中级会计课件四、所得税费用

三.所得税费用财务会计与税法的关系永久性差异和暂时性差异会计处理方法1.财务会计与税法的关系财务会计和税法（TaxLaw）体现着不同的经济关系，分别遵循不同的原则，服务于不同的目的。财务会计是以《会计法》和《企业会计准则》为依据确认企业收入、费用并确定利润，即会计利润。计算所得税是依据税收法规确认企业收入、费用并确定应纳税所得额，即税法利润。因此，按照财务会计方法确定的会计利润与按照税法规定确定的应纳税所得额不一定相同。《企业所得税会计处理暂行规定》⑴明确了企业可以选择采用“应付税款法”或“纳税影响会计法”进行所得税会计处理。采用“纳税影响会计法”核算的企业，可以在“递延法”和“债务法”两方法中选择。⑵确认所得税为一项费用，在损益表净利润前扣除。⑶采用纳税影响会计法核算时，确认暂时性差异对未来所得税的影响，并将其金额反映在资产负债表递所得税资产和递延所得税负债项目内。2、永久性差异和暂时性差异会计准则和税法两者的目的不同，对收入、费用的确认时间和范围不同，导致产生两种差异：永久性差异暂时性差异

永久性差异(PermanentDifference)永久性差异，指某一会计期间，由于会计准则和税法在计算收入、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。这种差异在本期发生，不会在以后各期转回。暂时性差异，指税法与会计准则在确认收益、费用或损失时的时间不同而产生税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。暂时性差异发生于某一会计期间，但在以后一期或若干期内能够转回。暂时性差异

(TemporaryDifference)暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。应纳税暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异，该差异在未来期间转回时，会增加转回期间的应纳税所得额，即在未来期间不考虑该事项影响的应纳税所得额的基础上，由于该暂时性差异的转回，会进一步增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税金额。在应纳税暂时性差异产生当期，应当确认相关的递延所得税负债。应纳税暂时性差异产生于以下情况：资产的账面价值大于其计算基础。负债的账面价值小于其计税基础（无例）。可抵扣暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异，该差异在未来期间转回时，会减少转回期间的应纳税所得额，即在未来期间不考虑该事项影响的应纳税所得额的基础上，由于该暂时性差异的转回，会进一步减少转回期间的应纳税所得额和应交所得税金额。在应纳税暂时性差异产生当期，应当确认相关的递延所得税资产。可抵扣暂时性差异一般产生于以下情况：资产的账面价值小于其计税基础。负债的账面价值大于其计税基础（预计三包费用形成的负债）。特殊情况下的暂时性差异：未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异。如当年发生的超过收入15%的广告和业务宣传费，税务规定超过部分准予向以后纳税年度结转扣除的部分。该类费用在发生时按照会计准则规定即计入当期损益，但按照税法规定可以确定其计税基础。可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异对于税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽不是因资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的，但本质上可抵扣亏损和税款与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，视同可抵扣暂时性差异，在符合确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。不确认递延所得税负债的特殊情况有些情况下，虽然资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了应纳税暂时性差异，但出于各方面考虑，所得税准则中规定不确认相关的递延所得税负债，主要包括：商誉的初始确认。非同一控制下企业合并形成的商誉，按税法规定作为免税合并的情况下，计税时不认可商誉的价值。商誉的计税基础为0，两者之间的差异形成应纳税暂时性差异，准则规定不确认与其相关的递延所得税负债。其原因：一是确认该部分暂时性差异产生的递延所得税负债，则意味着购买方在企业合并中的可辨认净资产的价值量下降，企业应增加商誉的价值。商誉的账面价值增加以后，可能很快就要计提减值准备；同时其账面价值的增加还会进一步产生应纳税暂时性差异，使得递延所得税负债和商誉的价值量的变化不断循环，永远不能确定，就像循环小数一样。二是商誉本身是企业合并成本在取得的被购买方可辨认资产、负债之间进行分配后的剩余价值，确认递延所得税负债进一步增加其账面价值会影响到会计信息的可靠性。A公司6000万元吸收合并W企业，属于非同一控制下的企业合并。项目公允价值计税基础暂时性差异固定资产270015501150应收账款210021000存他应付款（300）0（300）应付账款（1200）（1200）0合计504036001350所得税率为25%不考虑递延所得税资产和负债时的商誉=6000—5040=960考虑递延所得税资产和负债时的商誉递延所得税资产=300×25%=75递延所得税负债=1650×25%=412.5可辨认净资产的公允价值=5040+75-412.5=4702.5商誉=6000-4702.5=1297.5会计分录：借：固定资产2700应收账款2100存货1740递延所得税资产75商誉1297.5贷：应付账款1200其他应付款300银行存款6000递延所得税负债412.5构成利润表中的所得税费用分为当期所得税和递延所得税按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应纳税所得额与适应的所得税率计算的结果确认为当期应交所得税，作为利润表中应予以确认的所得税费用的一个组成部分——当期所得税应交所得税=（当期利润+或-税法规定的调整项目）×所得税税率=当期所得税费用根据应纳税暂时性差异和可抵扣性暂时性差异乘以适用的所得税税率，确定资产负债表日递延所得税资产和递延所得税负债的应有金额，并与期初的余额相比，确定当期应予以进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予以转回的金额，作为构成利润表中所得税费用的另一个组成部分——递延所得税。3、会计处理方法会计准则与税法在收益、费用或损失的确认和计量原则方面的不同，而导致按照会计准则计算的税前会计利润与按照税法规定计算的应纳税所得额之间的差异，在会计核算中可以采用两种不同的方法进行处理，即应付税款法和纳税影响会计法。应付税款法(即当期计列法)，是将本期税前会计利润与应纳税所得额之间产生的差异均在当期确认所得税费用。应付税款法本期所得税费用＝本期应交所得税借：所得税费用贷：应交税费——应交所得税采用应付税款法，暂时性差异产生的影响所得税的金额，在会计报表中不反映为一项负债或一项资产，仅在会计报表附注中说明其影响的程度。【例】某企业核定的全年计税工资总额为500万元，当年实际发放的工资总额为530万元。该企业当年获得国库券利息收入10万元。该企业折旧方法采用双倍余额递减法，本年折旧额为250万元，按照税法规定采用直线法，本年折旧额为200万元。该企业当年损益表上反映的税前会计利润为850万元，所得税率为25%。应交所得税=（会计利润±税法规定调整项目）×所得税税率=（850＋30－10＋50）×25%=230（万元）借：所得税费用230贷：应交税费——应交所得税230纳税影响会计法，也叫跨期所得税分摊(DeferredTaxAllocation)，是将本期暂时性差异的所得税影响金额，递延和分配到以后各期，即将本期产生的暂时性差异对所得税的影响采取跨期分摊的办法。纳税影响会计法采用纳税影响会计法，所得税被视为企业在获得收益时发生的一种费用，并应随同有关的收入和费用计入同一期内，以达到收入和费用的配比。在具体运用纳税影响会计法时，如果税率发生变动或开征了新税，通常可以采用以下两种方法：递延法债务法－纳税影响会计法递延法(DeferredMethod)，是将本期暂时性差异产生的影响所得税的金额，递延和分配到以后各期，并同时转回原已确认的暂时性差异对本期所得税的影响金额。特点：一是在递延法下，在资产负债表上反映的递延税款余额，并不代表收款的权利或付款的义务。采用递延法进行会计处理时，递延税款的账面余额是按照产生暂时性差异的当期所适用的所得税率计算确认的。纳税影响会计法——递延法二是，在税率变动或开征新税时，对递延税款的账面余额不作调整，即递延税款账面余额不符合负债和资产的定义，不能完全反映为企业的一项负债或一项资产，只能视其为资产负债表上的借项或贷项。三是，本期发生的时间性差异影响所得税的金额，用现行税率计算，以前发生而在本期转回的各项时间性差异影响所得税的金额，一般用当初的原有税率计算（相当于存货中的先进先出法）。纳税影响会计法——递延法当会计利润小于应纳税所得税额形成的暂时性差异时，所得税费用、递延税款、应交所得税的计算及会计分录为：借：所得税费用会计利润×所得税率递延税款时间性差异×所得税率贷：应交税费

—应交所得税应纳税所得额×所得税率如果税率变动了，全用变动后的新税率计算。纳税影响会计法——递延法后期暂时性差异转回时，应交所得税用现行税率计算，转回的递延税款用先进先出法确定应转回的暂时性差异与该差异发生时的税率(原税率)计算，所得税费用为应交所得税与递延税款之和。纳税影响会计法——递延法借：所得税费用贷：应交税费

——应交所得税递延税款应交所得税＋递延税款应纳税所得额×现行所得税率原时间性差异转回额×原所得税率

当会计利润大于应纳税所得额形成的时间性差异时，各项目的计算相同，只是递延税款先发生在贷方，转回时在借方，所以，转回时的所得税费用应为应交所得税与递延税款之差。纳税影响会计法——递延法实例纳税影响会计法——债务法债务法(LiabilityMethod)，是将本期由于时间性差异产生的影响所得税的金额，递延和分配到以后各期，并同时转回已确认的暂时性差异的所得税影响金额，在税率变更或开征新税时，需要调整递延税款的账面余额。特点：－１本期的时间性差异预计对未来所得税的影响金额在资产负债表上作为将来应付税款的债务，即递延所得税负债或者作为代表预付未来税款的资产，即递延所得税资产。－２本期发生或转回的暂时性差异的所得税影响均应用现行税率计算确定。当会计利润小于应纳税所得税额形成的时间性差异时，所得税费用、递延所得税资产或递延所得税负债、应交所得税的计算及会计分录为：借：所得税费用会计利润×所得税率递延所得税资产时间性差异×所得税率贷：应交税费

——应交所得税应纳税所得额×所得税率纳税影响会计法——债务法纳税影响会计法——债务法如果