税务管理（第二版）课件：消费税稽查与管理

消费税稽查与管理

本章要点1.消费税税目、税率的检查,特别是烟酒产品税目、税率的检查2.消费税纳税环节和纳税义务发生时间的检查3.生产销售环节、自产自用环节、委托加工环节、进口环节和零售环节对消费税计税依据和应纳税额的检查CONTENTSCONTENTS6.1纳税人的稽查6.2税目、税率的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查4在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口《消费税暂行条例》规定的消费品的单位和个人,以及国务院确定的销售《消费税暂行条例》规定的消费品的其他单位和个人,为消费税的纳税人。此外,对消费税的纳税义务人有一些特殊规定。对委托加工的应税消费品,除受托方为个人外,由受托方在向委托方交货时代收代缴税款;对进口的应税消费品,以进口人或其代理人为纳税人;自1995年1月1日起,金银首饰消费税由生产销售环节征收改为零售环节征收,即在我国境内从事金银首饰零售业务的单位和个人,为金银首饰消费税的纳税义务人。6.1.1政策依据6.1纳税人的稽查5(1)从事应税消费品生产经营的纳税人未办理税务登记、税种登记手续,或虽办理登记却未申报纳税。(2)受托加工应税消费品未按规定履行代收代缴义务。

6.1.2常见涉税问题6.1纳税人的稽查6(1)界定纳税人的身份,检查纳税人是否属漏征漏管户。(2)对照现行政策,查看稽查对象有无法定代收代缴义务;对于有法定扣缴义务的,则应让其提供扣缴义务登记手续,以界定其身份。(3)检查有无履行扣缴义务。查阅委托加工合同,结合受托加工账目,核实在境内受托加工应税消费品(不包括金银首饰)的单位和个人(受托方为个人的除外)在交货时是否按照规定代收代缴了消费税。

6.1.3稽查方法6.1纳税人的稽查76.2.1政策依据6.2税目、税率的稽查税目税率一、烟

1.卷烟(1)甲类卷烟(2)乙类卷烟(3)批发环节2.雪茄烟3.烟丝

56%加0.003元/支(生产环节)36%加0.003元/支(生产环节)5%36%30%二、酒及酒精1.白酒2.黄酒3.啤酒(1)甲类啤酒(2)乙类啤酒4.其他酒5.酒精20%加0.5元/500克(或者500毫升)240元/吨

250元/吨220元/吨10%5%三、化妆品30%四、贵重首饰及珠宝玉石1.金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品2.其他贵重首饰和珠宝玉石

5%10%五、鞭炮、焰火15%六、成品油1.汽油2.柴油3.航空煤油4.石脑油5.溶剂油6.润滑油7.燃料油1.52元/升1.20元/升1.20元/升(暂缓征收)1.52元/升1.52元/升1.52元/升1.20元/升七、摩托车1.气缸容量(排气量,下同)在250毫升(含250毫升)以下的2.气缸容量在250毫升以上的

3%

10%6.2.1政策依据6.2税目、税率的稽查八、小汽车1.乘用车(1)气缸容量(排气量,下同)在1.0升(含1.0升)以下的(2)气缸容量在1.0升以上至1.5升(含1.5升)的(3)气缸容量在1.5升以上至2.0升(含2.0升)的(4)气缸容量在2.0升以上至2.5升(含2.5升)的

1%

3%5%9%(5)气缸容量在2.5升以上至3.0升(含3.0升)的(6)气缸容量在3.0升以上至4.0升(含4.0升)的(7)气缸容量在4.0升以上的2.中轻型商用客车12%25%40%5%九、高尔夫球及球具10%十、高档手表20%十一、游艇10%十二、木制一次性筷子5%十三、实木地板5%十四、电池4%十五、涂料4%91.常见涉税问题兼营应税消费品和非应税消费品,如化妆品和护肤护发品、高档手表和普通手表等,采取混淆产品性能、类别、名称,隐瞒、虚报销售价格等手段,故意混淆应税与非应税的界限。兼营不同税率应税消费品从低适用税率。将适用不同税率的应税消费品组成成套产品销售时,从低适用税率。将应税消费品作为非应税消费品申报。如从事金银首饰零售业务的单位和个人将金基、银基合金首饰作为镀金、镀银首饰申报,逃避缴纳消费税。

6.2.2一般税目税率的稽查6.2税目、税率的稽查102.稽查方法参照《消费税暂行条例》中税目的具体说明,检查应税消费品和非应税消费品的划分是否正确。对照“主营业务收入”、“应交税费———应交消费税”明细账,检查是否兼营税率不同的应税消费品,不同税率的应税消费品是否分别核算,其适用的税率是否正确,未分别核算的是否从高适用税率。检查“库存商品”、“自制半成品”、“原材料”、“委托加工物资”、“包装物”等账户,如发现有将适用不同税率的应税消费品组成成套消费品销售时,查看其是否从高适用税率。检查有无错报、漏报应税消费品。稽查人员可利用掌握的信息(可通过调查、举报、传媒、广告等途径取得)和征管数据,查看企业已开具的发票上注明的购货单位及销售价格,或稽查“产成品”及“产品销售收入”等账户,必要时,查看企业成品仓库的原始入库、出库记录,也可以前往购货方进行调查,查看购货方的“库存商品”账户及原始入库记录。

6.2.2一般税目税率的稽查6.2税目、税率的稽查11【例题6—1】某化妆品厂为增值税一般纳税人,生产化妆品和护肤护发品,2015年6月,该厂发生以下经济业务:将化妆品和护肤护发品组成套装礼品盒一起销售,本月共销售1000套,取得不含增值税销售额500000元。其中化妆品销售额300000元,护肤护发品销售额200000元,并分别核算。该厂只按化妆品的销售额计算消费税。设一非独立核算的门市部,销售本厂生产的口红2000支、洗发水1000瓶,取得价税合计收入117000元,无法划分两种商品的收入金额。该厂以无法合理估计口红的销售额为由,未计算缴纳消费税。请根据上述资料分析该厂当月应纳消费税额的计算是否正确。

6.2.2一般税目税率的稽查6.2税目、税率的稽查12解析:纳税人将消费税应税产品和非应税产品组成成套消费品销售,不论是否分别核算,套装全部销售额都要从高适用税率。因此,该厂应按成套礼品盒的全部销售额计算消费税。应纳消费税额=500000×30%=150000(元)纳税人兼营应税消费品和非应税消费品,未分别核算的,全部销售额都要作为计税依据计征消费税,不得以无法合理区分为由不计算缴纳消费税。应纳消费税额=117000÷(1+17%)×30%=30000(元)

6.2.2一般税目税率的稽查6.2税目、税率的稽查13

1.常见涉税问题混淆卷烟的品种、牌号、价格,从低适用36%的税率。自产自用、委托加工、进口的卷烟,从低适用税率。在卷烟批发环节加征一道从价税所产生的涉税问题。

6.2.3卷烟产品的稽查6.2税目、税率的稽查142.稽查方法了解纳税人生产经营的基本情况,掌握其生产销售卷烟的品种、牌号和价格,检查其适用的税目税率是否正确。检查“原材料”、“库存商品”、“委托加工物资”、“主营业务收入”等账户,看其是否有自产自用、委托加工、进口的卷烟,并与“应交税费———应交增值税”明细账进行核对,看自产自用、委托加工的卷烟是否按同牌号卷烟计税,没有同牌号卷烟的,是否适用了56%的比例税率;对进口的卷烟,要根据公式计算每标准条进口卷烟适用的比例税率是否正确。对于在境内从事卷烟批发业务的单位和个人,批发销售的所有牌号规格的卷烟,按其销售额(不含增值税)征收11%加0.005元/支的消费税。检查这类纳税人时,要查看纳税人将卷烟批发给纳税人以外的单位和个人时是否纳税或是否将卷烟销售额与其他商品销售额分开核算,未分开核算的,要一并缴纳消费税。

6.2.3卷烟产品的稽查6.2税目、税率的稽查151.常见涉税问题从低适用税目税率。故意压低啤酒的出厂价格,从低确定单位税额。

6.2.4酒类产品的稽查6.2税目、税率的稽查162.稽查方法了解纳税人的生产工艺、生产流程,掌握其生产销售酒的品种,准确划分征税对象、适用税目税率。检查“原材料”、“库存商品”、“委托加工物资”等账户及相关单据,核实酒的种类及适用税率是否正确。故意压低啤酒出厂价格的检查。检查“主营业务收入”、“应交税费———应交消费税”明细账,核对销售发票、销售单据等原始凭据,看其生产销售的啤酒是否按《国家税务总局关于啤酒计征消费税有关问题的批复》(国税函[2002]166号)规定的销售价格,确定其适用的单位税额。【小思考】在哪些情况下需要从高适用消费税税率?

6.2.4酒类产品的稽查6.2税目、税率的稽查171.生产外销环节的消费税稽查(1)政策依据。应税消费品的消费税除了金银首饰在零售环节征收和卷烟在批发环节加征以外,其余都在生产环节征税,委托加工应税消费品也同样属于生产制造环节。(2)常见涉税问题。在境内生产销售应税消费品(不包括金银首饰),未申报纳税;不符合税法中委托加工业务范围的受托加工,未按销售自制应税消费品缴纳消费税。

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查18(3)稽查方法。检查纳税人的经营范围,看其是否有上述应税消费品的应税行为;检查“库存商品”、“生产成本”、“委托加工物资”等账户,看其是否有属于应税消费品的货物;审查购销合同,了解购销双方有关货物流、资金流以及收款依据的约定,检查存货明细账、仓库实物账、货币资金类账户明细账、往来款项明细账、银行对账单以及相关发运货物单据,并与销售发票、收入明细账、“应交税费———应交消费税”明细账进行比对,核查是否已发生纳税义务而未及时申报缴纳消费税;检查那些不生产最终应税消费品的生产企业、商业企业、服务企业时,重点看其生产经营过程是否有自产自制应税消费品又连续用于生产经营的行为。

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查19【例题6—2】王某是一家餐馆的老板,主要经营饮食业,兼卖自酿的啤酒,由于王某销售的啤酒是现酿现卖,新鲜爽口,故生意非常红火。近日,该市国税局稽查人员到该餐馆进行纳税稽查时,要求对其自酿的啤酒征收消费税。餐馆属于饮食业,已申报缴纳了增值税,是否还要缴纳消费税?解析:对饮食业、商业、娱乐业利用啤酒生产设备生产的啤酒,应当征收消费税。

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查202.自产自用环节的消费税稽查(1)政策依据。纳税人自产自用的应税消费品,用于连续生产应税消费品的,不纳税;凡用于其他方面的,于移送使用时纳税,用于其他方面的是指纳税人用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务,以及用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面。

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查21(2)常见涉税问题。将自产应税消费品(不包括金银首饰)用于连续生产应税消费品以外用途的,未按规定视同销售,计算缴纳消费税,如直接冲减生产成本,增加辅助生产成本或其他业务支出,或者根本不作账务处理,直接列入商品损耗;生产、批发、零售单位用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面的金银首饰,未按视同销售在移送使用时申报纳税。

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查22(3)稽查方法。检查“自制半成品”、“产成品”明细账的贷方发生额及对应关系,如果对应账户为“在建工程”、“应付福利费”、“长期投资”、“营业外支出”、“销售费用”、“管理费用”等账户,而未同时贷记“应交税费———应交消费税”等账户的账务处理,说明企业将应税消费品用于其他方面时未缴消费税。

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查23【例题6—3】参见【导入案例】将自产应税消费品(不包括金银首饰)用于连续生产应税消费品以外用途的,如用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面,应于移送使用时按同类消费品的销售价格计算纳税。该摩托车厂少缴消费税=6000×(2+10)×10%=7200(元)

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查243.委托加工应税消费品的稽查(1)政策依据。委托加工应税消费品是指由委托方提供原材料和主要材料,受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工应税消费品。对委托加工的应税消费品的应纳消费税,由受托方(受托方为个人的除外)在向委托方交货时代收代缴消费税。纳税人委托个人加工应税消费品的,一律由委托方收回后在委托方所在地缴纳消费税。委托方将收回的应税消费品,以不高于受托方的计税价格出售的,为直接出售,不再缴纳消费税;委托方以高于受托方的计税价格出售的,不属于直接出售,需按照规定申报缴纳消费税,在计税时准予扣除受托方已代收代缴的消费税。委托方收回后若用于连续生产应税消费品的,已纳的消费税款准予按规定抵扣。

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查25(2)常见涉税问题。委托加工应税消费品(不包括金银首饰)的应纳消费税,受托方未按规定代收代缴,委托方也未主动申报纳税;委托个体经营者加工应税消费品(不包括金银首饰)的纳税人,未按规定申报纳税。隐匿或部分隐匿委托加工的应税消费品;委托方以委托加工的部分应税消费品抵偿加工费,少申报缴纳消费税。受托方为多揽业务,故意将加工的应税消费品记作非应税消费品,不履行代收代缴税款的义务,帮助委托方逃避纳税;委托方与受托方串通,采取货物收发、加工以及款项收付均不作账务处理,偷逃消费税。

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查26(3)稽查方法。①对受托方的稽查。首先,检查委托加工业务的真实性。下列情况不得视为委托加工业务:一是受托方提供原材料;二是受托方先将原材料卖给委托方,然后再接受加工;三是受托方以委托方名义购进原材料生产应税消费品。上述业务应按照销售自制应税消费品缴纳消费税。其次,稽查“产成品———代制品”和“产品销售收入———工业性劳务收入”明细账的贷方发生额、发生时间,并核对企业收取加工费时开具的发票存根联,查清委托方提货时间。再次,稽查“其他业务收入”和“营业外收入”明细账及应收应付款明细账,看有无将加工业务收入隐匿在其中,未申报纳税。最后,审查受托方收入明细账和双方的往来明细账、“应交税费———应交消费税”账户,核查是否在交货时代收代缴消费税。

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查27②对委托方的稽查。审查(或外调)其往来单位,看其有无委托加工应税消费品的业务;核实委托加工数量与其收回数量是否匹配;若收回委托加工应税消费品直接用于销售的,核实其销售数量与委托加工的收回数量是否匹配。核对仓库实物账、发(收)货发(收)料凭据及存货明细账,审查核对货币资金类账户明细账及银行对账单,核查是否存在双方串通,货物、资金账外循环偷逃消费税的情况。

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查28【例题6—4】2015年12月,市稽查局对某酒厂进行检查,发现11月20日36号记账凭证的会计分录为:借:库存商品———果酒

30000

应交税费———应交增值税(进项税额)1360贷:委托加工物资———A酒厂

22000

银行存款

9360所附原始凭证为支票存根,金额9360元;增值税专用发票一张,注明加工费8000元,税金1360元。经追查“委托加工物资”账户,为10月15日发出的水果干,委托A酒厂生产加工果酒10吨。A酒厂无同类产品生产销售。该批果酒收回后,有6吨已于12月份直接出售,取得不含税收入30000元。该酒厂应补缴多少消费税?

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查29【例题6—4】2015年12月,市稽查局对某酒厂进行检查,发现11月20日36号记账凭证的会计分录为:借:库存商品———果酒

30000

应交税费———应交增值税(进项税额)1360贷:委托加工物资———A酒厂

22000

银行存款

9360所附原始凭证为支票存根,金额9360元;增值税专用发票一张,注明加工费8000元,税金1360元。经追查“委托加工物资”账户,为10月15日发出的水果干,委托A酒厂生产加工果酒10吨。A酒厂无同类产品生产销售。该批果酒收回后,有6吨已于12月份直接出售,取得不含税收入30000元。该酒厂应补缴多少消费税?

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查30解析:委托加工的应税消费品,由受托方(受托方为个人的除外)在向委托方交货时代收代缴消费税。没有同类消费品销售价格的,按照组成计税价格计算纳税。组成计税价格=(22000+8000)÷(1-5%)=31579(元)受托方应代收代缴消费税=31579×10%=3157.9(元)售价高于组成计税价格,应补缴消费税=30000×10%-3157.9×6÷10=1105.26(元)因此,该酒厂共应补缴消费税=3157.9+1105.26=4263.16(元)

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查314.进口应税消费品的稽查(1)政策依据。进口应税消费品,由进口人或其代理人向报关地海关申报纳税,于报关进口时由海关代征进口环节的消费税。(2)常见涉税问题。一是进口应税消费品(不包括金银首饰)在报关进口时,未足额申报消费税;二是进口金银首饰(除个人携带、邮寄进境外),在零售环节未申报纳税或未足额申报纳税。

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查32(3)稽查方法。审查纳税人的经营范围,看其是否有进口应税消费品的应税行为;检查“库存商品”、“生产成本”、“委托加工物资”等账户,看其中是否有属于应税消费品的进口货物;对有进口应税消费品的,除金银首饰外,均应核查其进口环节的完税证明及其货款支付、往来情况。

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查33【例题6—5】税务稽查局在对某汽车销售公司进行稽查时发现,2016年5月,该公司进口10辆乘用车,消费税税率为9%,每辆车的关税完税价格为30万元,关税税率为80%;进口中轻型商用客车5辆,消费税税率为5%,每辆车的关税完税价格为25万元,关税税率为30%。在进口环节均未申报缴纳消费税,则该汽车销售公司应补缴多少消费税?

解析:进口乘用车应缴纳消费税=30×10×(1+80%)÷(1-9%)×9%=53.41(万元)进口中轻型商用客车应缴纳消费税=25×5×(1+30%)÷(1-5%)×5%=8.55(万元)2016年8月19日应补缴消费税=53.41+8.55=61.96(万元)

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查345.批发和零售环节消费税的稽查(1)政策依据。自2015年5月10日起,卷烟在批发环节征收11%的消费税和0.005元/支的从量税。自1995年1月1日起,金银首饰消费税由生产销售环节征收改为零售环节征收。改在零售环节征收消费税的金银首饰仅限于金基、银基合金首饰以及金、银和金基、银基合金的镶嵌首饰。(2)常见涉税问题。批发单位将批发业务混淆成零售业务;金银首饰与非金银首饰的划分不正确;从事金银首饰零售业务(包括受托代销)、为生产经营单位以外的单位和个人加工金银首饰未申报纳税;生产、进口的金银首饰,在零售环节未足额缴纳消费税。

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查35(3)稽查方法。检查卷烟经销商的营业范围是否注明“卷烟批发”字样,并与其实际经营活动对照;对经营单位兼营生产、加工、批发、零售业务进行检查时,应特别关注其生产、加工、批发业务是否与零售业务分别核算,凡是未分别核算销售额或者划分不清的,一律视同零售征收消费税。检查在零售环节征税的金银首饰与在工业生产环节征税的其他贵重首饰在征税范围的确定上是否准确,金银首饰与非金银首饰的划分是否正确;纳税人将金银首饰用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面是否缴纳消费税;为经营单位以外的单位和个人加工金银首饰(包括带料加工、翻新改制、以旧换新等业务,不包括修理、清洗业务)是否缴纳消费税;生产、进口的金银首饰,在零售环节是否足额缴纳消费税。

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查36(3)稽查方法。检查卷烟经销商的营业范围是否注明“卷烟批发”字样,并与其实际经营活动对照;对经营单位兼营生产、加工、批发、零售业务进行检查时,应特别关注其生产、加工、批发业务是否与零售业务分别核算,凡是未分别核算销售额或者划分不清的,一律视同零售征收消费税。检查在零售环节征税的金银首饰与在工业生产环节征税的其他贵重首饰在征税范围的确定上是否准确,金银首饰与非金银首饰的划分是否正确;纳税人将金银首饰用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面是否缴纳消费税;为经营单位以外的单位和个人加工金银首饰(包括带料加工、翻新改制、以旧换新等业务,不包括修理、清洗业务)是否缴纳消费税;生产、进口的金银首饰,在零售环节是否足额缴纳消费税。【例题6—6】P186

6.3.1纳税环节的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查371.政策依据纳税人采取赊销和分期收款结算方式的,为书面合同约定的收款日期的当天,书面合同没有约定收款日期或者无书面合同的,为发出应税消费品的当天;采取预收货款结算方式的,为发出应税消费品的当天;采取托收承付和委托银行收款方式的,为发出应税消费品并办妥托收手续的当天;采取其他结算方式的,为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。纳税人自产自用应税消费品的,为移送使用的当天。纳税人委托加工应税消费品的,为纳税人提货的当天。纳税人进口应税消费品的,为报关进口的当天。

6.3.2纳税义务发生时间的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查382.常见涉税问题未按规定的纳税义务发生时间申报缴纳消费税。3.稽查方法(1)生产外销的应税消费品。①采用直接收款结算方式。结合订货合同,如合同注明直接收款方式,将“主营业务收入”、“其他业务收入”等与货物出库单进行核对,查明当月应实现的收入是否全部入账,有无压票现象。通过对应收、应付、其他应收、其他应付等有关明细账进行清理,查看有无虚列户名的无主账户或转账异常的情况,凡核算内容不符合规定的、发生额挂账时间较长的,就存在隐匿收入的可能,必要时可到对方单位调查取证。

6.3.2纳税义务发生时间的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查39【例题6—7】2015年8月10日,某省国家税务局稽查局接到举报,反映A啤酒厂2014年共购进麦芽25万吨,以每吨麦芽可生产8吨啤酒计算与其实际经营情况不相符,存在虚假做账、隐瞒销售收入的偷税嫌疑。经检查,A啤酒厂2014年采取直接收款方式销售的啤酒未全部入账,其中,少列甲类啤酒2.5万吨,乙类啤酒1万吨。该啤酒厂应补缴消费税多少万元?(甲类啤酒税率为250元/吨,乙类啤酒税率为220元/吨。)解析:纳税人生产的应税消费品应于销售时纳税。该啤酒厂应补缴消费税=250×2.5+220×1=845(万元)

6.3.2纳税义务发生时间的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查40②采取赊销和分期收款结算方式。应检查“分期收款发出商品”明细账,并调阅一些老客户、信誉好的大户的赊销合同。根据赊销双方赊销合同的约定,确认其赊销行为是否成立,核实企业是否将不属于分期收款方式销售的商品划为赊销处理,滞后实现销售收入。对照赊销合同,检查备查对象是否按照约定的金额和时间实现销售。通过审核合同约定的收款时间,与相关收入、往来账户进行比对,核实到期应转而未转的应税销售额,确认是否存在滞后收入或不计收入的情况。

6.3.2纳税义务发生时间的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查41②采取赊销和分期收款结算方式。应检查“分期收款发出商品”明细账,并调阅一些老客户、信誉好的大户的赊销合同。根据赊销双方赊销合同的约定,确认其赊销行为是否成立,核实企业是否将不属于分期收款方式销售的商品划为赊销处理,滞后实现销售收入。对照赊销合同,检查备查对象是否按照约定的金额和时间实现销售。通过审核合同约定的收款时间,与相关收入、往来账户进行比对,核实到期应转而未转的应税销售额,确认是否存在滞后收入或不计收入的情况。【例题6—8】P188

6.3.2纳税义务发生时间的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查42②采取赊销和分期收款结算方式。应检查“分期收款发出商品”明细账,并调阅一些老客户、信誉好的大户的赊销合同。根据赊销双方赊销合同的约定,确认其赊销行为是否成立,核实企业是否将不属于分期收款方式销售的商品划为赊销处理,滞后实现销售收入。对照赊销合同,检查备查对象是否按照约定的金额和时间实现销售。通过审核合同约定的收款时间,与相关收入、往来账户进行比对,核实到期应转而未转的应税销售额,确认是否存在滞后收入或不计收入的情况。【例题6—8】P188

6.3.2纳税义务发生时间的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查43③采取预收货款结算方式。将“预收账款”账户(有的企业是在其他往来账户核算的)与“主营业务收入”等账户进行比对,检查其是否在发出应税消费品的当天确认销售额。审查存货明细账、仓库实物账、发货(出门)凭据、运输单据等,与收入明细账、“应交税费———应交消费税”明细账进行比对,核查发出应税消费品时是否及时申报缴纳消费税。

6.3.2纳税义务发生时间的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查44

【即学即用】

某公司与客户签订生产销售合同,按照预收货款的方式制造5台高档摩托车并于10月交付产品。4月,该公司收到预收款10万元,对已收到的该笔货款是否需要缴纳消费税?解析:采取预收货款结算方式的,纳税义务发生时间为发出应税消费品的当天。因此,该公司应于完成摩托车的建造、发出应税消费品时确认消费税纳税义务发生。

6.3.2纳税义务发生时间的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查45

④采取托收承付和委托银行收款方式。审查购销合同了解收款期限和相关约定,结合出库单(或销售清单),以季末或年末发出商品备查簿为依据,将一定时期内办理托收的相关凭据、银行对账单、银行结算凭证回单联及发票开具日期,与“主营业务收入”、“其他业务收入”、“应交税费———应交消费税”明细账进行比对,核查其是否存在不及时结转销售收入的问题。将“银行存款”、“应收票据”、“其他货币资金”等账户与“主营业务收入”等账户进行比对,检查其是否在发出应税消费品并办妥托收手续的当天确认销售额。

6.3.2纳税义务发生时间的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查46

⑤采取其他结算方式。检查中应将“现金”、“银行存款”、“其他货币资金”、“应收/应付账款”“其他应收/应付账款”账户与“主营业务收入”等账户进行比对,检查其是否在收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天确认销售额。以“库存商品”等存货类账户为中心,结合提货单、出库单、发票及记账凭证,检查会计分录的对应关系,对照收入类账户,看有无产品(商品)已发出、劳务已提供而未列销售的情况。

6.3.2纳税义务发生时间的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查47

(2)自产自用的应税消费品。

检查“原材料”、“自制半成品”、“库存商品”、“生产成本”(非应税消费品)、“固定资产”、“在建工程”、“管理费用”、“营业费用”、“营业外支出”、“其他业务支出”、“应付职工薪酬”等账户以及仓库实物账和相关发货(领料)凭据,看其是否在移送使用的当天确认销售额。

6.3.2纳税义务发生时间的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查48【例题6—9】税务稽查局在对某汽车生产企业进行稽查时发现,2016年2月,该公司管理部门领用3辆普通轿车作为交通工具,每辆不含增值税单价为20万元,成本为14万元,相应的消费税税率为5%。企业的账务处理如下:借:固定资产420000贷:库存商品420000请计算企业应补缴的消费税。解析:纳税人自产自用的应税消费品,应于移送使用时按同类消费品的销售价格计算纳税。

应补缴消费税=20×3×5%=3(万元)

6.3.2纳税义务发生时间的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查49(3)委托加工的应税消费品。检查“委托加工物资”、“原材料”、“自制半成品”等账户,看其是否在提货的当天确认应代扣代缴的消费税。(4)进口的应税消费品。检查“材料采购”、“原材料”、“包装物”、“库存商品”等账户以及完税凭证,看其是否将进口的应税消费品在报关进口的当天确认销售额。【小思考】消费税的纳税义务发生时间与增值税是否一致?有其特有的规定吗?

6.3.2纳税义务发生时间的稽查6.3纳税环节和纳税义务发生时间的稽查501.直接对外销售时应纳税额的稽查(1)从价定率计征方式。

在从价定率计算方法下,应纳消费税额等于销售额乘以适用税率。计算公式为:

应纳税额=应税消费品的销售额×比例税率销售额是指纳税人销售货物、提供应税劳务和应税行为向购买方收取的全部价款和价外费用。在进行纳税检查时,一定要严格核查纳税人是否将价外费用记入“其他业务收入”、“营业外收入”、“应收款项”、“应付款项”等往来账户,或将价外费用冲减“生产成本”、“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”等,减少计税依据。

6.4.1生产环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查51(2)从量定额计征方式。在从量定额计算方法下,应纳税额等于应税消费品的销售数量乘以单位税额。计算公式为:应纳税额=应税消费品的销售数量×定额税率检查应税消费品数量的确定是否正确,应将仓库“产品出库单”、“发货单”上的数量、“库存商品”明细账和销货发票上的数量以及“主营业务收入”明细账上的数量进行核对,看彼此之间是否符合。对于以升为单位销售黄酒、啤酒换算为吨的,以吨为单位销售汽油、柴油换算为升的,应根据国家统一规定的标准,检查纳税人的换算是否正确。

6.4.1生产环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查52(3)从价从量复合计征方式。现行消费税的征税范围中,只有卷烟、白酒采用复合计征办法。计算公式为:

应纳税额=应税销售数量×定额税率+应税销售额×比例税率对于卷烟,由于卷烟从价定率计税办法的计税依据为调拨价格或核定价格,所以要注意检查纳税人的计税价格,还要注意纳税人实际销售价格与计税价格之间的关系。实际销售价格高于计税价格和核定价格的卷烟,按实际销售价格征收消费税;实际销售价格低于计税价格和核定价格的卷烟,按计税价格或核定价格征收消费税。如果纳税人出售的是非标准条包装卷烟,要检查其是否换算成标准条包装卷烟的数量,依其实际销售收入计算确定换算成标准条包装后的实际销售价格,看其使用的税率是否正确。

6.4.1生产环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查53对于白酒,如果纳税人与关联企业之间存在业务关系,要检查它们之间的交易是否符合独立企业之间业务往来的作价原则。还要检查白酒生产企业向商业销售单位收取的“品牌使用费”是否作为白酒价款的一部分计算缴纳了税款。自2009年8月1日起,对白酒生产企业销售给销售单位的白酒,检查生产企业消费税计税价格是否低于销售单位对外销售价格(不含增值税,下同)的70%,若是,税务机关需按照规定核定消费税最低计税价格。【例题6—10】P191

6.4.1生产环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查542.自产自用时应纳税额的稽查纳税人将自产自用的应税消费品,除用于连续生产应税消费品外,凡用于其他方面的,于移送使用时纳税。检查时要了解纳税人的经营范围和生产工艺流程,根据“库存商品”明细账或“生产成本”明细账贷方及对应账户,核实领用用途和部门,判断是否属于连续生产,核实非连续生产应税产品领用数量及使用时间。对应当纳税的应税消费品,对照审查“应交税费———应交消费税”、“应付职工薪酬”等账户的明细账,检查其是否在移送环节缴纳了税款,是否按照自己生产的同类消费品的销售价格计算纳税。没有同类消费品销售价格的,检查其是否按照组成计税价格计算纳税,及其组成计税价格的计算是否正确。

6.4.1生产环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查55实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格计算公式:组成计税价格=(成本+利润)÷(1-比例税率)=[成本×(1+成本利润率)]÷(1-比例税率)实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式:组成计税价格=(成本+利润+自产自用数量×定额税率)÷(1-比例税率)=[成本×(1+成本利润率)+自产自用数量×定额税率]÷(1-比例税率)公式中的“成本”,是指应税消费品的产品生产成本。公式中的“利润”,是指根据应税消费品的全国平均成本利润率计算的利润。应税消费品的全国平均成本利润率由国家税务总局确定。

6.4.1生产环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查56【例题6—11】某化妆品生产公司为增值税一般纳税人,2016年6月共发出同一型号香水四批:6月2日,销售200瓶,不含税售价160元/瓶;6月10日,销售300瓶,不含税售价150元/瓶;该公司均以150元/瓶计算消费税。6月18日,该公司用1000瓶香水抵偿所欠甲公司债务,并认为该行为不需缴纳消费税;6月23日,该公司向拥有其30%股份的某商城销售100瓶香水,不含税售价100元/瓶,售价明显偏低。该公司当月应纳消费税的处理方法是否正确?为什么?(化妆品消费税税率为30%。)

6.4.1生产环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查57解析:纳税人用于换取生产资料、消费资料、投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品,应当以纳税人同类应税消费品的最高销售额作为计税依据计算消费税。纳税人自产自用的应税消费品,凡用于其他方面,应当纳税的,按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税。同类消费品的销售价格是指纳税人当月销售的同类消费品的销售价格,如果当月同类消费品各期销售价格高低不同,应按销售数量加权平均计算。但销售的应税消费品有下列情况之一的,不得列入加权平均计算:(1)销售价格明显偏低又无正当理由的;(2)无销售价格的。加权平均价格=(200×160+300×150)÷(200+300)=154(元)应纳消费税=(200×160+300×150+1000×160+100×154)×30%=75720(元)

6.4.1生产环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查583.外购应税消费品已纳税款扣除的稽查常见涉税问题包括:纳税人擅自扩大扣除范围;擅自扩大扣除税额,允许扣除的税额不包括企业购进但尚未领用的生产资料已纳消费税税款,也不包括增值税税款;虚假进货,扩大扣除项目金额。稽查时,首先,将可当期抵扣的已税原材料与材料的“进料单”、“出库单”进行核对,检查纳税人生产领用的原材料是否属于可以抵扣消费税的范围;其次,稽查“材料入库单”与“发出材料”的外购已税消费品的买价,并按照税法给定的公式,稽查纳税本期扣除的已纳税款是否正确,有无多抵扣的现象。

6.4.1生产环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查59【例题6—12】某税务稽查局在稽查中发现W酒厂10月份领用上月外购的白酒继续加工成高档白酒,销售给某外贸企业5000斤,开具的增值税专用发票上注明的销售额为500万元;已知上月外购的白酒不含税价185万元,取得专用发票,本月生产领用外购80%的白酒。该公司账务处理中计算缴纳消费税92.85万元。该酒厂10月份应纳消费税的计算是否正确?为什么?(白酒的消费税税率为20%加0.5元/500克。)解析:外购已税白酒生产白酒,不得抵扣领用部分已纳消费税。应纳消费税=500×20%+5000×0.5÷10000=100.25(万元)故该酒厂10月份应纳消费税的计算不正确,少缴了7.4万元(=100.25-92.85)。

6.4.1生产环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查601.检查委托加工业务是否符合税法的规定范围对于委托加工的应税消费品,首先应该审查其是否符合税法中规定的委托加工方式。检查时,要通过检查其加工合同,查看加工货物的原料和主要材料是不是由委托方提供,受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料。如果不是,则要检查受托方有无按照销售自制应税消费品缴纳消费税。6.4.2委托加工环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查612.代收代缴情况的稽查税法规定,由受托方在向委托方交货时代收代缴消费税,其计税依据是受托方的同类消费品的销售价格,没有同类消费品销售价格的,按照组成计税价格计算纳税。组成计税价格的计算是否正确,直接关系到税款计算的正确性。检查有无扩大或缩小加工材料成本的情况,应将委托方拨付加工材料登记的数量或金额与其组成计税价格所使用的材料数量或金额进行核对,也可直接用“委托加工材料”、“应交税费———应交消费税”等明细账对照委托加工合同等原始凭证检查。对于受托方没有按规定代收代缴税款的,委托方必须补缴税款,对受托方则不再重复补税,但要按《税收征管法》的规定,处以应代收代缴税款50%以上3倍以下的罚款。对委托方补征税款的计税依据是:如果在检查时,收回的应税消费品已经直接销售的,按销售额计税;收回的应税消费品尚未销售或不能直接销售的(如果收回后用于连续生产等),按组成计税价格计税。6.4.2委托加工环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查62【例题6—13】某卷烟厂为增值税一般纳税人,委托甲企业加工烟丝,甲企业也为增值税一般纳税人。卷烟厂提供烟叶价款55000元,支付加工费20000元。加工的烟丝无同类产品市场销售价格。卷烟厂收回委托加工的烟丝后,用于本企业继续生产卷烟。烟丝消费税税率为30%。卷烟厂提货环节支付代扣代缴的消费税额计算如下:代扣代缴消费税=(55000+20000)×30%=22500(元)请审查企业存在的涉税问题。解析:收回的应税消费品用于连续生产,按组成计税价格计税。因此,上述支付代扣代缴的消费税的计算为:代扣代缴消费税=(55000+20000)÷(1-30%)×30%=32143(元)6.4.2委托加工环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查633.委托加工收回的应税消费品已纳税款扣除的稽查委托加工的应税消费品因为已由受托方代收代缴税款,因此,委托方收回货物后用于连续生产应税消费品的,其已纳税款准予按照规定从连续生产的应税消费品应纳消费税税额中抵扣。但是,纳税人用委托加工收回的已税珠宝玉石生产的改在零售环节征收消费税的金银首饰,在计税时一律不得扣除委托加工收回的珠宝玉石的已纳消费税税款。检查时可用当期扣除的委托加工收回的应税消费品与其“出库单”等进行核对,查看纳税人生产领用的收回货物是否属于可以抵扣消费税的范围。将生产领用收回货物的期初结存数量加本期收回数量再减去期末结存数量的余额与纳税人提供的数据相对比,查看纳税人当期抵扣的消费税税额的计算是否正确。6.4.2委托加工环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查64【例题6—14】红星卷烟厂2012年3月从甲卷烟厂外购应税烟丝100万元(不含增值税),3月初库存外购应税烟丝金额为20万元,月末库存外购应税烟丝金额为40万元,当月生产的卷烟未对外销售。同时从乙卷烟厂收回委托加工生产的雪茄烟,乙卷烟厂代收代缴消费税30万元,红星卷烟厂将该批雪茄烟包装后以不含增值税售价120万元在当月售出,月初没有库存。红星卷烟厂计算当月应纳消费税为:(120-30)×36%-(20+100-40)×30%=8.4(万元)试分析红星卷烟厂的涉税处理是否正确。6.4.2委托加工环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查65解析:红星卷烟厂对于应税烟丝已纳消费税的抵扣是正确的。委托加工的应税消费品,委托方收回后用于连续生产应税消费品的,其已纳税款准予按照规定从连续生产的应税消费品应纳消费税税额中抵扣。

因此,红星卷烟厂计算当月应纳消费税为:120×36%-(20+100-40)×30%=19.2(万元)6.4.2委托加工环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查66进口的应税消费品,由进口人或者其代理人于报关进口时缴纳消费税;纳税人进口应税消费品,按照关税征收管理的相关规定,应当自海关填发海关进口消费税专用缴款书之日起15日内缴纳税款。纳税人进口应税消费品,按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额。计算方法如下:(1)实行从价定率办法计算的应纳税额:组成计税价格=(关税完税价格+关税)÷(1-消费税比例税率)应纳税额=组成计税价格×消费税比例税率6.4.3进口环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查67(2)实行从量定额办法计算的应纳税额:应纳税额=应税消费品数量×消费税定额税率(3)实行复合计税办法计算的应纳税额:组成计税价格=(关税完税价格+关税+进口数量×消费税定额税率)÷(1-消费税比例税率)应纳税额=组成计税价格×消费税比例税率+应税消费品进口数量×消费税定额税率6.4.3进口环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查68【例题6—15】某商场为增值税一般纳税人,进口一批化妆品,到岸价格为200万元,关税税率为40%,消费税税率为30%,增值税税率为17%。商场在进口环节缴纳了消费税,用银行存款支付,商品已验收入库。请计算进口环节应纳税税款并作出相应的会计分录。

解析:应纳进口关税=200×40%=80(万元)消费税组成计税价格=(200+80)÷(1-30%)=400(万元)应纳进口消费税=400×30%=120(万元)应纳进口增值税=400×17%=68(万元)6.4.3进口环节应纳消费税的稽查6.4计税依据和应纳税额的稽查