，生产期内各年累计的生产费用即为其总成本。总成本扣除副农产品价值，除以主农产品产量，即为主农产品单位成本。

多次收获的多年生作物如剑麻等，在未提供农产品以前的累计费用，按规定比例，摊入投产后各年产出农产品的成本。六、种植业成本计算需要设置的会计科目

（一）“农业生产成本”总分类科目。在“农业生产成本”总分类科目下，分别“种植业成本”、“机械作业费”、“辅助生产成本”、“制造费用”设置二级明细科目，进行明细核算。在“种植业成本”二级科目下再设置“小麦、玉米等”三级明细科目（如“农业生产成本—种植业成本—小麦”），并按成本计算对象设置明细账户。成本明细账采用多栏式，按照成本项目或费用项目设置专栏。发生或通过分配转来各项费用时，记入“农业生产成本—种植业生产成本—小麦”等所属有关明细账户的借方。

1.“农业生产成本—种植业生产成本—小麦等”科目。核算生产某农产品过程中发生的各种耗费，分别直接材料、直接人工、机械作业费、其他直接费、制造费用成本项目开设相应栏目进行明细核算，帐页格式为多栏式。

2.“农业生产成本——机械作业费”明细科目。核算生产过程中进行耕耙、播种、施肥、中耕除草、喷药、收割等机械作业所发生的费用支出。核算不能够区分应由哪种农产品负担的机械作业费，对于能够区分应由哪种农产品负担的机械作业费，发生时直接计入该种农产品的生产成本，不通过该明细科目核算。该明细科目分别人工费、燃料费、材料费、修理费，折旧费等费用项目开设相应栏目进行明细核算，帐页格式为多栏式。

3.“农业生产成本——制造费用”明细科目。核算应摊销、分配计入各农产品的间接生产费用。分别人工费、照明费、修理费，折旧费等费用项目开设相应栏目进行明细核算，帐页格式为多栏式。（二）“生产成本——辅助生产成本”明细科目。

核算为种植业生产服务的辅助生产车间，在提供自制工具、备件、供电、供水、修理等过程中发生的费用。分别人工费、零件费、材料费，折旧费等费用项目开设相应栏目进行明细核算，帐页格式为多栏式。以上费用发生时先在“生产成本——辅助生产成本”明细账户进行归集，然后直接计入或分配计入“农业生产成本”、“管理费用”、“制造费用”、“在建工程”等账户。（三）“农产品”科目本科目核算企业从事农业活动所收获的农产品和家庭农场上交的农产品的实际成本，包括种植业产品、畜牧养殖业产品、水产品和林产品。企业应按农产品的类别、品种和保管地点设置明细账，进行明细分类核算。本科目期末借方余额，反映企业库存农产品的实际成本。（四）“存货跌价准备—农产品跌价准备”

存货跌价准备”科目下设置“农产品跌价准备”二级科目，核算企业提取的农产品跌价准备。企业应至少于每年年度终了对农产品进行检查，如果由于农产品毁损、陈旧过时或销售价格低于成本等原因，使农产品成本高于可变现净值的，应按可变现净值低于成本的部分，计提农产品跌价准备。消耗性生物资产计提的资产跌价准备一经计提，不得转回。通常情况下，在未遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭时，消耗性生物资产不计提跌价准备，按成本计量。七、账务处理（一）直接费用处理（二）辅助生产成本的账务处理（三）间接费用的处理（四）入库、销售及自留（四）损失

第六节

林业生产成本核算一、林业生产成本核算概述二、设置的账户一、林业生产成本核算概述（一）成本核算对象林木生产包括种子、苗木、木材生产等，其主要产品有种子、苗木、原木、原竹、水果、干果、干胶（或浓缩胶乳）、茶叶、竹笋等。林木按生产阶段一般可分为种苗、造林抚育、采割三个阶段，不同阶段的林木也应分别核算其成本。

1.种苗成本核算对象：种子应按树种分别归集费用，核算种子成本；育苗阶段应按树种、育苗方式、播种年份分别归集费用，核算育苗成本。

2.造林抚育成本核算对象：根据企业管理的需要，消耗性林木资产和公益林可按照小班、树种等归集费用，核算造林抚育成本。

3.木材生产成本核算对象：根据企业管理的需要,按木材采伐运输方式、品种、批别及其生产过程等归集费用，核算木材生产成本。

4.其他林产品成本核算对象：根据企业管理的需要,按照收获的品种、批别、生产过程等归集费用，核算收获品的成本。（二）成本费用核算原则和成本计算期

1.林木资产成本费用核算原则。在生物资产准则指导下，根据林业企业营林生产经营特点和林木资产生产经营目的，按照制造成本法原理、重要性会计信息质量要求和历史成本原则，设置一套营林成本费用科目，全面反映营林成本费用支出。

2.各阶段林木及林产品的生产成本计算：育苗阶段算至出圃时；造林抚育阶段，消耗性林木资产和公益林算至郁闭成林时。生产性林木资产达到预定生产经营目的时；采割阶段，林木采伐算至原木产品，橡胶算至干胶或浓缩胶乳，茶算至各种毛茶，其他收获活动算至其他林产品入库。

（三）成本项目林业生产成本项目可按照种植业生产成本项目设置,如直接材料、直接人工、其他直接费和制造费用等，也可根据管理需要自行设置。

（四）成本计算参考公式某树种苗木单位面积培育成本＝该树种生产费用/该树种苗木面积（公顷）某树种出圃苗木单株成本＝该树种出圃苗木总成本/该树种苗木产量（株）

经济林木的培育成本＝成熟前经济林木造林抚育成本＋成熟前经济林木管护费用

消耗性林木资产的培育成本＝郁闭成林前消耗性林木资产造林抚育成本＋郁闭成林前消耗性林木资产管护费用

消耗性林木资产的木材生产成本＝采伐的消耗性林木资产账面价值＋木材采运成本

二、设置的账户（一）“消耗性林木资产”账户（二）“消耗性林木资产跌价准备”账户（三）“公益林”账户（四）“公益林基金”账户（五）“生产性生物资产”账户（六）“生产性生物资产累计折旧”账户（七）“成熟生产性生物资产减值准备”账户（八）“生物性在建工程”账户（九）“生物性在建工程减值准备”账户（十）“农业生产成本”账户

三、账务处理（一）郁闭成林前消耗性林木资产、公益林耗用的直接材料等

郁闭成林前消耗性林木资产、公益林以及其他农业活动耗用的直接材料、直接人工和其他直接费，直接计入“农业生产成本-林业成本”账户，借记“农业生产成本—林业成本”，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”、“银行存款”等账户。借：农业生产成本—林业成本贷：原材料等

（二）消耗性林木资产、公益林郁闭成林

消耗性林木资产、公益林郁闭成林时，按其账面余额，借记“消耗性林木资产”、“公益林”账户，贷记“农业生产成本—林业成本”账户。

借：消耗性林木资产/公益林

贷：农业生产成本—林业成本对于公益林，同时：

借：专项应付款资本公积

贷：公益林基金

（三）发生的管护费用

1.苗木生产阶段发生的管护费用等间接费。借记“农业生产成本—制造费用”账户，贷记“银行存款”、“原材料”等账户。借：农业生产成本—制造费用

贷：银行存款等期末，分配制造费用时：借：农业生产成本—林业成本—××苗木

贷：农业生产成本—制造费用

（三）发生的管护费用

2.郁闭成林前消耗性林木资产、公益性林木资产和未成熟生产性林木资产发生的间接管护费。借记“农业生产成本—营林费用”账户，贷记“银行存款”、“原材料”等账户。借：农业生产成本—营林费用

贷：银行存款等期末，分配营林费用时：借：农业生产成本—林业成本—杉林等/生物性在建工程—核桃林等

贷：农业生产成本—营林费用

（三）发生的管护费用

3.郁闭成林后的消耗性林木资产、公益林发生的管护费用，借记“销售费用”账户，贷记“银行存款”、“现金”、“原材料”等账户。期末，对于郁闭成林后的公益林：借记“专项应付款”账户，贷记“销售费用”账户。借：销售费用

贷：银行存款等期末，对于郁闭成林后的公益林：借：专项应付款

贷：销售费用

（四）郁闭成林后公益林转为成熟生产性生物资产、消耗性林木资产

郁闭成林后的公益林转为成熟生产性生物资产时，按其账面余额，借记“生产性生物资产”（“消耗性林木资产”）账户，贷记“公益林”账户。同时，借记“公益林基金”账户，贷记“资本公积”账户。借：生产性生物资产（消耗性林木资产）

贷：公益林

同时：借：公益林基金

贷：资本公积

（五）消耗性林木资产转为生产性生物资产

郁闭成林后的消耗性林木资产明确其生产性特点，转为成熟生产性生物资产时，按其账面价值，借记“生产性生物资产”账户，按已计提的消耗性林木资产跌价准备，借记“消耗性林木资产跌价准备”账户；按其账面余额，贷记“消耗性林木资产”。借：生产性生物资产消耗性林木资产跌价准备

贷：消耗性林木资产

（六）林木采伐

消耗性林木资产采伐时，按其账面价值，借记“农业生产成本—林业成本”账户，按已计提的消耗性林木资产跌价准备，借记“消耗性林木资产跌价准备”账户，按其账面余额，贷记“消耗性林木资产”账户。借：农业生产成本—林业成本

消耗性林木资产跌价准备

贷：消耗性林木资产

（七）成熟生产性生物资产折旧、减值准备及公益林毁损

1.经济林木、农田防护林、剑麻等成熟生产性生物资产按月计提的折旧，借记“农业生产成本—林业成本”等账户，贷记“成熟生产性生物资产折旧”账户。

借：农业生产成本—林业成本

贷：成熟生产性生物资产折旧

2.企业计提生物性在建工程减值准备时，贷记“生物性在建工程减值准备”账户。

借：资产减值损失

贷：生物性在建工程减值准备

（七）成熟生产性生物资产折旧、减值准备及公益林毁损

3.企业计提成熟生产性生物资产减值准备时，借记“资产减值损失”，贷记“成熟生产性生物资产减值准备”账户。

借：资产减值损失

贷：成熟生产性生物资产减值准备

（七）成熟生产性生物资产折旧、减值准备及公益林毁损期末，企业根据实际情况计算出消耗性林木资产的可变现净值低于其成本的，按可变现净值低于成本的差额，计提的消耗性林木资产跌价准备，贷记“消耗性林木资产跌价准备”账户。

借：资产减值准备

贷：消耗性林木资产跌价准备

因毁损等原因减少公益林时，经主管部门批准，借记“公益林基金”账户，贷记“公益林”账户。

借：公益林基金

贷：公益林

（八）成熟生产性生物资产的购入及生物性在建工程转入

购入的成熟生产性生物资产，按购买价格、运输费、保险费以及其他可直接归属于购买成熟生产性生物资产的相关税费，借记“生产性生物资产”账户，贷记“银行存款”等账户。

借：生产性生物资产

贷：银行存款等

（八）成熟生产性生物资产的购入及生物性在建工程转入自行营造的具有生产性特点的林木资产生物性在建工程达到预定生产经营目的时转入成熟生产性生物资产，按转入时的账面价值，借记“生产性生物资产”账户，按已计提的减值准备，借记“生物性在建工程减值准备”账户；按账面余额，贷记“生物性在建工程”账户。

借：生产性生物资产

生物性在建工程减值准备

贷：生物性在建工程

（九）生物性在建工程

自行营造的生物性在建工程，按发生的实际成本，借记“生物性在建工程—╳╳”账户，贷记“现金”、“银行存款”、“原材料”、“应付工资”等账户。

借：生物性在建工程—╳╳

贷：银行存款等

（九）生物性在建工程

由于遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭等原因造成的生物性在建工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔款后的净损失，报经批准后计入继续营造的生物性在建工程成本，借记“生物性在建工程—其他支出”，贷记“生物性在建工程—╳╳”账户；

借：生物性在建工程—其他支出

贷：生物性在建工程—╳╳

（九）生物性在建工程

如为非正常原因造成的生物性在建工程报废或毁损，或生物性在建工程全部报废或毁损，应将其净损失直接计入当期营业外支出，借记“营业外支出—非常损失”，贷记“生物性在建工程—╳╳”账户。

借：营业外支出—非常损失

贷：生物性在建工程—╳╳

四、种子生产成本核算

（一）林木种子生产成本核算概述

林木种子是育苗造林的物质基础。林木种子生产成本是指生产一定种类与数量的林木种子从原果采集、收购到加工为种子过程的生产费用，除了采集、收购与加工费以外，还包括应负担的林木良种基地培育成本、采集期间的管理、管护费等。

【例12-10】如某林业局种子站（相当于一个制造车间）2015年10月业务如下：

1.种子采集费。在种子林采集杉木原果10000千克至晾晒场，支付采集工资12000元，耗用材料2400元。

2.种子加工费。杉木原果经干燥、脱壳、精选包装，生产种子8000千克，已经验收入库，支付工资16000元，耗用材料2000元，以银行存款支付委托生产费3000元。

3.该批种子应承担的林木培育成本和管护成本。成熟生产性生物资产账面价值200000元，按照预计采收10年计提折旧。当年发生的种子林管护费4000元，以银行存款支付。

4.同时，该种子站收购红松种子3000千克，支付收购款80000元，收购杉木种子1000千克，支付30000元。

5.分摊间接费用。该种子站发生的各项生产性管理费用（制造费用）18000元，以直接人工成本为分配标准，假设杉木原果采集、加工及红松原果加工负担的制造费用分别为6000、8000、4000元。

第一步，归集生产费用。登记“种子生产成本明细账”。1.杉木原果采集支出，会计分录借：农业生产成本—林业成本—杉木原果采集14400

贷：应付职工薪酬

12000

原材料

24002.杉木原果加工支出，会计分录借：农业生产成本—林业成本—杉木原果加工21000

贷：应付职工薪酬

6000

原材料

2000

银行存款

3000

3.计提折旧，支付管护费，会计分录当年应计提的折旧=200000÷10×1=20000元借：农业生产成本—林业成本—杉木原果采集24000

贷：生产性生物资产折旧

20000

银行存款

40004.支付收购种子款，会计分录借：农业生产成本—林业成本—杉木原果加工30000农业生产成本—林业成本—红松原果加工80000

贷：银行存款

110000

第二步，分配制造费用5.分配该种子站发生的各项管理费用（制造费用）借：农业生产成本—林业成本—杉木原果采集6000

农业生产成本—林业成本—杉木原果加工8000农业生产成本—林业成本—红松原果加工

4000

贷：农业生产成本—制造费用

18000

第三步，编制“种子成本计算单”，计算完工入库种子成本。借：农产品—林业成本—杉木种子102600—红松种子

84000

贷：农业生产成本—林业成本—杉木原果采集43600

—杉木原果加工59000

—红松种子加工84000五、苗木生产成本核算

（一）苗木生产成本核算对象与内容

苗木生产成本核算以育苗方式（大田、温室、容器、苗床、换床、与育大苗等）区分树种为成本核算对象。苗木生产成本是指从整地坐床起至苗木出圃止的累计生产费用。

出圃苗木的选苗、查数、打小捆、临时假植的费用计入苗木成本。捆包、运输的费用由用苗单位负责。越冬窖藏、假植的苗木仍在原树种的“农业生产成本—林业成本—苗木”账户反映，视同在床苗木，不计入完工产品成本。所发生的入窖、运沙、出入土和临时假植的成本费用仍计入原树种成本。第二年苗木出窖、出圃时，再计算和结转完工产品成本。

（二）苗木生产成本的核算方法

一年生苗木，按照树种、育苗方式归集的年度总费用，即是该苗木的总成本。其单位成本计算公式如下：

某树种苗木单位面积培育成本＝该树种生产费用/该树种苗木面积（元/公顷）

某树种出圃苗木千株成本＝该树种出圃苗木总成本/该树种苗木产量（元/千株）

（二）苗木生产成本的核算方法

多年生苗木，采用近年来累计平均法计算育苗累计总成本和单位成本。生产费用在各育苗方式间分配时用约当产量法。其计算公式如下：

某树种起用种苗千株成本=该树种育苗总费用÷（该树种起用种苗产量+在床种苗约当产量）（元/千株）

某树种起用种苗的总成本=该树种起用种苗数量×该树种起用种苗千株成本（元）

在床种苗约当产量=在床种苗数量×约当比例（千株）约当比例=在床苗木实际培育年限/起用苗木培育年限

（三）苗木生产成本的核算苗木生产成本项目主要包括直接材料费、直接人工费、其他直接费用和制造费用。其成本核算内容如下：

1.苗木生产阶段的核算

在苗木生产阶段，设置“农业生产成本—林业成本—╳╳苗木”账户总括核算苗木累计生产成本，在此账户下按树种、育苗方式（大田、温室、容器、苗床、换床、育大苗等）、播种年份分别归集费用，核算不同苗木的生产成本。设置与“制造费用”类似的“农业生产成本—制造费用”账户归集核算苗木生产阶段发生的有待分摊的间接费用。会计期末，将“农业生产成本—制造费用”按照一定标准分摊记入各种苗木的“农业生产成本—林业成本—╳╳苗木”账户。

2.苗木起苗出圃阶段的核算

苗木起苗出圃时，根据“苗木生产成本明细账”的成本费用以及产量等资料，编制“苗木成本计算单”，先计算出圃苗木的生产成本，然后将其从“农业生产成本—林业成本―XX苗木”账户

结转到“农产品—XX苗木”账户。

（三）苗木生产成本的核算【例12-11】某林场以大田生产的方式培育杉木苗，该林场本年出圃3年生杉木苗921株，年末在床杉木苗2年生1260株，1年生1449株。该场改用培育年限系数法，计算在床苗木的约当产量。杉木苗木生产费用的直接材料费，按实际产量比例在出圃苗木与在床苗木之间进行分配，其他费用按约当产量比例分配。说明多年生苗木生产费用，在当月出圃苗、在床苗之间分配。计算在床苗木的约当产量：1年生在床苗木的约当产量=

1449*1/3

=

483（千株）2年生在床苗木的约当产量=

1260*2/3

=

840（千株）1~2年生在床苗木的自然产量合计=

1449+1260

=

2709（千株）1~2年生在床苗木的约当产量合计=

483+840

=

1323（千株）

3.苗木起苗出圃移植或出售阶段的核算

苗木起苗出圃移植或出售阶段核算是指在苗木起苗出圃移植或出售时，将苗木成本从“农业生产成本—林业成本—╳╳苗木”账户转入“消耗性林木资产—╳╳苗木”账户。用于消耗性林木资产或公益林造林抚育目的移植的苗木，将苗木成本从“消耗性林木资产—╳╳苗木”账户转入“农业生产成本—林业成本—╳╳林（造林、抚育）”账户；用于生产性林木资产造林抚育目的移植的苗木，将苗木成本从“消耗性林木资产—╳╳苗木”账户转入“生物性在建工程”账户；用于出售的苗木，将苗木成本从“消耗性林木资产—╳╳苗木”账户转入“营业成本—╳╳苗木”账户。

六、营林生产成本核算

（一）核算概述

1.营林生产成本

营林生产成本是指为当年造林、抚育、次生低产林改造、营林设施、森林看护及调查设计等各项营林生产作业所耗费的生产费用，包括直接材料、直接人工、其他直接费用和制造费用等。即为郁闭成林前消耗性林木资产和公益林木资产发生的造林抚育费和森林管护费。根据规定，营林成本按制造成本法核算，不包括厂部管理费用、销售费用及财务费用。它是进行林木资产价值量核算的基础。

（一）核算概述

2.营林生产成本核算对象和内容

林木按不同用途分为：用材林、经济林、竹林、薪炭林、特种用途林、防护林等六类，并进一步以营林生产造林、抚育生产的作业项目以及林木看护的管理项目为对象，分别核算各作业项目作业成本和各管护项目的年度费用。营林生产成本核算的具体内容，区分为造抚作业成本和森林管护费用两类。

（一）核算概述

造抚作业成本分设林种（用材林、